财政部准则体系培训.ppt

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1、企业会计准则职工薪酬,职工薪酬的涵义和范围职工薪酬的确认和计量辞退福利的概念、确认和计量职工薪酬的列报与现行规定的比较,一、职工薪酬的涵义和范围,（一）涵义 为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：构成工资总额的各组成部分：与国家统计局口径一致职工福利费“五险一金”：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房公积金工会经费和职工教育经费非货币性福利：如以产品作为福利发放给职工解除劳动关系补偿：辞退福利除股份支付形式外的薪酬（CAS 11），均在本准则规范。,一、职工薪酬的涵义和范围,（二）范围1.职工的范围与企业订立正式劳动合同的所有人员（含全职、兼职和临时职工）；企业正式任命

2、的人员（如董事会、监事会和内部审计委员会成员等）；虽未订立正式劳动合同或企业未正式任命、但在企业的计划、领导和控制下提供类似服务的人员。,一、职工薪酬的涵义和范围,（二）范围2.职工薪酬的范围在职和离职后提供给职工的货币性和非货币性薪酬；提供给职工本人、配偶、子女或其他被赡养人福利等。以商业保险形式提供的保险待遇，也属于职工薪酬。,二、职工薪酬的确认和计量,（一）确认和计量原则 在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计入资产成本或当期费用，辞退福利除外 计入成本费用的职工薪酬负债金额，区别情况处理：1.有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提应向社会保险

3、经办机构(或企业年金基金账户管理人)缴纳的“五险”应向住房公积金管理中心缴存的住房公积金应向工会部门缴纳的工会经费和职工教育经费等,二、职工薪酬的确认和计量,1.有计提基础和计提比例的，按照规定标准计提本准则所指养老保险费包括基本养老保险费和补充养老保险费我国基本养老保险和补充养老保险制度属于缴费确定型，不是待遇承诺型(设定受益计划)，类似于国际财务报告准则中的设定提存计划企业承担的义务限于按规定标准和比例计算的金额，而不是由未来固定保险待遇按福利公式计算出来、各期可能需要作出调整的职工薪酬金额。,二、职工薪酬的确认和计量,2.没有明确规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和自身实

4、际情况计算确定应付职工薪酬金额必须有确凿证据表明企业承担了现时义务，即法定义务或推定义务企业计提职工薪酬时，税收允许扣除的职工薪酬标准与企业预计金额确不一致的，应当按照企业会计准则第18号所得税处理。,二、职工薪酬的确认和计量,（二）非货币性福利的处理方法 以自己生产的产品作为福利：按成本确定计入成本或费用的金额，销售成本的结转、相关税费等视同正常销售；以外购商品作为福利的，按照公允价值根据受益对象计入成本或费用无偿向职工提供住房或租赁固定资产：根据应计提折旧或应支付租金，计入资产成本或费用提供给职工整体的非货币性福利，根据受益对象计入成本或费用，难以认定受益对象的，计入管理费用,二、职工薪酬

5、的确认和计量,示例 丙公司为总部部门经理级别以上职工每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，该公司总部共有部门经理以上职工20名，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧1000元；该公司还为其5名副总裁以上高级管理人员每人租赁一套公寓免费使用，月租金为每套8000元（假定上述人员发生的费用无法认定受益对象）。,二、职工薪酬的确认和计量,借：管理费用 60 000 贷：累计折旧 20 000 其他应付款 40 000附注中应当披露企业每月为部门经理无偿提供用车、为副总裁以上高级管理人员租赁公寓免费使用等非货币性福利60000元。,三、辞退福利概念、确认和计量,（一）概念在职工劳动合同尚未到期前，企业决定解除与职

6、工的劳动关系而给予的补偿，职工没有选择继续在职的权利在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职,三、辞退福利概念、确认和计量,（二）确认 符合准则第六条规定确认为预计负债的辞退福利，应当计入当期费用(不再带来经济利益，产生义务的事项是辞退不是提供的服务)：1.企业已经制定正式的解除劳动关系计划（辞退计划），并即将实施。正式计划是指已经董事会或类似机构批准实质性辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序推迟到一年后付款的，视同符合确认条件2.企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或自愿裁减建议,三、辞退福利概念、确认和计量,（二）确认职工虽然

