记录交易性金融资产与可供出售金融资产.ppt

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1、第4章 交易性金融资产与 可供出售 金融资产,学习目的：通过本章学习，应该理解交易性金融资产与可供出售金融资产的概念、特点、内容；掌握其核算。教学重点：交易性金融资产的核算 可供出售金融资产的核算教学难点：交易性金融资产与可供出售金融资产出售的核算,第一节 交易性金融资产,金融资产的定义和分类,4.1.1 金融资产的定义4.1.2 金融资产的分类,4.1.1 金融资产的定义,金融资产（financial asset)是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在潜在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利等。,属于企业资产的重要组成部分，主要包

2、括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、各种债权投资与股权投资（交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产）等。,4.1.2 金融资产的分类,以公允价值计量的金融资产分为：交易性金融资产（计入当期损益）和可供出售金融资产（计入所有者权益即为资本公积）1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(Financial assets at fair value through profit or loss)（交易性金融资产）2.持有至到期投资(Held-to-maturity investments),3.贷款和应收款项(Loans and receivabl

3、es)4.可供出售金融资产。(Available-for-sale financial assets)（公允价值变动计入资本公积其他资本公积）上述分类一经确定，不应随意变更。,8,2023/10/22,提要,本节主要讲述,交易性金融资产的概述,交易性金融资产的主要账户,交易性金融资产的核算,一、交易性金融资产概述,交易性金融资产，是指企业利用闲置资金，以赚取资本利得差价为目的所购入的准备近期内出售或回购的债券、股票、基金等金融资产。,（一）交易性金融资产（短期投资）的概念,（二）交易性金融资产确认的条件,该资产持有的目的主要是为了近期内出售。（各种上市的股票、债券、基金）,该投资属于进行集中管

4、理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。,二、交易性金融资产的主要账户,1.“交易性金融资产”账户，按其类别或品种进行核算，分两个明细项目，即“成本”，按取得时的公允价值入账，但不包括交易费用（直接计入当期损益），“公允价值变动”反映资产负债表日公允价值变动情况，余额可能在借方或贷方。2.“投资收益”账户 如手续费，股利。赚记贷方亏记借方。卖了，实的3.“公允价值变动损益”账户 损记借方，益记贷方。没卖，虚的,三、交易性金融资产的核算,（一）企业取得交易性金融资产（二）交易性金融资产的现金股利和利息（三）交易性金融资产的期末计量（四）出售交易性

5、金融资产,包括,买 价（价格*数量）,相关费用（投资收益）,利 息,已宣告发放但未到付息期的利息,已到付息期但尚未领取,现金股利,单独在,应收利息,应收股利,计入初始投资成本（面值或入账价值）,不计入初始成本，计入当期损益,初始投资成本的计量,按公允价值计量,（已宣告但尚未领取的）,取得时,（一）企业取得交易性金融资产,1.取得时借：交易性金融资产成本 投资收益（费用）应收股利或利息 贷：银行存款2.收到股利时借 银行存款贷 应收股利3.宣告股利时借 应收股利贷 投资收益4.出售时第一步：借 银行存款 贷 交易性金融资产-成本-公允价值变动（差额）投资收益灵活变动第二步:因公允价值变动损益是虚

6、的所以需要转到投资收益借公允价值变动损益 贷投资收益（增加）反之公允没增借贷相反,银行存款（实付金额）,交易性金融资产成本,应收利息（应收股利）,投资收益（交易费用）,已宣告未发放,已到期未领取,股票投资的会计处理,【例4-1】公司于2008年12月5日以银行存款从证券市场购入公司的普通股票10 000股，每股支付的价款17元。其中：1 元为公司在2008年11月15日已宣告尚未支付的现金股利，购入中另以银行存款支付税费500元，作为交易性金融资产。,借：交易性金融资产（M公司）160 000 投资收益 500 应收股利 10 000 贷：银行存款 170 500,（1）2008年12月5日购

7、买股票时,股票初始投资成本,（17 1）10 000160 000（元）,应收股利 1 10 000 10 000（元）,借：银行存款 10 000 贷：应收股利 10 000,（2）2008年12月15日收到现金股利时,【例4-1补充】2008年12月15日收到现金股利10 000元存入银行。,【例题1】2007年2月2日，甲公司支付830万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告尚未领取的现金股利20万元，另支付（不包含在830中）交易费用5万元（投资收益借方反应）。甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（A）万元A810 B815 C830 D835入账价值为历史成本

