合并财务报表东财.ppt

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1、国家级重点学科东北财经大学会计学系列,高级财务会计,颜 晓 燕,高级财务会计课程组,2,教学目标,通过本课程教学，使学生：掌握各有关专题的基本理论与方法关注会计前沿的发展动态完整把握财务会计学科体系提高从事实务工作的能力,高级财务会计课程组,3,课程简介,基础会计中级财务会计,特殊业务特殊呈报特殊行业,涉及范围,预修课程：,高级财务会计课程组,4,内容体系,第一章 企业合并会计,第二章 合并会计报表,第三章 外币业务会计,第四章 租赁会计,第六章 股份支付会计,第八章 企业清算与重组会计,第五章 衍生金融工具会计,第七章 物价变动会计,第九章 生物资产会计,第十章 油气开采会计,第十一章 保险

2、合同会计,特殊业务,特殊呈报,特殊行业,高级财务会计课程组,5,课程定位,对于本科阶段的学习来讲，“高级财务会计”课程是“中级财务会计”课程的延伸；,对于研究生阶段的学习来讲，“高级财务会计”课程是会计学专业硕士研究生“财务呈报”课程的基础。,高级财务会计课程组,6,教学环节,（1）课前准备,阅读教学计划相关问题；阅读教材中相关章节及补充材料；复习上一次课程讲授内容。,讲授主要知识点；讨论重点、难点问题；习题与案例解析,个人作业小组作业,（2）课堂授课,（3）课后复习,高级财务会计课程组,7,教材及主要参考资料,主要教材：,傅荣、孙光国主编：高级财务会计习题与案例（东北财经大学出版社，2009

3、年6月第2版）相关国际会计准则，我国企业会计准则上市公司年报,参考资料：,刘永泽、傅荣编著：高级财务会计（东北财经大学出版社，2009年6月第2版）,高级财务会计课程组,8,第二章 合并财务报表,第一节 合并财务报表概述第二节 合并 财务报表的编制程序第三节 股权取得日合并财务报表的编制第四节 股权取得日后合并资产负债表的编制第五节 股权取得日后合并利润表的编制第六节 股权取得日后合并现金流量表的编制,核心知识点：,合并财务报表的编制原理和方法,高级财务会计课程组,9,第一节 合并财务报表概述,主要知识点,合并财务报表的特点合并财务报表的种类如何确定合并范围如何理解“控制”,一、合并财务报表的

4、涵义二、合并报表的种类三、合并范围的确定,高级财务会计课程组,10,合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。,一、合并财务报表的涵义,特点（与单独报表比）,反映的对象不同,编制主体不同,编制基础不同,编制方法不同,企业集团整体财务信息（非单个企业）,企业集团的控股公司或母公司（非单个企业）,单独财务报表（非账簿记录资料）,采用工作底稿，编制调整/抵消分录(非按账簿余额/发生额填列）,高级财务会计课程组,11,二、合并会计报表的种类,股权取得日的合并报表,股权取得日后的合并报表,合并资产负债表,合并利润表,合并所有者权益变动表,合并

5、现金流量表,按编制时间及目的不同进行分类,按反映的具体内容不同进行分类,同一控制下企业合并,非同一控制下企业合并,合并利润表,合并资产负债表,合并现金流量表,合并资产负债表,合并类型不同，合并报表也不同,两种分类标准,高级财务会计课程组,12,三、合并范围,合并范围,含义：是指纳入合并报表的企业范围,正确界定合并范围的意义：完善合并会计的理论体系避免实务中的主观随意性提高合并报表信息相关性,确定基础：控制,具体界定：母公司的全部子公司,重点问题如下,高级财务会计课程组,13,（一）“控制”的含义及其认定,定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益的权利

6、。,认定原则：,具体认定：,投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形,投资方持有半数以上股权但却不能控制被投资方的情形,注意辨析,实质重于形式,持有股权与拥有表决权,“潜在”表决权,高级财务会计课程组,14,（二）母公司与子公司,甲公司,投资并控制,乙公司,母公司,子公司,无论规模大小、无论经营性质是否与母公司相同母公司所控制的特殊目的实体,如果：,则：,都要纳入合并范围,高级财务会计课程组,15,第二节 合并会计报表的编制程序,一、合并报表的编制原则二、编制合并报表的基础工作三、合并报表的编制步骤四、关于调整分录,主要知识点,“一体性”原则的理解统一会计期间、统一会计政策的意义编制