7、没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业带来经济利益、企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿，比照辞退福利处理,三、辞退福利概念、确认和计量,（三）计量1.对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划规定的拟辞退职工数量、每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。2.对于自愿接受裁减的建议，应当按照或有事项准则预计将接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提辞退福利负债。实质性辞退工作在一年内完成，但部分付款推迟到一年后支付的，应当选择与预计支付期相同期限的银行贷款利率作为折现率，对辞退福利进行折现后计量。,四、职工薪酬的列报,(一)列报原则 日常核算均通过”应付职工

8、薪酬”科目,资产负债表上都通过”应付职工薪酬”列示（不设置应付工资、应付福利费科目）（二）非货币性福利 虽然核算不通过“应付职工薪酬”,但在附注中应予以披露(三)辞退福利 1.对于自愿接受裁减的建议而产生的或有负债，按照或有事项准则披露。形成原因经济利益流出的不确定性预计产生的财务影响及获得补偿的可能性等。2.辞退福利预计负债与实际发生金额相差较大的，应当在附注中披露差额较大的原因。,五、与现行规定的比较,1.规范了除股份支付外、企业对职工因提供服务而产生的所有义务，是对现行关于职工薪酬规定的系统总结和归纳2.明确职工薪酬义务的确认是在职工提供服务的会计期间，不是款项应付或实际支付期间3.引入

9、了辞退福利的概念，并规范了其确认和计量原则,企业会计准则股份支付,股份支付的涵义和分类股份支付的处理企业回购股票进行职工期权激励的处理主要规定小结,一、股份支付的涵义和分类,（一）涵义 企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。公司法、上市公司股权激励管理办法（试行）等允许以股票期权等方式对职工进行激励。实质上属于职工薪酬的组成部分，但与职工薪酬规范的职工薪酬适用不同的计量原则。,一、股份支付的涵义和分类,（二）分类权益结算的股份支付：对职工或其他方最终要授予股份或认股权等现金结算的股份支付：对职工或其他方最终要支付现金,二、股份支付的处理,重点要关

10、注以下时点的处理:（一）授予日：股份支付协议获得批准的日期“获得批准”是指企业与职工（或其他方）双方就股份支付交易的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构批准。除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。,二、股份支付的处理,（二）等待期：从授予日至可行权日之间的期间可行权条件：服务年限或业绩条件。业绩条件分为：市场条件:如目标股价非市场条件:如产品销售增长率1.处理原则在等待期内的每个资产负债表日，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益或负债。计入资产成本或费用，适用存货、固定资产、无形资产等相关

11、会计准则,二、股份支付的处理,2.对职工股份支付的价值确定（1）权益结算股份支付，应按授予日权益工具的公允价值计量，不确认其后续公允价值变动。（2）现金结算股份支付，应按资产负债表日当日权益工具的公允价值重新计量，确认成本费用和相应的应付职工薪酬，每期权益工具公允价值变动计入当期损益。,二、股份支付的处理,2.对职工股份支付的价值确定权益工具的公允价值，应当按照金融工具确认和计量确定。对于期权等权益工具：市场价格参考具有类似交易条款的期权的市场价格采用期权定价模型估计选用的期权定价模型应当考虑以下因素：期权的行权价格、有效期、标的股份现行价格、股价预计波动率、股份的预计股利、期权有效期内的无风

12、险利率,二、股份支付的处理,3预计可行权权益工具数量在等待期内的每个资产负债表日，根据职工人数变动情况等后续信息修正预计可行权权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权数量一致。,二、股份支付的处理,4计入成本费用的股份支付金额的计算根据预计可行权的权益工具数量和上述权益工具的公允价值，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。,例1：附服务年限条件的权益结算股份支付,A公司为上市公司。202年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100份股份期权，这些人员从202年1月1日起必须在该公司连续服务3年，服务期满时

13、才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为￥15。第一年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20%；第二年又有10名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为15%；第三年又有15名管理人员离开。,例1：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）,1费用和资本公积计算过程见下表：,表-1 单位：元,例1：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）,2会计处理：,（1）202年1月1日授予日不做处理。（2）202年12月31日借：管理费用等 80000 贷：资本公积其他资本公积 80000（3）203年12月31日借：管理费用等 90

