管理会计第九章标准成本法.ppt

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1、第一节 标准成本法概述第二节 标准成本的制定第三节 成本差异的计算与分析第四节 成本差异的账务处理,第九章 标准成本法,第一节 标准成本法概述,一、标准成本法的含义 标准成本，是以产品设计阶段所选定的最优设计和工艺方案为基础，根据料、工、费的合理耗费，在企业现有的生产工艺技术水平条件下，进行有效经营应该发生的成本。它为衡量成本水平的高低提供了科学的尺度，并且为考核各部门的工作业绩提供重要的依据。标准成本法（标准成本控制系统），是企业在生产经营过程中将实际成本与标准成本定期比较，以揭示成本差异和分析成本差异发生的原因，并及时采取措施纠正，从而达到成本控制目标的一种成本控制系统。其具体内容包括标准

2、成本的制定、成本差异的计算与分析、成本差异的处理三个部分。,1标准成本的制定，根据已经达到的生产技术水平，通过精密的调查、分析和技术测定，科学地为每一个成本项目制定标准支出。2分析成本差异，通过记录当期发生的实际成本，根据成本项目的标准开支数和当期实际业务量，计算当期产品的标准成本，并将实际成本与标准成本进行比较，确定各成本项目的差异及产品成本的总差异，分析差异形成的原因，明确经济责任。3成本差异的处理，对各成本项目的差异及产品成本的总差异，按照一定的准则和程序进行账务处理，并总结经验教训，进一步明确降低成本的措施，为后期加强成本控制与管理打下基础。,标准成本制度是一种成本计算方法，是会计信息

3、系统的一个分支，同时也是成本控制系统的一个分支。作为一种成本计算方法，它把成本差异计入标准成本，以确定产品的实际成本；作为一种成本控制方法，它可以将实际成本与标准成本比较后得到成本差异，并对成本差异进行分析与处理以有效地控制成本。因此就成本控制而言，标准成本及成本差异是比实际成本更为重要和有用的管理信息。,二、标准成本法的作用 标准成本控制系统与实际成本系统相比较，将事前成本计划、日常成本控制和最终产品成本确定有机地结合起来，形成一个完整的成本控制体系，对企业加强成本管理，全面提高生产经营成果具有重要意义。标准成本系统的具体作用主要包括以下几个方面：（一）控制成本，提高成本管理水平 标准成本是

4、衡量正常成本水平的尺度，可作为评价和考核工作成果的标准。在标准成本的确定中，可以使成本水平得到事前的控制。通过实际成本与标准成本的差异分析，能及时发现问题，采取措施加以控制和纠正，从而降低成本水平，提高经济效益。,（二）正确评价和考核工作成果，调动职工积极性 标准成本是在事前经过科学分析确定的、在正常条件下应该发生的成本。它是衡量成本水平的尺度，也是评价和考核工作成果的基础和依据。在实际生产过程中，通过实际成本与标准成本的比较，进行差异分析并确定经济责任，正确评价责任中心的工作业绩，从而调动员工的工作积极性，关心和参与生产成本的控制与管理，挖掘降低成本的潜力，提高经济效益。,（三）为企业的预算

5、编制和经营决策提供依据 实施标准成本系统对标准成本规范要求的严格程度，一般要高于相同规范的预算编制，因此标准成本资料可以直接作为编制预算的基础。所以采用标准成本系统为预算的编制提供了极大的方便，并提高了预算实现的可能性。另外，由于标准成本在制定过程中进行了多方面的分析，剔除了许多不合理的因素，比实际成本更为客观；在差异分析中又对实际成本脱离标准成本的差异进行分析。因此，标准成本系统所提供的信息可以为企业的产品定价、接受特别订货等专门决策提供依据。,（四）简化成本计算，为对外财务报表的编制提供资料 标准成本系统用于产品成本计算的会计系统，如材料、在产品、产成品和产品的销售成本等都按标准成本入账，