7、调整分录的目的和方法工作底稿的设计和应用,高级财务会计课程组,16,（一）以单独报表为基础原则,一、合并报表的编制原则,是真实性原则的要求解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在 合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。,（二）一体性原则,在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销,高级财务会计课程组,17,（一）统一会计政策（二）统一会计期间（三）提供必备资料,二、编制合并报表的基础工作,还要将母公司单独报表中以成本法反映的对子公司股权投资数据，按权益法进行调整。也可以将此项工作在后面将要提到的工作底稿中进行。,注意:,高级财务会计课程组,18,三、

8、合并会计报表的编制程序,基础工作,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,加计合计数,编制调整分录、抵消分录,计算合并数,将合并数抄入各合并报表,高级财务会计课程组,19,四、关于调整分录,（一）哪些调整？,（二）为何调整？,为统一会计政策、统一会计期间所作的调整,对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行调整,将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果 按权益法进行调整,实现抵销前的数据基础可比性,满足所选择的合并理念的要求,满足实务中长期以来对抵销分录编制基础的惯性思维,同一控制下企业合并，将被并方合并前留存收益中合并方应享有的份额转入合并后主体留存

9、收益,体现权益之结合,高级财务会计课程组,20,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 550万,净资产增值20万,商誉30万,调整方法,【例1】子公司净资产按合并日公允价值为基础报告 购买方购买被购买方100股权,假定只是固定资产的评估增值,高级财务会计课程组,21,表1 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股东权益,300,200,800,600,550,0,600,300,1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,

10、900,1 050,调整,确认 30,调整,抵消 520,500,+,20,800,+,（,600,+,20,20,）,20,高级财务会计课程组,22,第三节 股权取得日合并报表的编制,主要知识点,合并财务报表种类不同调整分录有所不同主要抵消合并时的股权投资,一、同一控制下企业合并股权取得日的合并报表二、非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表,高级财务会计课程组,23,一、同一控制下企业合并的股权取得日合并报表,合并日的合并财务报表包括合并资产负债表、期初至合并日的合并利润表及合并现金流量表。,合并资产负债表的编制 要点,合并利润表的编制要点,合并现金流量表的编制要点,为统一会计政策、会计期

11、间所作的调整将子公司合并前留存收益进行调整对子公司净资产按其帐面价值报告,要反映本期合并前的实现净利润情况；被合并方在合并前实现的净利润单项反映,要反映本期期初至合并日的现金流动情况,高级财务会计课程组,24,资料：被合并方可辨认净资产账面价值500万，其中：股本400万，留存收益100万。合并方支付的合并对价450万，取得被并方100%的控股权。,【例2】同一控制下股权取得日合并资产负债表的编制,合并的账务处理：,借：长期股权投资 500 贷：银行存款 450 资本公积 50,抵消分录：,借：股本 400 留存收益 100 贷：长期股权投资 500,调整分录：,借：资本公积 100 贷：留存

12、收益 100,合并报表工作底稿中的处理,高级财务会计课程组,25,二、非同一控制下企业合并的股权取得日合并报表,合并日的合并财务报表只包括合并资产负债表,合并资产负债表的编制要点,为统一会计政策、会计期间进行调整,对被购买方各项可辨认净资产以公允价值调整,合并成本与子公司可辨认净资产公允价值份额之差确认为商誉，或计入留存收益,高级财务会计课程组,26,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 450万,净资产增值20万,商誉？,工作底稿的编制,【例3】购买方购买被购买方80股权（正商誉),假定只是固定资产的评估增值,高级财务会计课程组

13、,27,表2 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股本、资本公积,400,200,800,600,450,0,600,300,1050,500,抵消 450,600,1 420,0,34,900,1 050,调整,确认 34,调整,抵消 520,20,20,少数股东权益,确认 104,104,高级财务会计课程组,28,借：固定资产 20 贷：资本公积 20借：股本、资本公积 520 商誉 34 贷：长期股权投资 450 少数股东权益 104,高级财务会计课程组,29,被购买方可辨认净资产账面价值 500