14、000 贷：资本公积其他资本公积 90000,例1：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）,（4）204年12月31日借：管理费用等 62500 贷：资本公积其他资本公积 62500,例2：附服务年限条件的现金结算股份支付,202年1月1日，B公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些人员从202年1月1日起必须在该公司连续服务3年，即可自204年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在206年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下：,表-2 单位：元,例2

15、：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）,第一年有20名管理人员离开B公司，B公司估计三年中还将有15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。第三年末，假定有70人行使股票增值权取得了现金。,例2：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）,表3：费用和应付职工薪酬计算过程 单位：元,其中：（3）=（1）-上期（1）+（2）,例2：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）,2会计处理：（1）202年1月1日：授予日不做处理。（2）202年12月31日借：管理费用等 77000 贷：应付职工薪酬股份支付 77000（3）203年

16、12月31日借：管理费用等 83000 贷：应付职工薪酬股份支付 83000（4）204年12月31日借：管理费用等 105000 贷：应付职工薪酬股份支付 105000借：应付职工薪酬股份支付 112000 贷：银行存款 112000,二、股份支付的处理,（三）可行权日及之后1权益结算的股份支付：不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整；全部或部分权益工具未被行权而失效或作废的，应在行权有效期截止日在所有者权益内部结转，不冲减成本费用。2现金结算的股份支付：可行权日之后、负债结算日之前的公允价值变动计入当期损益。,例1：附服务年限条件的 权益结算股份支付（续）,沿用例1资料，206年1

17、2月31日（第五年末），155名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元，管理人员以每股4元购买。会计处理：206年12月31日借：银行存款 62000 资本公积其他资本公积 232500 贷：股本 15500 资本公积资本溢价 279000,例2：附服务年限条件的现金结算股份支付（续）,沿用例2资料，205年12月31日（第四年末），有50人行使了股票增值权。206年12月31日（第五年末），剩余35人全部行使了股票增值权（1）205年12月31日借：公允价值变动损益 20500 贷：应付职工薪酬股份支付 20500借：应付职工薪酬股份支付 100000 贷：银行存款 100000（2）2

18、06年12月31日借：公允价值变动损益 14000 贷：应付职工薪酬股份支付 14000借：应付职工薪酬股份支付 87500 贷：银行存款 87500,三、企业回购股票进行职工期权激励的处理,公司法143条允许公司以回购股份形式奖励职工，收购资金从公司的税后利润支付。（一）按照公司法规定预留未分配利润 预留回购股份的全部支出应当通过备查簿入账。（二）回购股份 按照回购股份的全部支出，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”科目。,三、企业回购股票进行职工期权激励的处理,（三）确认成本费用 按照本准则对职工权益结算股份支付规定，每期借记成本费用，贷记“资本公积其他资本公积”科目。（四）职工行权 按照

19、企业收到的股票价款，借记“银行存款”等科目，同时转销等待期内在资本公积中累计确认的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按回购的库存股成本，贷记“库存股”科目，按照上述借贷方差额贷记“资本公积资本溢价”科目。,四、主要规定小结,1.现行准则和制度未对股份支付作出规定，新准则填补了空白，适应了相关法规和上市公司实务的要求2.对职工股份支付的确认，体现了与职工薪酬内在一致的确认原则，即在职工提供服务的会计期间将股份支付计入成本费用；不同的是计量基础（依据权益工具的公允价值）3.权益结算的股份支付，以授予日权益工具公允价值为基础计量，不确认后续公允价值变动；现金结算的股份支付，以计量日权益工具公允

20、价值为基础计量，后续公允价值变动计入当期损益,企业会计准则 非货币性资产交换,非货币性资产交换概述非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的会计处理与现行规定的主要区别,一、非货币性资产交换概述,（一）概念 非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换 不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）,一、非货币性资产交换概述,（二）认定 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%，视为非货币性资产交换，适用本准

21、则高于25%（含25%），适用企业会计准则第14号收入等相关准则。,二、非货币性资产交换的计量,两种计量基础：公允价值 必须符合两个条件：交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值(换出资产)上述两个条件均不符合,二、非货币性资产交换的计量,（一）商业实质的判断 满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1.换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（1）风险、金额相同，时间不同（2）时间、金额相同，风险不同（3）风险、时间相同，金额不同（4）风险、时间和金额均不同示例1:位于市区与郊区的两幢大楼,建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？,二、非货币性资产交换的

