管理会计学第三章变动成本计算.ppt

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1、,第三章 变动成本计算,本章教学体系,学习目标教学内容详解教学重点及难点总结案例讨论与作业巩固,2,3,4,1,学习目标,理解,掌握,变动成本计算的特点及其理论依据,变动成本计算与完全成本计算的比较两种方法的评价与配合使用,教学内容详解,第一节 变动成本计算的特点及其理论依据第二节 变动成本计算与完全成本计算的比较第三节 两种方法的评价与配合使用,第一节 变动成本计算的特点及理论依据,一、成本计算的涵义二、完全成本法计算的特点三、变动成本法计算的特点四、两种方法的理论依据,一、成本计算的涵义,狭义的成本计算是指一般意义上的成本核算，即归集和分配实际成本费用的过程。广义的成本计算是指现代意义上的

2、成本管理系统，这个系统是由成本核算子系统、成本计划子系统、成本控制子系统和成本考核子系统有机结合而成的。管理会计学中使用的是广义成本计算概念。,二、完全成本法计算的特点,1.将成本划分为生产和非生产成本，不区分固定成本和变动成本。2.已销产品和期末产成品存货包括全部生产成本。,完全成本法结构图,全部成本,生产成本,非生产成本,三、变动成本法计算的特点,1.将成本划分为固定和变动成本。2.已销产品和期末产成品存货只包括变动生产成本。,变动成本法成本结构图,全部成本,生产成本,非生产成本,变动成本,固定成本：固定性制造费用,直接材料,直接人工,变动性制造费用,管理费用,销售费用,变动性管理费用,固

3、定性管理费用,变动性销售费用,固定性销售费用,产品成本,期间费用,财务费用,变动性财务费用,固定性财务费用,四、两种成本计算方法的理论依据,两种成本计算方法的根本区别在于如何看待固定性制造费用。完全成本法将其看作是一种在将来可以换取收益的资产；变动成本法将其看作是为取得收益已然丧失的资产。,1.成本计算应当符合公认会计准则的要求 会计分期既然是对持续经营的人为分割，这种分割取决于企业内部和外部多种因素的共同影响。固定性制造费用转销的时间并不重要，应该是一种在将来可以换取受益的资产。,（一）完全成本计算的理论依据,2.成本计算应当体现补偿的一致性 只要是与产品生产有关的耗费，均应从产品销售收入中

4、得到补偿，固定性制造费用也不例外。,变动成本计算认为，从严格意义上说，产品成本和期间成本是两个不同的概念。产品成本是在生产过程中发生且随着产量变动而变动，并且在本期发生后下期不再重复发生的成本，直接材料、直接人工及变动性制造费用符合产品成本的定义。,（二）变动成本计算的理论依据,而固定性制造费用是为企业提供一定的生产经营条件、以保证生产能力并使它处于准备状态而发生的费用，这些费用的发生与产品的实际产量并无直接的关系，不会随产量的增减而增减。,固定性制造费用的发生却与一定的期间相联系，在一定的期间发生并发挥相应的作用，且随着期间的推移而消失。因此，固定性制造费用不应该递延到下一个会计期间，而应该

5、在发生的当期作为期间费用，直接计入当期的损益表（作为本期贡献毛益总额的减除项目）。,另外，不同的制造成本在成本补偿方式上存在差异性。产品成本应在其销售收入中得到补偿，而固定性制造费用只与企业的经营有关，与经营的状况无关，应在其发生的同期销售收入中得到补偿，这与特定产品的销售行为无关。,总之，采用变动成本计算的产品成本，虽然不符合会计准则的要求，但是它却能为企业内部经营管理提供有用的资料。,变动成本法最早产生于20世纪30年代的美国，是由美籍英国会计学家乔纳森哈瑞斯在1936年提出的。上世纪70年代末引入我国，引起普遍重视。是经营预测、短期决策、成本控制的一种有效手段。,第二节 变动成本法和完全

6、成本法的比较,一、应用前提不同二、产品成本的构成内容不同三、存货的计价不同四、分期损益的计算方法和结果不同,应用前提不同,变动成本法首先要求进行成本性态分析完全成本法首先要求把全部成本按其发 生的领域或经济用途分类,区别一：,完全成本法产品成本：,直接人工,直接材料,变动制造费用,固定制造费用,变动成本法产品成本：,直接人工,直接材料,变动制造费用,完全成本法期间费用：,管理费用,销售费用,固定制造费用,变动成本法期间费用：,管理费用,销售费用,财务费用,财务费用,存货的计价不同,区别二：,变动成本法,完全成本法,【例3.1】假定某企业只生产一种产品，该产品的有关资料为：全年生产3000件，单