14、万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 400万,净资产增值20万,商誉？,工作底稿的编制,【例4】购买方购买被购买方80股权（“负商誉”）,假定只是固定资产的评估增值,高级财务会计课程组,30,表3 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股本、资本公积,450,200,800,600,400,0,600,300,1050,500,抵 400,650,1 420,0,0,900,1 050,调整,确认 16,调整,抵 520,20,20,少数股东权益,确认 104,104,留存收

15、益,0,0,16,高级财务会计课程组,31,借：固定资产 20 贷：资本公积 20借：股本、资本公积 520 贷：长期股权投资 400 少数股东权益 104 留存收益 16,高级财务会计课程组,32,一、基本原理二、编制方法,第四节 股权取得日后的合并资产负债表,主要知识点,各类抵消分录的编制原理少数股东权益的列报合并未分配利润的理解,高级财务会计课程组,33,（一）总体思路,一、基本原理,编制股权取得日后的合并资产负债表，应以母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制调整与抵消分录，并根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项

16、目。,高级财务会计课程组,34,（二）具体方法,一、基本原理,方法1：,首先，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期初余额的影响（抵消与调整后的结果各项目期初余额合并数与上期末各项目期末余额合并数相等）；然后，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表本期发生额的影响,方法2：,直接抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期末余额的影响,核心,确定资产负债表项目期末合并数,高级财务会计课程组,35,二、编制方法,区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，

17、应该是按权益法调整后的数据。,理解要点：,第一类抵销分录,将母公司对子公司权益性资本投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销,高级财务会计课程组,36,将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销确认少数股东权益,第一类抵消分录归纳,同一控制下的企业合并,高级财务会计课程组,37,将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉 确认少数股东权益,第一类抵消分录归纳,非同一控制下的企业合并,高级财务会计课程组,38,第二类抵销分录,抵消内部债权债务,1.初次编

18、制合并报表的抵销处理借：应付账款 贷：应收账款 借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失,高级财务会计课程组,39,第二类抵销分录,抵消内部债权债务,2.连续编制合并报表的抵销处理（1）内部应收账款期末数内部应收账款期末数借：应付账款 贷：应收账款 借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失,高级财务会计课程组,40,第二类抵销分录,抵消内部债权债务,2.连续编制合并报表的抵销处理（2）内部应收账款期末数内部应收账款期末数借：应付账款 贷：应收账款 借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初借：资产减值损失 贷：应收账款坏账准备,高级财务会计课程组,41,第二类

19、抵销分录,抵消内部债权债务,2.连续编制合并报表的抵销处理（3）内部应收账款期末数内部应收账款期末数借：应付账款 贷：应收账款 借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初,高级财务会计课程组,42,第二类抵销分录,抵消内部债权债务,例：甲公司2005年末内部应收账款500万元，2006年末内部应收账款为400万元，2007年内部应收账款为600万元，2008年内部应收账款为600万元，坏账准备按应收账款期末余额的5%计提。（单位以万元表示）要求：编制各年的抵销分录。,高级财务会计课程组,43,资料：母公司坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%计提坏账准备。2007年末母公司应收账款余额

20、30 000元为应向子公司收取的销货款，2008年末母公司应收账款余额50 000元全部为子公司的应付账款。两年中子公司各年末应付账款余额分别为35 000、60 000元。其他业务略。上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见表4。,工作底稿的编制,【例5】内部债权债务的抵消,高级财务会计课程组,44,表4 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,2007年：,未分配利润,未分配利润期末,未分配利润,29850,-150,35000,应收账款,应付账款,资产减值损失,2008年：,应收账款,未分配利润期末,49750,30000,30000,

21、150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000,50000,50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,应付账款,未分配利润期初,资产减值损失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,高级财务会计课程组,45,第三类抵销分录,抵消内部存货交易的影响,1.当期内部购进商品（1）全部形成存货情况下的抵销处理借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本 借：营业成本（内部毛利）贷：存货,高级财务会计课程组,46,第三类抵销分录,抵消内部存货交易的影响,1.当期内部购进商品（2）全部对外销售情况下的抵销处理借：营业收入（内部销售