6、成本差异另行记录，可以大大简化成本计算中日常的账务处理工作，加速成本计算。在需要编制以实际成本为基础的对外财务报表时，可以将标准成本同成本差异相结合，把存货成本和产品销售成本调整到实际成本的基础上。这种成本的调整，是以标准成本计算的产品成本为基础的，它是以标准成本作为合理的成本为前提的。标准成本系统下的成本信息用于对外财务报表的职能，体现了标准成本系统下内部管理职能和对外财务报表职能的结合。,三、标准成本的类型,第二节 标准成本的制定,制定标准成本，通常先确定直接材料和直接人工的标准成本，其次确定制造费用的标准成本，最后确定单位产品的标准成本。在制定标准成本时，无论是哪一个成本项目，都需要分别

7、确定其用量标准和价格标准，两者相乘后得出成本标准。无论是价格标准还是用量标准，都可以是理想状态的或现实状态的，据此得出理想的标准成本或现实的标准成本。,一、直接材料标准成本的确定 直接材料标准成本是由直接材料价格标准和直接材料用量标准决定的。(一)直接材料价格标准的制定 直接材料的价格标准，是指取得某种材料所应支付的单位价格。直接材料的价格标准包括材料的购买价格以及预计的采购费用，如运输费、装卸搬运费等。制定直接材料价格标准时，应按每一种材料分别计算。(二)直接材料用量标准的制定 材料的用量标准，即材料的消耗定额。它是指生产技术部门在一定条件下所确定的单位产品所耗用的各种直接材料的数量，包括形

8、成产品实体的材料数量、在正常情况下所允许发生的材料损耗，以及生产中不可避免的废品所耗费的材料数量。制定直接材料用量标准时，也应按各种材料分别计算。,(三)直接材料标准成本的制定 某种产品的直接材料的标准成本，是由生产该种产品所需的每一种材料的标准数量和该种材料标准价格的乘积相加而求得的。其计算公式如下：,例1 M企业生产A 产品需要甲乙两种材料。A产品直接材料标准成本的计算如表1所示。,表1 A产品直接材料的标准成本,二、直接人工标准成本的确定（一）直接人工用量标准的制定 直接人工用量标准,即工时用量标准,也称工时消耗定额。确定单位产品所需的直接生产工人工时，需要按产品的加工工序分别进行，然后

9、加以汇总。标准工时是指在现有生产技术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加工操作必不可少的时间，以及必要的间歇和停工，如工间休息、调整设备时间、不可避免的废品耗用工时等。标准工时应以作业研究和工时研究为基础，参考有关统计资料确定。,（二）直接人工价格标准的制定 直接人工价格标准是指标准工资率。它可能是预定的工资率，也可能是正常的工资率。如果采用计件工资制，标准工资率是预定的每件产品支付的工资除以标准工时，或者是预定的小时工资率；如果采用月工资制，需要根据月工资总额和可用工时总量来计算标准工资率。直接人工“价格”标准是指标准工资率。,（三）直接人工标准成本的制定 制定了直接人工的用量标准和

10、小时工资率标准后，就可以按照下列公式计算单位产品直接人工的标准成本。,例2 M企业A产品直接人工标准成本的计算如表2所示。,表2 直接人工标准成本计算表,三、制造费用的标准成本（一）变动制造费用标准成本 变动制造费用的标准消耗量通常采用单位产品直接人工的标准工时。企业也可以采用机器工时或其他合理的用量标准。变动制造费用的标准价格是每一标准工时所耗用的变动制造费用，即变动制造费用的标准分配率，其计算公式如下：,变动制造费用的标准成本为：,例3 M企业A产品变动性制造费用标准成本的计算如表3所示。,表3 A产品变动性制造费用的标准成本计算表,（二）固定制造费用标准成本 如果企业采用变动成本法计算成

11、本，则固定制造费用不计入产品成本，因此单位产品的标准成本不包括固定制造费用。如果企业采用完全成本法计算成本，则需要将固定制造费用计入产品成本，也就需要计算固定制造费用的标准成本。,固定制造费用的标准成本也是由固定制造费用的标准消耗量和标准价格相乘得到。固定制造费用的标准消耗量通常采用单位产品直接人工的标准工时。企业也可以采用机器工时或其他合理的用量标准。固定制造费用的标准价格是每一标准工时所耗用的固定制造费用，即固定制造费用的标准分配率，其计算公式如下：,固定制造费用的标准成本为：,例4 M企业A产品固定性制造费用标准成本的计算如表4所示。,表4 固定性制造费用标准成本计算表,四、产成品的标准