8、830-20银行存款830+5,2023/10/22,20,【例题2】甲公司2008年7月1日购入乙公司2008年1月1日发行的债券，支付价款为2 100万元（含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元），另支付交易费用15万元。该债券面值为2 000万元。票面年利率为4（票面利率等于实际利率），每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为（A.）万元。1.取得时借：交易性金融资产成本2100-40 投资收益（费用）15 应收利息40（已有）贷：银行存款21153.宣告股利或利息时(下年）借 应收利息 40贷 投资收益2000*4%*1/

9、2=40 40(收到）-15（冲减)=25A.25 B.40 C.65 D.80,2023/10/22,21,【例题3】208年6月25日，甲公司以每股1.3元购进某股票200万股，划分为交易性金融资产；6月30日，该股票市价为每股1.1元；11月2日，以每股1.4元的价格将该股票全部出售。假定不考虑相关税费，甲公司出售该项金融资产形成的投资收益为（）万元。A.20 B.20 C.10 D.10,2023/10/22,22,【答案】B,【例4-2】W公司为了交易目的购买N公司股票100 000股，每股买价10元，面值1元，银行存款支付买价100万元，另外支付相关交易费用3 000元。会计处理：

10、借：交易性金融资产成本 1 000 000 投资收益 3 000贷：银行存款 1 003 000,2.债券投资的会计处理【例4-3】A公司2007年1月1日发行的债券，W公司于2008年1月1日购买A公司的债券，该债券是3年期分次付息，W公司不打算持有至到期，投资目的是为了获取差价。购买时支付112万元，面值是100万元，票面利率是12%。W公司会计处理：借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 120 000 贷：其他货币资金 存出投资款 1 120 000,（二）交易性金融资产的现金股利和利息,交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次

11、还本债券投资的票面利率计算的利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。,【例4-4】假定【例4-1】所买的股票没有包含现金股利，2009年2月，又宣告分派2008年的股利，每一股现金股利0.2元，一共拥有10 000股，则W公司应得现金股利2000元确认为投资收益。借：应收股利 2 000贷：投资收益 2 0002009年3月15日收到现金股利2000元存入银行 借：银行存款 2 000 贷：应收股利 2 000,（三）交易性金融资产的期末计量,资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产公允价值变动

12、”，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。,持有期间,公允价值变动,计入当期损益,公允价值变动损益,按公允价值计量,持有期间会计期末,借：交易性金融资产 公允价值变动 300000 贷：公允价值变动损益 300000,公允价值变动（差额）（85）100 000300 000（元）,交易性金融资产账面价值500 000 300 000 800 000（元）假如每股下降3元公允价值变动（差额）（5-3）100 000200 000借：交易性金融资产 公允价值变动 200000 贷：公允价值变动损益 200000交易性金融资产账面价值500 000-200 00

13、0,【例4-5】W公司于2008年2月15日买的股票100 000股，6月30日股票的价格上涨到每股8元，原账面记录为每股5元，确认该股票的公允价值变动损益。,2008年6月30日公允价值变动时,【例4-5】续,2008年12月31日该股价跌至每股7元，要确认公允价值变动损失。借：公允价值变动损益 100 000 贷：交易性金融资产 公允价值变动 100 000（87）100 000=100 000（元）,（四）出售交易性金融资产,【例4-6】假设W公司将【例4-5】所购买的股票于2009年1月10日抛售出去，每股售价9元。公司账务处理如下：借：银行存款 900 000 贷：交易性金融资产成本

14、 500 000 公允价值变动 200 000 投资收益 200 000同时，借：公允价值变动损益 200 000 贷：投资收益 200 000,4.2.3 账务处理,【例】2008年1月1日，甲公司从二级市场支付价款1020000元（含已到期但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次。甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：,（1）2008年1月5日收到2007年下半年的利息20000元；（2）2008年6月30日债券的公允价值为1150000元（不含利息）；（3）2008

15、年7月5日，收到该债券上半年的 利息；（4）2008年12月31日债券的公允价值为1100000元（不含利息）；（5）2009年1月5日，收到该债券2008年下半年的利息；,2023/10/22,33,（6）2009年3月31日，甲公司将该债券出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。不考虑其他因素。（1）2008年1月1日，购入债券。借：交易性金融资产成本1000000应收利息 20000投资收益(交易费用)20000贷：银行存款 1040000（2）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年的利息。借：银行存款 20000 贷：应收利息 20000,2023/10/2