22、收入）贷：营业成本（3）部分对外销售情况下的抵销处理借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本 借：营业成本（存货价值中包含的内部未实现销 售利润）贷：存货,高级财务会计课程组,47,第三类抵销分录,抵消内部存货交易的影响,2.连续编制合并报表时内部购进商品的抵销处理（1）抵销对期初未分配利润的影响借：未分配利润年初（上期内部购进存货价 值中包含的未实现内部利润）贷：营业成本（2）本期发生内部购销活动的抵销处理借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本,高级财务会计课程组,48,第三类抵销分录,抵消内部存货交易的影响,2.连续编制合并报表时内部购进商品的抵销处理（3）期末内部购进存货价值中包含的未

23、实现内部利润的抵销处理 借：营业成本（期末存货价值中包含的内部未实 现销售利润）贷：存货,高级财务会计课程组,49,例1：甲、乙两公司为母、子公司，按规定应编制合并会计报表。经查，2000年度两公司内部存货交易业务情况如下：（1）乙公司年初存货中有从甲公司购入未售出的A存货购入价为300,000元，B存货购入价为450,000元。甲公司A、B两种存货的销售成本率均为80%；（2）本年乙公司又从甲公司购入A存货1,000,000元，B存货2,000,000元。年末乙公司已将A存货连同期初结存数全部售出，销售价共计1,495,000元。B存货年初结存数出售了80%，售价432,000元；本年购入数

24、出售了60%，售价1,440,000元；其余部分均作为年末结存数。要求：根据上述资料编制合并会计报表的抵消分录。,高级财务会计课程组,50,例2：母公司2000年1月1日结存的存货中含有从其全资子公司购入的存货200万元，该批存货子公司的销售毛利率为15%。2000年度子公司向母公司销售商品，售价为351万元（含增值税），母公司另支付运杂费等支出5万元。子公司2000年度的销售毛利率为20%。母公司2000年度将子公司的一部分存货对外销售，实现的销售收入为300万元，销售成本为250万元。母公司对存货的发出采用先进先出法核算。母公司和子公司均为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率均为17%。要

25、求：在2000年度编制合并会计报表时与存货相关的抵销分录。,高级财务会计课程组,51,例3：几年前，P公司获得S公司80%的股权，S公司常以成本加成25%的价格出售商品给P公司，P公司和S公司206年相关数据如下：,高级财务会计课程组,52,206年间，P公司以400 000元的价格购得S公司商品。P公司205年和206年12月31日的存货中包括购自S公司的商品分别为100 000元和125 000元。要求计算：（1）206年P公司和S公司合并销售收入；（2）205年12月31日P公司期末存货中未实现利润；（3）206年12月31日P公司期末存货中未实现利润。（要求列出计算过程）,高级财务会计

26、课程组,53,例4：某母公司2004年向其子公司销售商品10 000元，其销售成本为8 000元，子公司本年购进的该批商品当年全部未实现对外销售而形成期末存货。在2005年，母公司又向其子公司销售产品15 000元，母公司本年销售毛利与上年相同，销售成本为12 000元。子公司本期实现对外销售收入为18 000元，销售成本为12600元（假设子公司对外销售的产品都来自母公司，子公司是2004年开业的）。要求：（1）编制2004年度合并工作底稿中的抵销分录；（2）编制2005年度合并工作底稿中的抵销分录。,高级财务会计课程组,54,例5：甲公司已取得乙公司80%的股权，2000年12月31日甲、

27、乙两公司的资产负债表中存在下列内部债权与债务事项：（1）甲公司其他应收款中有30,000元为乙公司应付未付的股利；（2）年初甲公司的应收账款中包含应收乙公司货款50,000元，年末甲公司的应收账款中仍含有应收乙公司货款60,000元，两公司的应收账款均按5提取坏账准备；（3）乙公司应付票据中含有应付给甲公司货款100,000元；（4）年初甲公司购入乙公司溢价发行债券，面值为100,000元，购入价为108,000元，年利率8%，期限4年。该债券每年计息，到期一次还本付息。要求：为上述内部债权与债务事项编制合并会计报表的抵消分录。,高级财务会计课程组,55,资料：母公司将2 000万元的商品按2