7、位直接材料为8元，单位直接人工为5元，单位变动性制造费用为3元，全年固定性制造费用为12000元。,分期损益的计算不同,损益计算的相关概念两种方法下损益计算的程序两种方法下损益计算不同的分析,区别三：,（一）损益计算的相关概念,边际贡献也叫贡献毛益、创利额单位贡献毛益=单价单位变动成本贡献毛益总额=销售收入变动成本总额=销售量单位贡献毛益,【例】ABC公司只生产和销售一种产品，销售量1000件，产品售价为20元件，单位变动成本为12元，固定成本总额为5000元，则：单位贡献毛益=20-12=8元贡献毛益总额=100020-100012=8000元 或者=10008=8000元,（二）两种方法下

8、损益计算程序,通过比较，其他项目的扣除数完全相同，只有固定性制造费用扣除数不同。两种计算方法扣除固定性制造费用的差异实际上也就形成了损益计算上的差异。,（三）两种方法下损益计算不同的分析,企业既没有期初存货，也没有期末存货时，两种方法计算的损益完全相同。当企业产销不平衡时，两种方法下计算的损益可能会不同。,（一）在没有期初存货的情况下，两种方法对单一会计期间分期损益的影响,例:以例1中的生产成本资料为基础，假设该企业全年生产产品3000件，销售2000件，没有期初存货。每件产品的变动性销售及管理费为2元，全年固定性销售及管理费为5000元。每件产品的销售单价为30元。变动性生产成本16元，固定

9、制造费用12000元。,表3-2 变动成本计算法下的损益表 单位：元,变动成本法下的损益：,表33 完全成本计算法下的损益表 单位：元,完全成本法下的损益：,结 论：,变动成本法下当期发生的固定制造费用12000元全部计入当期损益；完全成本法下当期发生的固定制造费用在当期销售的存货和期末存货中进行了分配，计入当期损益的只有8000元，而4000元则被期末存货“吸收”了。,结 论：,如果生产量与销量不相等（即生产量大于销量），则完全成本法下的利润大于变动成本法下的利润，差额便是两种计算方法扣除固定性制造费用的差额；如果生产量与销量相等，则两种计算方法下的利润相等。,（二）在连续各期生产量不变而销

10、售量逐年变动的情况下，两种方法对分期损益的影响,例:某企业只生产一种产品，最近连续3年的生产量均为5000件，销售量每年则分别为5000件、4000件和6000件。产品的单位售价为15元。每件产品的变动性生产成本（包括直接材料、直接人工和变动性制造费用）为8元，全年固定性制造费用为15000元（基于每年正常生产能力5000件，每件产品应分摊3元）。销售与管理费用每年发生额均为10000元，假定全部是固定性费用。,变动成本法下的损益：,完全成本法下的损益：,结 论：,在生产量等于销售量的情况下，两种成本计算法下所计算的税前利润相等。对固定性制造费用的处理相同，全部计入当期损益，两种方法下计入损益

11、的收入、成本、费用完全一致，故税前利润也相等。,结 论：,在生产量大于销售量的情况下，按完全成本法计算的税前利润大于按变动成本法计算的税前利润。采用完全成本法时，当年发生的固定性制造费用在已销产品和期末未销产品之间进行了分摊，期末存货吸收了一部分固定性制造费用，故使得当年销售的产品少负担了一部分成本。,结 论：,在生产量小于销售量的情况下，按完全成本法计算的税前利润小于按变动成本法计算的税前利润。采用完全成本法时，期初存货中包含了上期转入的固定性制造费用，使计入当期已售产品的成本比变动成本法下计算的多，所以税前利润比变动成本法下的少。,（三）在连续各期销售量不变而生产量逐年变动的情况下，两种方

12、法对分期损益的影响,例:某企业只生产一种产品，最近连续3年的销售量均为5000件，生产量每年则分别为5000件、6000件和4000件。产品的单位售价为15元。每件产品的变动性生产成本（包括直接材料、直接人工和变动性制造费用）为8元，全年固定性制造费用为15000元。销售与管理费用每年发生额均为10000元，假定全部是固定性费用。,首先分析计算两种成本法下的产品成本,在变动成本法下，产品的单位成本就是其单位变动成本8元 在完全成本法下：第一年单位产品固定性制造费用为3元（150005000），单位产品成本为11元（8+3）第二年单位固定性制造费用为2.5元（150006000），单位产品成本为