12、成本 产成品的标准成本是单位产品标准的直接材料成本、标准的直接人工成本、标准的制造费用成本总和。通常，企业编成“标准成本卡片”，反映产成品标准成本的具体构成。每种产品的标准成本卡片，应在生产开始之前分送有关人员，包括各级生产部门的负责人、会计部门和仓库。标准成本卡片是领料、派工和支付其它费用的依据。表5是M公司A产品的标准成本卡片。表5 A 产品的标准成本卡,第三节 成本差异的计算与分析,成本差异是指生产经营过程中发生的实际成本偏离预定的标准成本所形成的差额。如果实际成本超过标推成本，其差异称为不利差异，这种差异通常记录在差异账户的借方，故又称借差，表示成本的浪费；如果实际成本低于标准成本，其

13、差异称为有利差异，这种差异通常记录在差异账户的贷方，故又称贷差，表示成本的节约，在标准成本系统中要分析这些成本差异。完整的差异分析包括3个步骤：(1)查明是什么差异，数额有多大；(2)通过调查研究，弄清楚发生差异的具体原因；(3)追究责任，采取措施，改进成本控制。,一、成本差异分析的一般原理 无论是标准成本还是实际成本，产品成本都是由直接材料费用、直接人工费用和制造费用三部分组成。因此，成本差异也分为直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用成本差异三个组成都分。又由于每个成本项目均以数量和价格相乘求得，所以每一项成本差异均可进一步分为价格差异和数量差异。,成本差异=实际成本-标准成本=实际

14、数量实际价格标准数量标准价格=实际数量实际价格-实际数量标准价格+实际数量标准价格-标准数量标准价格=实际数量（实际价格-标准价格）+（实际数量-标准数量）标准价格=价格差异+数量差异 价格差异，是指由于材料单价、小时工资率、小时费用率等价格因素偏离标准，按实际数量计算的多支出(或少支出)的成本。数量差异，是指材料的用量、人工工时的用量等数量因素偏离标淮，按标准价格计算的多支出(或少支出)的成本。,二、直接材料成本差异的计算与分析 直接材料成本差异是指直接材料实际成本与直接材料标准成本之间的差额，其中包括数量差异和价格差异。（一）直接材料数量差异的计算 直接材料数量差异是指生产过中直接材料实际

15、耗用数量偏离标准数量所形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下：直接材料数量差异=（实际用量标准价格）（标准用量标准价格）=（实际用量标准用量）标准价格,（二）直接材料价格差异的计算 直接材料价格差异是指因直接材料实际价格偏离其标准价格而形成的直接材料成本差异部分。其计算公式为：直接材料价格差异=（实际用量实际价格（实际用量标准价格）=实际用量（实际价格标准价格）,例5 假设某公司2009年3月份实际生产了A产品700件，实际使用直接材料5 810千克，每千克实际价格为10.10元，其直接材料的标准消耗量为8千克，每千克标准价格为10元。则直接材料的成本差异计算如下：直接材料实际成本=5 8

16、1010.10=58 681（元）直接材料标准成本=700810=56 000（元）直接材料成本差异=58 68156 000=2 681（元）（不利差异）其中：直接材料数量差异=（5 8107008）10=2 100（元）（不利差异）直接材料价格差异=5 810（10.110）=581（元）（不利差异）,（三）直接材料成本差异分析 上例中直接材料成本总差异为不利差异，是直接材料数量的不利差异与其价格的不利差异之和。进一步分析差异原因：,1.直接材料的数量差异分析 材料数量差异是根据实际使用量与标准使用量的差额，按标准价格计算确定的，它反映生产制造部门的成本控制业绩。材料数量差异形成的具体原因

17、很多，如操作疏忽造成废品或废料增加、工人用料不精心、工人操作技术进步而节省材料、新工人上岗造成多用料、机器或工具不适用造成用料增加等。有时多用料并非生产部门的责任，如购入材料质量低劣、规格不符合要求也会使材料用量加大。企业应进行具体分析和调查，根据差异产生的原因，明确责任，并采取适当措施予以改进。,2.直接材料价格差异的分析 直接材料价格差异一般由采购部门承担主要责任，因为在正常情况下，采购部门可选择价格合理、运输方便、采购费用比较低、质量较好的材料。但材料的实际价格又受许多因素影响，如市场供求的变化，价格的变化，采购数量、采购时舍近求远使运费和途中损耗增加，或不必要的快速运输方式、违反合同被