28、 400万元销售给子公司，子公司于第二年将该存货中的30%另加10%的毛利售出企业集团。相关税费及其他业务略。仅与此例有关的数据见表5。,工作底稿的编制,【例6】内部存货交易的抵消,高级财务会计课程组,56,表5 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,第一年：,营业利润,第二年：,未分配利润期初,2400,400,2000,存货,营业收入,营业成本,存货,营业收入,营业成本,营业利润,未分配利润期末,2400,2400,2400,400,400,2800,2400,0,0,0,2000,400,400,720,792,72,72,0,1680

29、,400,400,280,280,280,680,400,400,792,600,120,0,192,1400,高级财务会计课程组,57,资料：母公司将800万元的商品按1000万元销售给子公司，子公司将其作为存货，尚未售出企业集团。所得税率25%。及其他业务略。仅与此例有关的数据见表6。,工作底稿的编制,【例7】内部存货交易的抵消调整递延所得税,如果采用资产负债表债务法核算所得税，则：由于抵消了存货价值中包含的未实现利润导致合并资产负债表中存货的账面价值与其计税基础之间出现差额。这时，需要调整递延所得税。,高级财务会计课程组,58,项目,单独报表,抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,营

30、业收入,营业成本,利润总额,-所得税费用,净利润,存货,1000,0,800,0,200,0,50,0,150,0,0,1000,50,800,50,0,0,1000,1000,800,递延所得税资产,1000,50,0,0,200,800,0,800,50,0,应交税费,50,0,50,850,0,0,-50,表6 合并报表工作底稿（简示）,高级财务会计课程组,59,（一）第一类抵消分录,第四类抵销分录,抵消内部固定资产交易的影响,抵消固定资产价值中包含的未实现损益及其产生过程,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧 贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：营业收入 内部交易销售收

31、入 贷：营业成本 内部交易销售成本 固定资产原价 内部交易未实现利润,交易当年（存货 固定资产）,高级财务会计课程组,60,一方的固定资产，另一方购入后仍作为固定资产：,借：营业外收入（或营业外支出）贷：固定资产原价,高级财务会计课程组,61,（一）第一类抵消分录,抵消固定资产价值中包含的未实现损益及其对 期初未分配利润的影响,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧 贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 内部交易未实现利润,交易以后各年,抵消以前年度累计按未实现利润计提的折旧费,借：固定资产累计折旧 以前年度累计多提折旧 贷：未分配利润年初,高级财

32、务会计课程组,62,清理期间的抵销处理,使用期满清理超期清理：不用编制抵销分录提前清理：将原价中包含的未实现内部销售损益的金额予以抵销,借：未分配利润年初 贷：管理费用（本期多提折旧）,高级财务会计课程组,63,清理期间的抵销处理,以前会计期间多计提折旧的抵销本期该内部交易形成的固定资产多计提折旧额的抵销,借：未分配利润年初 贷：营业外收入（或营业外支出）,借：营业外收入（或营业外支出）贷：未分配利润年初,借：营业外收入（或营业外支出）贷：管理费用,高级财务会计课程组,64,【例8】S公司以300万元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为270万元，因该内部固定资产交易实现的销售利润3

33、0万元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按300万元人账。假设P公司对该固定资产按3年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为207年1月1日，为简化抵销处理，假定P公司该内部交易形成的固定资产按12个月计提折旧。S、P为母子公司关系。要求：编制相关抵销分录。,高级财务会计课程组,65,【例9】假设P公司将其账面价值为130万元某项固定资产以120万元的价格出售给S公司仍作为管理用固定资产使用。P公司因该内部固定资产交易发生处置损失l0万元。假设S公司以120万元作为该项固定资产的成本入账，S公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残

34、值为0。该固定资产交易时间为207年6月29日，S公司该内部交易固定资产2027年按6个月计提折旧。要求：编制相关抵销分录。,高级财务会计课程组,66,【例10】荣华股份有限公司（以下简称荣华公司）2006年1月1日与另一投资者共同组建昌盛有限责任公司（以下简称昌盛公司）。荣华公司拥有昌盛公司75%的股份，从2006年开始将昌盛公司纳入合并范围编制合并会计报表。（1）荣华公司2006年6月15日从昌盛公司购进不需安装的设备一台，用于公司行政管理，设备价款192万元（含增值税）以银行存款支付，增值税税率为17%。于7月20日投入使用。该设备系昌盛公司生产，其生产成本为144万元。荣华公司对该设备