13、10.5元（8+2.5）第三年单位固定性制造费用为3.75元（150004000），单位产品成本为11.75元（8+3.75）。,变动成本法下的损益：,完全成本法下的损益：,结论：,在变动成本法下，如果销售量不变，不论生产量发生怎样的变动，各年的税前利润相等。这一结果是在各年的销售单价、单位变动成本、年固定性制造费用总额、年销售及管理费用总额均不变的情况下出现的。,结论：,在完全成本法下，即使各年的销售量相同，但由于各年的生产量不同，也引起了各年的税前利润不相等。主要原因是单位产品成本中的固定性制造费用各期不同所致。在有期初或期末存货的情况下，固定性制造费用要随着产品而流转，导致各期已销售产品

14、所负担的成本产生差异，从而使各年的利润产生差异。,结 论：,分析对比两种方法对同一年税前利润的影响，可以看出：当生产量等于销售量时，两种方法计算的税前利润相等；当生产量大于销售量，完全成本法下的税前利润大于变动成本法下的税前利润；当生产量小于销售量，完全成本法下的税前利润小于变动成本法下的税前利润。,两种方法下税前利润产生差异的规律?,当生产量等于销售量时，两种方法计算的税前利润相等。当生产量大于销售量，完全成本法下的税前利润大于变动成本法下的税前利润；当生产量小于销售量，完全成本法下的税前利润小于变动成本法下的税前利润。,思考题,当生产量大于销售量，一定会导致完全成本法下的税前利润大于变动成

15、本法下的税前利润吗？当生产量小于销售量，一定会导致完全成本法下的税前利润小于变动成本法下的税前利润吗？变动成本法与完全成本法损益计算不同的根本原因是由于产销量不同引起的吗？,完全成本法扣除数:A+B-C,注意：A-本期固定性制造费用 B-期初存货包含的固定性制造费用 C-期末存货包含的固定性制造费用,上期,本期扣除数,下期,本期固定性制造费用A,本期固定性制造费用A,期末B,期末C,期初B,变动成本法扣除数:A,如果BC，即完全成本法当期扣除的固定性制造费用多，因此利润少；如果BC，即完全成本法当期扣除的固定性制造费用少，因此利润多；如果B=C，即完全成本法当期扣除的固定性制造费用等于变动成本

16、法下扣除的固定性制造费用，因此两种方法利润相等。,两种方法下税前利润产生差异的基本规律,当期初存货释放的固定制造费用=期末存货吸收的固定制造费用时，两种方法的利润相等。当期初存货释放的固定制造费用期末存货吸收的固定制造费用时，完全成本法下的利润变动成本法下的利润。当期初存货释放的固定制造费用期末存货吸收的固定制造费用时，完全成本法下的利润变动成本法下的利润。,第三节 两种方法的评价及配合使用,一、完全成本法的优缺点二、变动成本法的优缺点三、两种方法的配合使用,一、完全成本法的优缺点,优点有助于激励企业提高产品产量的积极性；完全成本法所计算的产品成本是企业进行定价决策的基础；完全成本法是企业编制

17、对外会计报表的主要依据。,缺点采用完全成本计算法所计算的分期损益，有时其结果令人费解，会造成企业盲目追求产量的不良后果；（p45-46）完全成本计算法不能为企业提供变动成本和固定成本的资料，不利于企业的预测、决策和编制弹性预算，也不利于企业对经济活动的规划和控制；采用完全成本计算法时，固定性制造费用的分配往往比较复杂，而且带有一定的主观随意性。不利于进行合理的业绩评价。,案例：,南方公司生产单一产品，年生产能力为40000单位。2004年度只生产并销售10000单位，该年度既没有期初存货也没有期末存货。2004年度的损益表如下：,销售及管理费用全部为固定费用,南方公司董事会专门召开会议研究如何

18、扭亏为盈。会上，公司高级顾问刘弘愿意出任总经理扭转此困境。但是，他提出：不领取固定工资，而领取税前利润的10%作为其报酬。董事会经过研究讨论同意了他的要求，并签定了聘任合同。,2005年度，刘弘上任后立即抓生产，提高劳动生产率，公司的年产量上升到30000单位，而销售量仍然保持在2004年度的水平上。这样，在其他条件不变的情况下，南方公司2005年度损益表上显示税前利润为7000万元。公司董事会在审核了2005年度损益表后，按合同规定支付700万元给刘弘。刘弘领取了700万元之后，声称南方公司已经盈利，他已完成了历史使命，他喜欢接受新的挑战，辞去了总经理的职务。,二、变动成本法的优缺点,优点能