22、计量,(一)商业实质的判断2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的“企业特定价值”不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换,二、非货币性资产交换的计量,（二）公允价值的可靠计量1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量以市场价格为基础确定资产的公允价值2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可

23、靠计量以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值,二、非货币性资产交换的计量,(二)公允价值的可靠计量3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠计量参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的公允价值,三、非货币性资产交换的会计处理,（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1.不发生补价换出资产公允价值(除非能证明换入资产公允价值更可靠)+相关税费2.发生补价 支付补价方：换出资产公允价值+补价（或换入资产公允价值）+相关税费收到

24、补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值-补价）+相关税费,三、非货币性资产交换的会计处理,（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下3.账务处理换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14号收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。,三、非货币性资产交换的会计处理,(二)非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值

25、作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益,三、非货币性资产交换的会计处理,示例2：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为19万元，公允价值为16万元，B公司小型中巴账面价值为25万元，公允价值为20万元，A公司支付了4万元现金，不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实质）A公司 借：固定资产小型中巴 20（16+4）营业外支出 3 贷：固定资产小汽车 19 现金 4B公司 借：固定资产小汽车 16（20-4）现金 4 营业外支出 5 贷：固定资产小型中巴 25,三、非货币性资产交换的会计处理,示例3：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为

26、19万元，B公司小型中巴账面价值为25万元，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，A公司按照两者账面价值的差额支付了6万元的现金（不考虑相关税费）A公司 借：固定资产小型中巴 25（19+6）贷：固定资产小汽车 19 现金 6B公司 借：固定资产小汽车 19（25-6）现金 6 贷：固定资产小型中巴 25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益,四、与现行规定的主要区别,1.计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值,新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本,并确认产生的损益2.损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损益的确

27、认取决于是否以公允价值确定换入资产成本 3.新准则引入了“商业实质”的重要概念,企业会计准则财务报表列报,本准则适用范围和财务报表组成财务报表列报的基本要求财务报表格式和附注的适用范围资产负债表利润表所有者权益变动表附注,一、本准则适用范围和财务报表组成,（一）适用范围 对包括一般企业和银行、保险、证券等金融企业在内各类企业财务报表列报的基本要求、结构和内容作了规定,适用于:个别财务报表和合并财务报表中期财务报表和年度财务报表,一、本准则适用范围和财务报表组成,（二）财务报表组成：4表+附注资产负债表利润表现金流量表所有者权益（或股东权益）变动表+附注注意：所有者权益变动表成为一张主表，现行利

28、润分配表只是报表附注。,二、财务报表列报的基本要求,(一)列报基础本准则规范企业持续经营条件下的报表列报企业管理层应当评价企业的持续经营能力（1）对持续经营能力产生严重怀疑的：在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的不确定因素。（2）判断非持续经营：企业在当期已经决定或正式决定下一个会计期间进行清算或停止营业 应当采用其他基础编制财务报表 在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报，披露未以持续经营为基础的原因、财务报表的编制基础。,二、财务报表列报的基本要求,(二)重要性和项目列报 性质或功能不同且具有重要性的项目,应当在财务报表中单独列报；性质或功能类似的项目,可以合并列报判断项目的重

29、要性项目的性质：是否属于企业日常活动、是否对企业的财务状况和经营成果具有较大影响等项目金额大小：通过单项金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、净利润等直接相关项目金额的比重加以确定,三、财务报表格式和附注的适用范围,原则：企业应当根据其经营活动的性质，确定适合本企业的财务报表格式及附注。信托投资公司、租赁公司、财务公司、典当公司以商业银行财务报表格式为基础进行必要调整。担保公司以保险公司财务报表格式为基础进行必要调整。基金公司以证券公司财务报表格式为基础进行必要调整。,四、资产负债表,（一）列示原则按照流动和非流动分别列示，金融企业如按流动性列示能提供更可靠相关信息,可以按流