16、2,34,（3）2008年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益。借：交易性金融资产公允价值变动150000贷：公允价值变动损益 150000 借：应收利息 20000 贷：投资收益 20000（4）2008年7月5日，收到该债券半年利息借：银行存款 20000 贷：应收利息 20000,2023/10/22,35,（5）2008年12月31日，确认公允价值变动和投资收益。借：公允价值变动损益 50000贷：交易性金融资产公允价值变动50000 借：应收利息 20000贷：投资收益 20000（6）2009年1月5日，收到该债券2008年下半年利息。借：银行存款 20000贷：应收利息 2

17、0000,2023/10/22,36,（7）2009年3月31日，将该债券予以出售 借：应收利息 10000贷：投资收益 10000 借：银行存款 10000贷：应收利息 10000 借：银行存款 1170000 公允价值变动损益 100000贷：交易性金融资产成本1000000公允价值变动 100000 投资收益 170000,2023/10/22,37,课堂练习,1.2007年5月10日，甲公司以620万元(含已宣告但尚未领取的现金股利20万元)购入乙公司股票200万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，5月30日，甲公司收到现金股利20万元。2007年6月30日该股票每股市价为3.2

18、元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。月日股价为每股元至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为3.6元，2008年1月3日以630万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年30日和12月31日对外提供财务报告。月要求：(1)编制上述经济业务的会计分录。(2)计算该交易性金融资产的累计损益。,2007年5月10日购入时借：交易性金融资产成本600 应收股利20投资收益6贷：银行存款6262007年5月30日收到股利时借：银行存款20贷：应收股利20,2007年6月30日借：交易性金融资产公允价值变动40(2003.2-600)贷：公允价值变动损益402007年8月10日宣告

19、分派时借：应收股利40(0.20200)贷：投资收益40,2007年8月20日收到股利时借：银行存款40贷：应收股利402007年12月31日 借：交易性金融资产公允价值变动 80(2003.6-2003.2)贷：公允价值变动损益80,2008年1月3日处置借：银行存款630 公允价值变动损益120 贷：交易性金融资产成本 600 交易性金融资产公允价值变动 120 投资收益 30(2)计算该交易性金融资产的累计损益。该交易性金融资产的累计损益=-6+40+40+80-120+30=64万元。,课堂练习,2.某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金

20、股利0.2元）购进某股票20万股确认为交易性金融资产，另支付相关税费1.2万元，6月15日如数收到宣告发放的现金股利,6月20日以每股13元又购进该股票10万股，支付相关税费0.6万元，6月30日该股票价格下跌到每股12元；9月20日以每股16元的价格将该股票18万股出售，支付相关税费1万元，2007年12月31日该股票剩余12万股，每股公允价值为17元，要求对该交易性金融资产计算：,（1）2007年末该交易性金融资产账面价值和“成本”项、“公允价值变动”项的金额；（2）2007年发生的投资收益金额；（3）2007年发生的“公允价值变动损益”金额；（4）2007年上述业务对损益的总体影响。,（

21、1）2007年末该交易性金融资产的账面价值公允价值1712204万元“交易性金融资产成本”（14.820+1310）12/30170.4万元“交易性金融资产公允价值变动”1712170.433.6万元（2）2007年发生的投资收益金额-1.2-0.6-1+1618（14.820+1310）18/3029.6万元,（3）2007年发生的公允价值变动损益1712-（14.820+1310）12/3033.6万元（收益）（4）2007年上述业务对损益的总体影响29.6+33.663.2万元即：股票投资发生的本期损益影响投资损益+公允价值变动损益(1618)-（14.820+1310）18/30-(1

22、.2+0.6+1)+1712-（14.820+1310）12/3063.2万元,4.3 可供出售金融资产,4.3.1 有关理论 一、概念：是指被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,2023/10/22,二、主要内容 1.直接指定的可供出售金融资产（P104)2.贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产，如：在活跃市场上有报价的债券投资；在活跃市场上有报价的股票投资；基金投资等等。,三、基本特征 1.在活跃市场上有公开报

23、价、公允价值能够持续可靠获得和计量；2.持有意图不十分明确。四、形成方式 1.购入时即指定的可供出售金融资产；2.由持有至到期投资转换的可供出售金融资产。,4.3.2 可供出售金融资产的计量 1.初始计量（initial measurement)（1）购入的可供出售金融资产以公允价值加上相关交易费用作为初始确认金额。企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。,2023/10/22,51,可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。（2）由持有至到期投资重分类形成的可供出