19、提供各种有用的会计信息，有利于企业进行短期经营决策；更符合“收入与费用相配比”的会计原则；能促使企业更加重视销售，防止盲目生产；便于正确进行企业不同部门和不同期间的的业绩评价；可以简化成本核算工作，避免了固定性制造费用分摊中的主观随意性。,缺点变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合传统的成本观念的要求；变动成本法不能适应长期决策及定价的需要；采用变动成本法会影响到有关方的利益。,三、两种方法的配合使用,企业平时的核算应以变动成本计算为基础；在企业期末编制会计报表时应以完全成本法为基础。,主张采用结合制,具体做法：,1.日常的核算以变动成本法为基础，企业的“在产品”、“产成品”账户均按变动成

20、本核算，即只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用；2.企业在各个月份编制对内的报表时，可以变动成本法为基础；3.日常核算还需设置“固定性制造费用”和“存货中的固定性制造费用”两个账户。,通过“固定性制造费用”账户归集,销售成本,存货成本,期末在已销产品和未销产品间分配,转入“存货中的固定性制造费用”账户,日常发生的固定制造费用,【例】假设某企业只生产一种产品，无期初存货，期末产品全部完工入库。其它资料如下：,期初存货 0本期生产量 5000件本期销售量 4000件期末存货 1000件单位变动生产成本 直接材料 8元 直接人工 5元 变动性制造费用 3元全年固定性制造费用 12000元单位变动

21、销售及管理费 2元全年固定销售及管理费 5000元单位售价 25元,根据上述资料，日常的成本核算与定期调整方法，可用“T”型账户反映如下图所示。,分析计算结果表明，虽然日常采用变动成本法核算产品成本，但在期末经过调整后，列入当期损益的产品销售成本为73600元，这与完全成本法下的产品销售成本73600元4000（16+2.4）完全一致；,列入损益表中的本年利润为13400元，这与采用完全成本法计算的本年利润13400元（1000007360013000）也是一致的；列入资产负债表中的“产成品”为18400元（16000+2400），这与完全成本法下期末存货的成本18400元（100018.4）

22、也完全一致。可见，经过调整后的产品成本完全可以满足企业对外编制会计报表的需要。,思考题,变动成本法的理论依据是什么？变动成本法与完全成本法有何相同与不同？为什么说变动成本法可以促使企业重视市场销售？如何应用结合制？,1.下列各项中，能构成变动成本法下产品成本内容的是（）。A.变动成本 B.固定成本 C.生产成本 D.变动生产成本,2.在变动成本法下，固定性制造费用应当列作（）。A.非生产成本 B.期间成本 C.产品成本 D.直接成本,3.设某公司期初、期末产成品存货分别为50件和40件，期初、期末完全成本法下的单位产品成本分别为40元和50元，变动成本法下的单位产品成本为30元。那么采用完全成

23、本法比采用变动成本法税前利润（）。A.多300元 B.少300元 C.多500元 D.少500元,4.如果某期按变动成本法计算的营业利润为4 000元，该期产量为2 000件，销售量为1 000件，期初存货为零，固定性制造费用总额为2 000元，则按完全成本法计算的营业利润（）。A.0元 B.1000元 C.5000元 D.6000元,5.若某企业连续三年按变动成本法计算的营业利润分别为10000元，12000元和11000元，则下列表述中正确的是（）。A.第三年的销量最小 B.第二年的销量最大 C.第一年的产量比第二年少 D.第二年的产量比第三年多,6.下列项目中，属于“结合制”的内容的有（）。A.日常核算以变动成本法为基础 B.期末编制完全成本法的会计报表 C.单独核算变动性制造费用 D.单独核算固定性制造费用 E.期末对需要按完全成本法反映的有关项目进行调整,7.采用变动成本法与采用完全成本法的处理相同的项目包括()。A.销售费用 B.固定性制造费用 C.管理费用 D.变动性制造费用 E.财务费用,8完全成本法与变动成本法的区别在于（）。A.应用的前提条件不同 B.产品成本构成内容不同 C.对固定成本的认识与处理方法不同 D.常用的销货成本计算公式不同 E.损益计算程序不同,