18、罚款、承接紧急订货造成紧急采购等等，需要进行具体分析和调查，才能明确最终原因和责任归属。,三、直接人工成本差异的计算与分析 直接人工成本差异是指直接人工实际成本与人直接人工标准成本之间的差额，其中包括直接人工效率差异（数量差异）和直接人工工资率差异（价格差异）。,（一）直接人工效率差异的计算 直接人工的数量差异也称直接人工的效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工小时偏离其预定的标准工时所形成的直接人工成本差异部分。其计算公式如下：直接人工效率差异=（实际工时标准工资率）（标准工时标准工资率）=（实际工时标准工时）标准工资率,（二）直接人工工资率差异的计算 直接人工工资率差异，是指因直接

19、人工实际工资率偏离其预定的标准工资率而形成的直接人工成本差异部分。其计算成本如下：直接人工工资率差异=（实际工时实际工资率）（实际工时标准工资率）=实际工时（实际工资率标准工资率）,例7 假设某公司3月份在实际生产700件产品的生产水平上，实际用直接人工7 200小时，实际工资率为每小时3.8元。生产每件A产品的直接人工标准工时为10小时，标准工资率为每小时4元。直接人工成本差异具体计算如下：直接人工实际成本=7 2003.8=27 360元 直接人工标准成本=700410=28 000元 直接人工成本差异=27 36028 000=640元（有利差异）其中：直接人工效率差异=（7 2007

20、000）4=800元（不利差异）直接人工工资率差异=7 200（3.84）=1 440元（有利差异）,（三）直接人工成本差异的分析 上例中直接人工成本差异为有利差异，是直接人工工资率有利差异大于直接人工效率不利差异的结果，进一步分析其原因：1.直接人工工资率差异的分析 工资率差异形成的原因，包括直接生产工人升级或降级使用，奖励制度未产生实效，工资率调整而未修改标准工资率，加班和使用临时工，出勤率变化等等。它也和材料的价格差异一样，成因复杂且难控制。,2.直接人工效率差异分析 效率差异形成的原因，包括工作环境不良、使用工人的工种不符要求、工人经验不足、工人劳动情绪不佳、新工人上岗太多、机器或工具

21、选用不当或故障较多、作业计划安排不当、产量太少无法发挥批量节约优势等等。它主要是生产部门的责任，但也不是绝对的，例如材料质量不好，也会影响生产效率。,四、制造费用差异的计算与分析 由于变动性制造费用和固定性制造费用成本性态不同，通常是根据制造费用的弹性预算，分别对变动性制造费用和固定性制造费用进行差异分析。,（一）变动性制造费用差异的计算 变动性制造费用差异，是指变动性制造费用实际发生额与变动性制造费用标准发生额之间的差额。变动性制造费用差异通常包括变动性制造费用预算差异即“价格”差异和变动性制造费用效率差异即“数量”差异。,1.变动性制造费用的预算差异 变动性制造费用预算差异，是指因变动性制

22、造费用实际分配率偏离其标准分配率形成的变动性制造费用差异部分。其计算公式如下：变动性制造费用预算差异=（实际费用分配率标准费用分配率）实际工时,2.变动性制造费用的效率差异 变动性制造费用的效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工小时偏离预定的标准工时而形成的变动性制造费用差异部分。其计算公式如下：变动性制造费用效率差异=（实际工时标准工时）标准费用分配率,例8假设某公司3月份在实际生产700件产品，实际用直接人工7 200小时，生产每件A产品的直接人工标准工时为10小时，标准分配率0.8，3月份实际发生变动性制造费用6 120元。变动性制造费用实际分配率=6 1207 200=0.85

23、（元/时）变动性制造费用总差异=6120-0.8 10 700=520元 变动性制造费用预算差异=（0.850.8）7 200=360元（不利差异）变动性制造费用效率差异=（7 2007 000）0.8=160元（不利差异）变动性制造费用发生不利预算差异360元，不利效率差异160元，导致变动性制造费用总差异为不利差异520元。,3变动性制造费用的差异分析 引起变动性制造费用不利差异的原因可能是多方面的，如构成变动性制造费用的各要素价格的上涨，例如间接材料价格的上涨，动力费用价格上涨等；或者是间接材料和人工的使用浪费，动力和设备使用的浪费等。变动制造的效率差异是同变动费用的分配基础联系在一起的