24、售金融资产按重分类日的公允价值计量。账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积）。例见P105,2023/10/22,52,2后续计量 资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积其他资本公积），在该金融资产终止确认时，将“资本公积其他资本公积”转出，计入当期损益。,2023/10/22,53,4.3.3 可供出售金融资产的取得1.购买方式取得可供出售金融资产（1）如果购买的可供出售金融资产为股票投资：借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的

25、金额）,2023/10/22,54,（2）如果购买的可供出售金融资产为债券投资：借：可供出售金融资产成本（债券面值）应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但 尚未领取的利息）借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）（持有至到期投资转换为可供出售金融资产时，若没有应收利息，则为债券面值减公允价值）贷：银行存款等（实际支付的金额）,2023/10/22,55,2.将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产（金融资产的公允价值）贷：持有至到期投资（账面价值）（包括应收利息、利息调整和可供出售金融资产减值准备的调整）贷或借：资本公积其他资本公积（差额）,2023/10/22,56,

26、持有期间股利和利息的处理,一、持有期间收到的股利和利息 借记“应收利息”或“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。二、持有期间的应计利息 对于债权性可供出售金融资产应比照持有至到期投资的会计处理方式确定期末摊余成本，然后再确认和计量公允价值变动。例见P106,4.3.5 可供出售金融资产的 期末计价1.基本原则公允价值计量加减值测试（1）先按公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积；（2）再进行减值测试，若发生减值需从资本公积转为资产减值损失。,2023/10/22,58,2.公允价值变动金额的确定,（1）可供出售权益工具的公允价值变动就是权益工具本期末与上期末的公允价值的差额。（2）可供出售

27、债权工具的公允价值变动是债权工具本期末与上期末的公允价值的差额调整该期间摊余成本变动额后的金额。,2023/10/22,59,3.公允价值变动的会计处理,一般情况下，因可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应计入所有者权益（资本公积）而不计入当期损益。当可供出售金融资产终止确认（如出售、处置、重分类为持有至到期投资等）时，再将与之相应的计入所有者权益的公允价值变动转出，计入当期损益。,2023/10/22,60,（1）公允价值高于其账面余额的差额 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积（2）公允价值低于其账面余额的差额 做相反会计分录。这与交易性金融资产公允价值变动

28、计入直接记入当期损益明显不同。（二者持有目的不同）,2023/10/22,61,例：承例1资料，假如2009年7月1日购入的400万股A公司股票在2009年12月31日的收盘价为每股13元，股票公允价值总额为52000000元。2009年12月31日应调整该项可供出售金融资产的账面价值如下：借：可供出售金融资产权益工具（A）公允价值变动 11900000 贷：资本公积 11900000,2023/10/22,62,3.可供出售金融资产的减值测试（1）为什么还要进行减值测试？P108公允价值变动计入了资本公积，没有计入当期损益。,2023/10/22,63,（2）发生减值的主要证据 P108可供

29、出售金融资产期末以公允价值计量，期末公允价值有时高于成本，有时低于成本，但现行会计准则规定公允价值低于成本不一定要确认减值。只有发生了对可供出售金融资产预计未来现金流量有不利影响（且这种影响能够可靠计量）的事项才表明该可供出售金融资产发生了减值。,2023/10/22,64,（3）减值的会计处理 P109可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失（应减记的金额）贷：资本公积其他资本公积（原计入的累计损失）可供出售金融资产公允价值变动（或可供出售金融资产减值准备）,2023/10/22,

30、65,例：某企业207年7月1日在二级市场购入A公司股票400万股，每股成交价10元，购入该股票共支付手续费、印花税等交易费用10万元。初始确认时企业将购入的该股票划分为可供出售金融资产。207年12月31日的收盘价为每股13元，股票公允价值总额为52000000元。208年12月31日400万股A公司股票因A公司发生重大违法事件导致股价严重下跌，每股收盘价为2元，且该下跌并非暂时性下跌。,2023/10/22,66,207年7月1日的取得成本=4000000 10 100000=40100000（元）207年12月31日的公允价值总额=52000000（元）208年12月31日的公允价值总额