35、采用直线法计提折旧，预计使用年限为4年，预计净残值为零。,高级财务会计课程组,67,（2）荣华公司2008年8月15日变卖该设备，收到变卖价款160万元，款项已收存银行。变卖该设备时支付清理费用3万元，支付营业税8万元。要求：（1）代荣华公司编制2006年度该设备相关的合并抵销分录；（2）代荣华公司编制2007年度该设备相关的合并抵销分录；（3）代荣华公司编制2008年度该设备相关的合并抵销分录。,高级财务会计课程组,68,例：A公司为B公司的全资子公司，经批准于2000年1月1日发行3年期公司债券，债券面值为100万元（该债券不是为购建固定资产而发行的），债券年利率为6%，到期一次还本付息。

36、发行价格为106万元（假设不考虑发行费用），发行收入全部收到存入银行。B公司于2000年7月1日购买了A公司发行的全部债券的40%，实际支付价款44万元，另支付相关费用0.2万元（作为当期损益处理），价款和相关费用已用银行存款支付。为简化核算，B公司和A公司均在每年年末结账时计算债券应计利息、摊销债券溢折价，债券溢折价采用直线法摊销。要求：编制B公司2000年年末内部应付债券和长期债券投资的有关抵销分录,高级财务会计课程组,69,一、基本原理二、编制方法,第五节 股权取得日后的合并利润表和 合并所有者权益变动表,主要知识点,主要抵消分录的编制原理少数股东损益的列报合并净利润的理解,高级财务会计

37、课程组,70,一、基本原理,合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独利润表的影响后，由母公司编制。,注意,合并所有者权益变动表的数据与合并资产负债表、合并利润表有关的抵消分录的关系,合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制。,高级财务会计课程组,71,二、编制方法,与内部债权及内部交易资产有关的坏账损失或资产减值损失的抵销内部存货交易对营业收入、营业成本的影响以及存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销内部固定

38、资产交易产生的固定资产原价中包含的未实现利润以及按未实现利润计提的折旧的抵销内部债券投（融）资所发生的当年投资方利息收益与筹资方利息费用的抵销内部股权投资的投资收益、子公司利润分配的抵销,工作底稿的合并设置,主要抵消分录：,高级财务会计课程组,72,第五类抵销分录,抵消内部债券投资收益和筹资费用,抵消分录：,借：投资收益 内部债券投资的利息收益 贷：财务费用 内部债券融资的利息费用,例8,资料：A公司是乙公司的母公司；A公司年初按100 000元的价格购入甲子公司同日按面值发行的三年期债券，该债券利率为6%，每年末付息一次；A公司准备长期持有债券；本年债券利息已付；其他资料略。,A公司在合并报

39、表工作底稿中的抵消分录：,抵消投资收益和筹资费用：借：投资收益 6 000 6 000=100 0006%贷：财务费用 6 000,抵消内部债权债务：借：应付债券 100 000 贷：持有至到期投资 100 000,高级财务会计课程组,73,第六类抵销分录,抵消内部股权投资收益及子公司利润分配,抵消分录,借：投资收益子公司当年净利润母公司持股比例 少数股东损益子公司当年净利润少数股东持股比例 未分配利润期初 子公司期初未分配利润 贷：提取盈余公积 应付普通股股利 未分配利润期末子公司年末未分配数,子公司当年分配数,高级财务会计课程组,74,例：长江公司持有大海公司60%的股份。（1）2004年

40、长江公司出售库存商品给大海公司，售价（不含增值税）2,000万元，成本1,500万元，至2004年12月31日，大海公司从长江公司购买的上述存货中尚有40%未出售给集团外部单位。这批存货的可变现净值为500万元。2004年12月31日，长江公司对大海公司的应收账款为1,000万元，大海公司2004年从长江公司购入存货所剩余的部分，至2005年12月31日尚未出售给集团外部单位。（2）2005年长江公司出售库存商品给大海公司，售价（不含增值税）3,000万元，成本2,000万元，至2005年12月31日，长江公司对大海公司的应收账款为800万元，长江公司按应收账款余额的5%计提坏账准备。大海公司