30、动性顺序列示（二）流动资产/非流动资产的分类标准 现行制度：1年或1个正常营业周期内变现或耗用 列报准则：除现行标准以外，增加：主要为交易目的而持有的清偿能力不受限制的现金或现金等价物,四、资产负债表,正常营业周期：企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间 通常短于一年也存在长于一年的情况（房地产开发企业开发用于出售的房地产开发产品、造船企业制造的用于对外出售的大型船只等），往往超过一年才变现、出售或耗用仍应划分为流动资产应付账款等经营性项目，属于企业正常经营周期中使用的营运资金的一部分，有时在资产负债表日后超过一年才到期清偿应划分为流动负债 正常营业周期不能确定时，以一年(12

31、个月)作为划分标准,四、资产负债表,（三）资产负债表日后事项对负债分类的影响 1.资产负债表日起一年内到期的负债预计且能自主将清偿义务展期一年以上非流动负债不能自主展期的，即使资产负债表日后、报表批准报出前签订了重新安排清偿计划的协议流动负债,四、资产负债表,（三）资产负债表日后事项对负债分类的影响 2.长期借款违约导致可随时要求清偿流动负债资产负债表日或之前，贷款人同意提供自资产负债表日起一年以上的宽限期，企业能够在其期间改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿非流动负债,五、利润表,表式体现了按“费用功能法”分类的费用，每股收益数据在利润表中列示营业成本管理费用财务费用企业可选择在附注中补充

32、披露按“费用性质法”分类的费用原材料折旧和摊销额职工薪酬,六、所有者权益变动表,由附表升为主表，体现了企业综合收益：直接计入所有者权益的利得和损失+最终属于所有者权益变动的净利润直接计入当期损益的利得和损失应包含在净利润中直接计入所有者权益的利得和损失应单列项目反映反映各项交易和事项导致的所有者权益增减变动，以及所有者权益各组成部分增减变动的结构性信息净利润及其分配情况作为所有者权益变动的组成部分，不需要单独设置利润分配表,六、所有者权益变动表,所有者权益增减变动表（仅为讲解目的的简化版本）,七、附注,（一）附注的重要性附注是财务报表不可或缺的组成部分，相对于报表而言，同样具有重要性报表使用者

33、了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，应当全面阅读附注（二）附注应当按照一定的结构进行系统合理的排列和分类，有顺序地披露信息附注的主要项目,七、附注,财务报表的编制基础遵循准则的申明重要会计政策的说明：报表项目的计量基础和会计政策确定依据示例：1）投资性房地产与自用房地产的区分 2）金融资产是否属于持有至到期投资 3）租赁资产所有权上的所有重大风险和报酬是否已实质性转移,七、附注,重要会计估计的说明：下一个期间很可能导致资产和负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据示例：1）在固定资产可收回金额确定中，计算预计未来现金流量现值所使用折现率的确定依据 2）为正在进行中的诉讼提取准备时最佳估计数

34、的确定依据会计政策、估计变更和差错更正说明,七、附注,重要报表项目的说明 尽可能以列表形式披露重要报表项目的构成以及当期增减变动情况披露顺序：资产负债表利润表现金流量表所有者权益变动表报表项目列示的顺序文字和数字描述相结合与报表项目相互参照资产减值准备明细表、分部报表、现金流量表补充资料在附注中单独披露，不作为报表附表,七、附注,重要报表项目的说明终止经营税后利润的金额及其计算过程（终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用等）终止经营：企业已被处置或被划归为持有待售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成部分，该组成部分代表一个独立的主要业务范围或一个主要经营地区，按照企业一项单独计划将

35、整体或部分进行处置。仅仅为了再出售而取得的子公司也属于终止经营判断持有待售：（1）企业已经就处置该组成部分作出决议（2）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议（3）该项转让将在一年内完成,七、附注,其他有助于理解和分析报表项目的重要事项或有和承诺企业合并和分立重要资产转让和出售关联方关系及其交易等,企业会计准则首次执行企业会计准则,首次执行日确认和计量基本要求采用追溯调整法的部分事项采用未来适用法的部分事项首份中期财务报告和年度财务报表列报,一、首次执行日确认和计量基本要求,按照新准则规定对资产、负债和所有者权益进行重新分类、确认和计量,编制期初资产负债表，作为执行企业会计准则的起点。除准则