31、=4000000 2=8000000（元）208年12月31日应计提减值准备、确认减值损失=40100000-8000000=32100000（元）同时将原计入资本公积的金额11900000从资本公积转出。,2023/10/22,67,借：资产减值损失 32100000 资本公积 11900000 贷：可供出售金融资产权益工具（A）-公允价值变动 44000000 5200000040000009=44000000,2023/10/22,68,假如207年12月31日A公司股票收盘价每股9元，但并没有出现减值的明显迹象。则207年12月31日调整可供出售金融资产账面价值如下：借：资本公积 41

32、00000 贷：可供出售金融资产权益工具（A）-公允价值变动 4100000 4010000040000009=4100000,则208年12月31日应确认资产减值损失32100000元。借：资产减值损失 32100000 贷：可供出售金融资产权益工具（A）-公允价值变动 28000000 资本公积 4100000 4000000940000002=28000000,2023/10/22,70,（4）已确认减值损失的可供出售金融资产公允价值上升对已计提资产减值的可供出售金融资产，在随后的会计期间原确认资产减值损失的事项好转或不利因素消失，使已经计提资产减值的可供出售金融资产的公允价值又上升时，

33、应作为资产价值的恢复处理。但贷记科目需区分权益工具与债权工具采用不同的处理方法。,2023/10/22,71,1）可供出售债权工具对于已确认减值损失的可供出售债权工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。会计分录如下：借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失,2023/10/22,72,2）可供出售权益工具可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。分录如下：借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资发生的减值损失，不

34、得转回。,2023/10/22,73,当已经确认减值损失的可供出售权益工具投资的价值回升时，只能通过权益（资本公积）转回。承上一例题，如果2011年12月31日A公司股票收盘价每股升值3元，400万股共升值12000000元，则做如下分录：借：可供出售金融资产权益工具（A）-公允价值变动 12000000 贷：资本公积 12000000,2023/10/22,74,当已经确认减值损失的可供出售债权工具金融资产的价值回升时，应通过冲减资产减值损失在已确认的减值数额内转回已确认的减值损失。如果公允价值上升额超过了原确认的资产减值损失金额，超出部分应作为资本公积处理。具体会计处理为：借：可供出售金融

35、资产债券公允价值变动 贷：资产减值损失 资本公积（超出原确认为资产减值损失的部分）,2023/10/22,75,4.3.5 可供出售金融资产的 转让出售,可供出售金融资产转让出售属于终止确认的一种情况，需要将转让出售的可供出售金融资产从账面上转销。（1）出售所得价款与出售的该可供出售金融资产账面价值的差额作为投资收益处理；（2）与出售的可供出售金融资产相关的直接计入资本公积的利得和损失，应一并转出计入当期损益（投资收益）。,2023/10/22,76,例：承中例1，截至208年12月31日，400万股A公司股票账面价值为20000000元，其中成本40100000元，公允价值变动（贷方余额）2

36、0100000元，207年已计入资产减值损失的总金额32100000元。209年1月4日将其中的100万股出售，收到6000000元。,2023/10/22,77,出售日获得账面收益1000000元。借：其他货币资金 6000000 可供出售金融资产权益工具（A）-公允价值变动 5025000 贷：可供出售金融资产权益工具（A）-成本 10025000 投资收益 1000000 将与之相关的资本公积转出并计入损益。借：资本公积 3000000 贷：投资收益 3000000 从账面上看，该笔出售业务本期实现投资收益4000000元。但由于207年确认的32100000元资产减值中归属于已出售的损

37、失100万股股票的减值损失为8025000元，因而出售的100万股股票在持有期间实际发生损失4025000元。,2023/10/22,78,4.3.6 可供出售金融资产 在资产负债表上的列示,可供出售金融资产在资产负债表上以公允价值列示，同时为了提供可供出售金融资产的详细信息，还应在表外披露可供出售金融资产的构成及公允价值变动情况。,2023/10/22,79,课外思考题,4-1.企业会计准则第22号金融工具确认和计量将金融资产分为四类：交易性金融资产、贷款及应收款项、持有至到期投资和可供出售金融资产，这种分类有何利弊？4-2.现行会计准则规定可供出售金融资产在资产负债表日按公允价值计量，为什么还要进行减值测试？你认为这样规定有何利弊？从满足会计信息质量要求、保证会计信息质量的角度来看，这样处理的必要性如何？,2023/10/22,80,作业,P112练习题1.练习题2.,2023/10/22,81,谢谢！欢迎提问！,2023/10/22,82,