24、。所以变动性制造费用分配基础的选择非常重要，通常负责控制分配基础水平的部门应对变动性制造费用的效率差异承担责任。,（二）固定性制造费用成本差异的计算分析 1固定性制造费用差异的计算 固定制造费用差异是指实际固定制造费用与标准固定制造费用之间的差额。固定制造费用差异计算分析方法有两种，一种是两差异分析方法，一种是三差异分析法。,（1）两差异分析法 两因素分析法是把固定制造费用差异分成预算差异和能量差异两部分。,预算差异也称耗费差异，是指固定制造费用的实际金额与固定制造费用预算金额之间的差额。能量差异是指固定制造费用预算成本与固定制造费用标准成本之间的差额。,固定费用与变动费用不同，不因业务量而变

25、，故差异分析有别于变动费用,在考核时不考虑业务量的变动，以原来的预算数作为标准，实际数超过预算数既视为耗费过多。其计算公式为：,固定制造费用预算差异固定制造费用实际数固定制造费用预算数,固定性制造费用的能量差异=固定性制造费用的预算数-固定性制造费用的标准发生额=固定性制造费用标准分配率预算产量的标准工时固定性制造费用的标准分配率实际产量的标准工时=（预算产量标准工时-实际产量的标准工时）固定性制造费用标准分配率 其中：固定性制造费用的标准分配率=固定性制造费用预算总额预算产量的标准工时,综上所述，我们可以看出，固定性制造费用差异可以表述为：固定性制造费用成本差异=固定性制造费用的耗费差异+固

26、定性制造费用的能量差异=固定性制造费用的实际发生总额固定性制造费用的标准发生额,例9 本月实际产量100件，实际发生的固定性制造费用总额为380 000元，预算产量的标准工时为12 000小时，固定性制造费用的预算总额为480 000元，每件产品的标准工时为100小时/件。要求：计算有关固定性制造费用的成本差异。解：固定性制造费用的标准分配率480 00012 00040（元/小时）固定性制造费用的预算差异=（380 000480 000）=-100 000元（有利差异）固定性制造费用的能量差异=（12 000100100）40=80 000元（不利差异）固定性制造费用的成本差异=固定性制造费

27、用的实际发生额-固定性制造费用的标准发生额=（380 00010010040）=-20 000元（有利差异）,（2）三差异法 三差异法，是将固定性制造费用成本差异分为预算差异、效率差异和能力差异三种。其中，预算差异的计算与二差异法的计算相同。不同的是将二差异法中的“能量差异”进一步分为两个部分：一部分是实际产量的实际工时未能达到（或超额）预算产量的标准工时而形成的生产能力差异；另一部分是实际产量的实际工时脱离实际产量标准工时而形成的差异，即效率差异。它们的计算公式如下：,固定性制造费用的预算差异=实际产量实际固定性制造费用预算产量标准固定性制造费用 固定性制造费用能力差异=（预算产量的标准工时

28、实际产量的实际工时）固定性制造费用标准分配率固定性制造费用效率差异=（实际产量实际工时实际产量标准工时）固定性制造费用标准分配率,例9 仍以前例资料为例，（本月实际产量100件，实际发生的固定性制造费用总额为380 000元，预算产量的标准工时为12 000小时，固定性制造费用的预算总额为480 000元，每件产品的标准）若实际耗用直接人工11 000小时，要求用三差异法计算有关固定性制造费用成本差异。解：有关成本差异计算如下 固定性制造费用预算差异=（380 000480 000）=-100 000元（有利差异）固定性制造费用能力差异=（12 00011 000）40=40 000元（不利差

29、异）固定性制造费用效率差异=（11 000100100）40元=40 000元（不利差异）三差异法下是能力差异（40 000元）与效率差异（40 000元）之和80 000元，与两差异法下的“能量差异”的数额相等。,3固定性制造费用成本差异的分析 造成固定性制造费用成本差异的原因比较复杂。严格地说，企业高层经理人员、计划部门、生产部门、财务部门、设备管理部门、销售部门、职工教育部门等都可能负有一定的责任，涉及面很广，需要从全企业的角度考虑，综合加以解决。,造成固定性制造费用预算差异的原因可能有：1、管理人员的增减；2、管理人员工资及相应职工福利费的调整；3、税率的变动；4、折旧方法的改变；5、