41、2005年向长江公司购入的存货至2005年12月31日全部出售给集团外部单位。,高级财务会计课程组,75,（3）2004年8月1日，长江公司将一项专利权出售给大海公司，该专利权长江公司的账面余额为100万元，售价160万元，大海公司按160万元入账，假定该专利权的剩余摊销年限为10年。（4）2004年12月31日，大海公司的股东权益为4,000万元（其中，实收资本3,000万元，盈余公积210万元，未分配利润790万元），2004年度大海公司实现的净利润为800万元；2005年12月31日，大海公司的股东权益为4,700万元（其中，实收资本3,000万元，资本公积100万元，盈余公积330万元

42、，未分配利润1,270万元），2005年度实现的净利润为600万元。2005年10月1日接受现金捐赠增加资本公积100万元，长江公司和大海公司均按净利润的10%提取法定盈余公积、按净利润的10%提取法定公益金。要求：编制2004年和2005年的抵销分录。,高级财务会计课程组,76,例9 第一类、第六类抵消分录综合举例合并当年,借：投资收益 16 少数股东损益 4 贷：提取盈余公积 2 应付普通股股利 5 未分配利润期末 13,借：股本 100 盈余公积 2 未分配利润期末 13 贷：长期股权投资 92 少数股东权益 23,借：长期股权投资 12 贷：投资收益 12,成本法调整到权益法,2007

43、年合并报表工作底稿中的有关调整与抵消分录,第一类抵消分录,第六类抵消分录,资料：股本为200万元的母公司2007年初出资80万元对甲子公司进行股权投资，持股比例为80%，投资时甲子公司股东权益为100万元（均为股本）；投资当年甲子公司实现净利润20万元；甲子公司提取盈余公积2万元，分配现金股利5万元，母公司未分配现金股利；假设未发生其他业务。,高级财务会计课程组,77,例10 第一类、第六类抵消分录综合举例合并后第二年,借：投资收益 24 少数股东损益 6 未分配利润期初 13 贷：提取盈余公积 3 应付普通股股利 8 未分配利润期末 32,借：股本 100 盈余公积 5 未分配利润期末 32

44、 贷：长期股权投资 109.6 少数股东权益 27.4,借：长期股权投资 29.6 贷：投资收益 17.6 未分配利润期初 12,成本法调整到权益法,2008年合并报表工作底稿中的有关调整与抵消分录,第一类抵消分录,第六类抵消分录,资料：股本为200万元的母公司2007年初出资80万元对甲子公司进行股权投资，持股比例为80%，投资时甲子公司股东权益为100万元（均为股本）；投资当年甲子公司实现净利润20万元；甲子公司提取盈余公积2万元，分配现金股利5万元；2008年子公司实现净利润30万元，提取盈余公积3万元，分派现金股利8万元；母公司未分配现金股利；其他业务略。,高级财务会计课程组,78,一

45、、主表部分的编制方法二、补充资料部分的合并问题,第六节 股权取得日后的合并现金流量表,主要知识点,主表部分编制思路的选择将内部现金流动情况予以抵消,高级财务会计课程组,79,（一）编制方法的选择,采用个别现金流量表的编制思路,依据：合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配数据及其他有关资料,按合并会计报表的一般编制程序,依据：单独现金流量表、内部现金流动业务等有关资料,一、主表部分的编制方法,方法一,方法二,高级财务会计课程组,80,抵销分录的特点,抵销分录中借、贷方项目均为现金流量表项目借方抵销付现项目，贷方抵销收现项目同一抵销分录中涉及到的现金流动项目类别，可能同类也可能不同类,（二）第二种方法的的应用,主要 抵销分录的内容,成员企业间与销货有关的现金收付成员企业间与其他经营活动有关的现金收付成员企业间增加筹资与增加投资的现金收付成员企业间收回投资与增加投资的现金收付成员企业间收回投资与减少筹资的现金收付固定资产、无形资产、其他资产交易的现金收付,