36、规定应当采用追溯调整法的项目外,其他会计政策变更均采用未来适用法；采用追溯调整法的项目，应当调整期初留存收益（期初未分配利润和盈余公积）。,二、采用追溯调整法的部分事项,要求采用追溯调整法的事项（准则5-19条）涉及采用公允价值的资产或负债项目：投资性房地产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债、可供出售金融资产、衍生金融工具、企业年金基金运营中的投资涉及预计负债项目：资产弃置义务、辞退福利义务、重组义务长期投资/企业合并：长期股权投资、企业合并其他：所得税、股份支付等,二、采用追溯调整法的部分事项,(一)预计资产弃置费1.满足预计负债确认条件2.选择自资产初始确认时至首次执

37、行日期间适用的折现率,以预计负债折现后金额增加资产成本,计算应补提的折旧(折耗),调整期初留存收益3.需要预计弃置费的资产范围,按照固定资产准则及解释执行,二、采用追溯调整法的部分事项,(二)可行权日在首次执行日或之后的股份支付 如,2005年1月1日授予职工认股权,要求职工服务5年,无其他业绩条件，可行权日为2010年1.授予职工的权益结算股份支付:按权益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，增加资本公积;不能可靠计量的,按权益工具在首次执行日的公允价值2.授予职工的现金结算股份支付:按权益工具在等待期内、首次执行日之前各资产负债表日的公允价值计量，调整期初留存收益，增加应付职工薪酬；不能

38、可靠计量的，按权益工具在首次执行日的公允价值计量,二、采用追溯调整法的部分事项,(三)所得税 停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按新所得税准则规定的资产负债表债务法核算所得税1.原采用应付税款法：按新准则调整资产、负债账面价值，与其计税基础比较，确定应纳税和可抵扣暂时性差异，采用适用税率计算递延所得税负债或资产金额，调整期初留存收益。2.原采用原纳税影响会计法：根据新所得税准则计算递延所得税负债或资产，冲销原递延税款贷款或借项，两项金额的差额调整期初留存收益。,三、采用未来适用法的部分事项,(一)开发中的无形资产和加工中的存货1.首次执行日前已费用化的开发支出，不应追溯调整；首次执行日及

39、以后发生的开发支出，符合无形资产确认条件的，应当予以资本化。2.对于处在开发阶段的内部开发项目、处于生产过程中需要经过相当长时间才能达到预定可销售状态的存货（如飞机和船舶）等,首次执行日前未资本化的借款费用，不应追溯调整；首次执行日及以后发生的借款费用，符合资本化条件的应当予以资本化。,三、采用未来适用法的部分事项,(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务1.首次执行日处于收款过程中采用递延收款、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务收入，首次执行日前已确认的收入和结转的成本不追溯调整。在首次执行日后的第一个会计期间，应当将合同或协议剩余价款作为长期应收款，尚未收

40、取的合同或协议价款的公允价值即现值确认为营业收入，两者的差额作为未实现融资收益，在剩余收款期限内按照实际利率法进行摊销。,三、采用未来适用法的部分事项,(二)超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务2.首次执行日前购买的固定资产、无形资产在超过正常信用条件的期限内延期付款，实质上具有融资性质的，首次执行日前已计提折旧或摊销额，不再追溯调整。在首次执行日，企业应当以尚未支付的款项折现后的现值与资产账面价值的差额，减少资产的账面价值，增加未确认融资费用。首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用按照实际利率法进行摊销。,三、

41、采用未来适用法的部分事项,(三)会计估计1.企业在首次执行日按照企业会计准则所做的估计，应当与按照原制度或准则对同一天所做的估计一致，不应追溯调整，除非有客观证据表明原估计是错误的。首次执行日以后获得的、表明首次执行日后发生情况的新信息，视同非调整事项处理。2.按照企业会计准则规定需要做出的会计估计事项，在原制度或准则不要求估计的，在首次执行日，关于市场价格、利率或汇率的估计应当反映该日的市场状况。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,（一）首份年度财务报表比较信息的列报 至少应当包括按照新准则列报的上一年度全部比较信息按照新准则规定列报比较信息的，首次执行日是在首份年度财务报表中按照新准