30、维修费开支加大；6、职工培训费的增减；7、租赁费、保险费的调整；8、各项公共事业费增加。预算差异的责任应由有关的责任部门负责。例如，固定资产折旧费用发变化应由财务部门负责，修理费用的开支变化应由设备维修部门负责；其它有关费用可根据实际情况确定责任归属。有些费用（如水电费调价等）属不可控因素，不应由某个部门来承担责任。,造成固定性制造费用能量差异的原因可能有：1、订货增减；2、产品订价调整；3、原设计生产能力过剩，市场容纳不下；4、原材料、燃料、动力供应不足；5、产品结构调整；6、机械设备故障频繁，停工修理增多；7、人员技术水平有限，不能充分发挥设备能力。能量差异是由于现有生产能力未充分利用而造

31、成的差异，难以简单地确定责任的归属。为分清各部门应负的责任，应根据实际情况加以分析，分别由计划部门、生产部门、采购部门、销售部门等承担相应的责任。,第四节 成本差异的账务处理,一、账户设置 在标准成本控制系统中，为了能够同时提供标准成本、实际成本和成本差异三项成本资料，可以把实际发生的各项成本划分为标准成本和成本差异两部分，并对两者分别进行归集，期末时再分别调整有关的各项成本差异，使其能够反映实际成本的有关资料。因此，需设置反映各项标准成本的账户和反映各项成本差异的账户。,（一）反映各项标准成本的账户 反映各项标准成本的账户是成本计算账户，主要包括：“原材料”、“生产成本”、“产成品”和“主营

32、业务销售成本”等。这些账户都应按标准成本进行核算，即记入这些账户的借方金额或贷方金额都应当是以实际产量计算的标准成本数额。这类账户如有余额，一般应在借方。,（二）反映各项成本差异的账户 对于实际成本脱离标准成本而形成的各项成本差异，既可以按大的成本项目设置账户，也可以按具体成本差异的内容设置账户。在变动成本法下，按大的成本项目设置的各项成本差异账户包括：“直接材料成本差异”、“直接人工成本差异”、“变动性制造费用成本差异”和“固定性制造费用成本差异”，每个账户下再按差异形成的原因分设明细账户。在全部成本法下，可以不设置“固定性制造费用成本差异”账户。按具体差异设置的账户应包括：“直接材料用量差

33、异”、“直接材料价格差异”、“直接人工效率差异”、“直接人工工资率差异”、“变动性制造费用耗费差异”、“变动性制造费用效率差异”、“固定性制造费用耗费差异”和“固定性制造费用能量差异”或以“固定性制造费用效率差异”和“固定性制造费用能力差异”替代“固定性制造费用能量差异”账户。,二、标准成本系统的账务处理程序（一）登记各项标准成本账户 对于日常发生的各项实际成本，都应当将其分离为标准成本和成本差异两部分，并以标准成本分别登记“原材料”、“生产成本”、“产成品”和“产品销售成本”等各有关成本账户。（二）登记各项成本差异账户 对于实际成本脱离标准成本而形成的各项成本差异，应当按照其不同的类别，分别

34、登记各有关的成本差异账户。对超支差异应借记有关差异账户，节约差异则贷记相应账户。为了便于考核，各成本差异账户还可以按照其责任部门设置有关的明细账，分别记录各部门的各项成本差异数额。（三）期末处理各项成本差异 各差异账户的累计发生额，反映本期成本控制业绩。在月末或年末，对成本差异的处理方法有两种：,（1）结转本期损益法 结转本期损益法是指将本期发生的各项成本差异全部记入损益表，由本期收入补偿，视同于销售成本的一种成本差异处理方法。这种方法的理由是：本期差异应体现本期成本控制的业绩，要在本期利润上予以反映。其优点是比较简单，使当期经营成果与成本控制的业绩直接挂钩，西方应用标准成本控制系统的企业多数