42、则列报全部比较信息最早期间的期初。如，在提供一年按照新准则列报的全部比较信息的情况下，首次执行日为2006年1月1日。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,（二）母子公司执行新准则时间不同的处理 1.如果母公司执行企业会计准则、但子公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。2.如果子公司已执行企业会计准则，但母公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当将子公司按企业会计准则编制的财务报表直接合并，不需要调整。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,（三）首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据

43、首份年度财务报表附注：应以列表形式详细披露以下3项数据的调节过程（以提供一年按新准则编制的比较报表为例）：1.首次执行日按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年1月1日所有者权益的调节过程）。2.按原制度或准则列报的最近年度年末所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年12月31日所有者权益的调节过程）。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,（三）首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据：3.按原制度或准则列报的最近年度损益，调整为按新准则列报的损益（2006年度损益）。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,首份中期财务报告附注：除上述3

44、项数据调节过程外，还应以列表形式披露以下2项数据的调节过程（假定企业提供季报和一年期比较报表）：4.比较中期期末按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年3月31日的所有者权益）。5.比较中期按原制度或准则列报的损益（可比中期和上年初至可比中期末累计数）,调整为同一期间按新准则列报的损益（2006年第1季度损益）。,四、首份中期财务报告和年度财务报表列报,对于需要提供季报或半年报的企业，执行企业会计准则后首份年度财务报表期间内的第一季度季报（或第一份半年报），需要披露上述5项数据的调节过程，第二、第三季度季报只需要提供上述第4、5两项数据的调节过程。（如，200

45、7年第2、第3季度季报只需要提供第4、5项数据）,谢谢大家！,企业会计准则第8号资产减值讲解,陆建桥 财政部会计司,主要内容,制定背景适用范围减值方法可收回金额确定资产组的认定及其减值商誉的减值资产减值转回的规定,一、制定背景,1992年以前：闻所未闻1992年“两则”“两制”：提出坏账准备1998年股份公司会计制度：四项计提2000年企业会计制度：八项计提问题：由2003年南方证券托管引发的故事？需要更多的指南资产减值会计成为了盈余管理/利润操纵的又一个手段？资产减值转回是否合适超稳健之说？减值测试是否需要前提？按单项资产为基础计提是否会多提,二、准则适用范围：主要是长期资产,投资性房地产（

46、采用成本模式后续计量）长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）固定资产生产性生物资产油气资产（探明矿区权益井及相关设施）无形资产（包括资本化的开发支出）商誉,三、确定资产减值金额的基本方法,资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失借：资产减值损失 贷：资产减值准备可收回金额的确定：以下两者孰高公允价值减去处置费用后的净额资产预计未来现金流量的现值,四、估计可收回金额的前提(I),只有存在资产可能发生减值的迹象时，才计算资产的可收回金额：外部信息来源：例如资产的市价在当期大幅下跌，并对企业产生负面影响，环境、利率变化等内部信息来源：例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏，

47、闲置、终止使用、绩效降低等对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，企业应当每年进行减值测试,四、估计可收回金额的前提（II）,重要性原则的考虑：以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额如果没有证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允

48、价值减去处置费用后的净额，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额,五、公允价值减去处置费用后的净额的估计,公允价值的估计：公平交易中销售协议价格（有约束力）活跃市场中资产的市场价格（买方出价）以可获取的最佳信息为基础进行估计（如同行业类似资产的最近交易价格）处置费用的估计：与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等,六、资产预计未来现金流量现值的估计（I）,现值估计的三个因素：预计未来现金流量预计使用寿命预计折现率,六、资产预计未来现金流量现值的估计(II),预计未来现金流量应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础通

49、常最长不得超过5年，除非企业管理层能够证明更长的期间是合理的特殊考虑分析评判以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况在预计未来现金流量和折现率时，考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素应当保持一致以资产在当期状况为基础预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊考虑,六、资产预计未来现金流量现值的估计(III),折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。市场利率替代利率加权平均资金成本增量借款利率其他相关市场借款利率适当调整,七、资产组的认定及其减值（I）,资产组认定的基本原则：以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据关

50、键因素是能否独立产生现金流入资产组合生产的产品存在活跃市场的内部转移价格的影响具体考虑：企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式,七、资产组的认定及其减值（II）,比较资产组的账面价值（包括分摊的总部资产和商誉）与可收回金额资产组的减值损失：首先抵减商誉的账面价值然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）零因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