35、采用此种方法。,(2)调整销货成本与存货成本法 按照这种方法，在会计期末将成本差异按比例分配至销货成本和存货。采用这种方法的依据是税法和会计原则均要以实际成本反映存货成本和销货成本。本期发生的成本差异，应由存货和销货成本共同负担。当然，这样进行差异的分配计算会增加一些工作量，而且将这些费用计入存货成本也不一定合理。例如，生产能力闲置差异是一种损失，并不能在来来换取收益，作为资产计入存货成本明显不合理，不如作为期问费用在当期参加损益汇总。,表86 标准成本卡 产品名称：甲产品,表87费用预算 产品名称：甲产品,表88 期初存货成本,生产和销售资料。如表89所示。表8-9 A产品生产销售情况表,（

36、二）本月实际发生的各项经济业务 1购入材料一批，数量为3 000千克，单价为3.5元，货款已用银行存款支付。标准成本=3 0004=12 000元 实际成本=3 0003.5=10 500元 价格差异=（3.54）3 000=1 500元 借：原材料 12 000 贷：银行存款 10 500 直接材料价格差异 1 500 2生产产品领用材料2500kg 标准成本=54804=9 600 实际成本=25004=10 000 用量差异=（2 5005480）4=400 借：生产成本 9 600 直接材料用量差异 400 贷：原材料 10 000 3本月生产产品实用工时1 000小时，发生直接人工费

37、用4 000元，以现金支付发生的直接人工费。借：应付工资 4 000 贷：现金 4 000,4将上述直接人工费用计入产品成本。为了确定应计入“生产成本”账户的直接人工标准成本，需要计算本月实际完成的约当产量。本月实际完成的约当产量=（450+600.5300.5）=465（件）标准成本=10465=4 650 实际成本=4 000元 效率差异=（1 0004652）5=350元 工资率差异=（4 0001 0005）1 000=1 000 借：生产成本 4 650 直接人工效率差异 350 贷：应付工资 4 000 直接人工效率差异 1 000 5本月实际发生制造费用3 400元，其中变动性制

38、造费用2 500元，固定性制造费用900元，企业以银行存款支付。借：固定性制造费用 900 变动性制造费用 2 500 贷：银行存款 3 400,6将上述变动性制造费用计入产品成本。标准成本=4465=1 860元 实际成本=2 500元 效率差异=（1 0004652）2=140元 耗费差异=（2 5001 0002）1 000元=500元 借：生产成本 1 860 变动性制造费用耗费差异 500 变动性制造费用效率差异 140元 贷：变动性制造费用 2 500 7将上述固定性制造费用计入产品成本 标准成本=2465=930 实际成本=900元 采用采用两差异法时 耗费差异=（9001100

39、）=-200 能量差异=（1 1004652）1=170 借：生产成本 930 固定性制造费用能量差异 170 贷：固定性制造费用 900 固定性制造费用预算差异 200,采用三差异法时 耗费差异=（9001100）元=-200 效率差异=（1 0004652）1=70 能力差异=（1 1001 000）1=100 借：生产成本 930 固定性制造费用效率差异 70 固定性制造费用能力差异 100 贷：固定性制造费用 900 固定性制造费用耗费差异 200 8产成品完工入库 标准成本=36450=16 200 借：产成品 16 200 贷：生产成本 16 200 9本月销售产品，产品单价为60

40、元，货款尚未收到。产品销货款=60450=27 000 借：应收账款 27 000 贷：主营业务收入 27 000,10结转已销产品标准成本。产品标准成本=36450=27 000 借：主营业务成本 27 000 贷：产成品 27 000 11结转成本差异（假设本企业采用“结转本期损益法”处理成本差异，且固定性制造费用采用两差异法）。在完全成本法下 借：主营业务成本-1 140 贷：直接材料用量差异 400 直接材料价格差异-1 500 直接人工效率差异 350 直接人工工资率差异-1 000 变动性制造费用耗费差异 500 变动性制造费用耗费差异 140 固定性制造费用效率差异-200 固定性制造费用能量差异 170,在变动成本法下，借：主营业务成本-1 110 期间成本-30 贷：直接材料用量差异 400 直接材料价格差异-1 500 直接人工效率差异 350 直接人工工资率差异-1 000 变动性制造费用耗费差异 500 变动性制造费用效率差异 140 固定性制造费用预算差异-200 固定性制造费用能量差异 170,