会计准则与税法的差异分析.ppt
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1、会计准则与税法的差异分析,本课程的主要目的:,分析会计政策与税务政策的差异;解析会计、税法差异的表现形式;掌握会计、税法差异的处理方法;熟悉会计准则涉税问题的处理过程;,本课程的主要内容:,存货准则与税法的差异分析;固定资产准则与税法的差异分析;无形资产准则与税法的差异分析;非货币性资产交换准则与税法的差异分析;职工薪酬准则与税法的差异分析;债务重组准则与税法的差异分析;收入准则与税法的差异分析;投资业务(金融工具)准则与税发的差异分析;,存货准则与税法的差异分析;,存货初始计量时的差异自制存货中借款费用的处理;企业所得税法实施条例第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出,准予扣除:(
2、一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;(二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。,存货准则与税法的差异分析;,存货初始计量时的差异自制存货中借款费用的处理;企业所得税法第四十六条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出,不得在计算应纳税所得额时扣除。,存货准则与税法的差异分析;,存货初始计量时的差异接受投资存货的初始计量;存货准则第十一条 投资者投入存货的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的
3、除外。,存货准则与税法的差异分析;,存货初始计量时的差异接受投资存货的初始计量;企业所得税法实施条例第七十二条 存货按照以下方法确定成本:(二)通过支付现金以外的方式取得的存货,以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本;企业所得税法第四十七条 企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。,存货准则与税法的差异分析;,存货后续计量时的差异存货的发出计价存货准则第十四条 企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。企业所得税法实施条例第七十三条 企业使用或者销售的存货的成本计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、个别
4、计价法中选用一种。计价方法一经选用,不得随意变更。,存货准则与税法的差异分析;,存货后续计量时的差异存货的期末计量存货准则第十五条 资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。企业所得税法实施条例第十条 在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除:(七)未经核定的准备金支出;,案例分析(注意每年的纳税调整)2006年12月31日时,存货的成本是100万元,可变现净值只有90万元,所以2006年12月31日计提存货跌价准备10万元,会计处理为:借:资产减值损失计提的存货跌价准备 100 000 贷:存货跌价准备 100 0002007年12月31日,假如该存货还未出售,可变现净值为84万元
5、借:资产减值损失计提的存货跌价准备 60 000 贷:存货跌价准备 60 0002008年12月31日,假如该存货还未出售,可变现净值回升到94万元,此时要把原来计提的存货跌价准备冲销。借:存货跌价准备 100 000 贷:资产减值损失计提的存货跌价准备 100 000如果2009年将该批存货出售80%;借:主营业务成本 752 000 存货跌价准备 48 000 贷:库存商品 800 000,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产的界定 固定资产准则第三条 固定资产,是指同时具有下列特征的有形资产:(一)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的;(二)使用寿命超过一个会计年度。使用寿命
6、,是指企业使用固定资产的预计期间,或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产的界定 企业所得税法实施条例第五十七条固定资产,是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产,包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产的界定 增值税暂行条例实施细则第二十一条 固定资产,是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产初始计量和计税基础的差异自行
7、建造的固定资产 企业所得税法实施条例第五十八条固定资产按照以下方法确定计税基础:(二)自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出为计税基础;,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产初始计量和计税基础的差异自行建造的固定资产 固定资产准则:第九条 自行建造固定资产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。固定资产准则解释:已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确认为固定资产,并计提折旧;待办理了竣工决算手续后,再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产初始计量和计税基础的差异超过正
8、常信用条件付款购买的固定资产 固定资产准则:购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。企业所得税法实施条例第五十六条企业的各项资产,包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等,以历史成本为计税基础。历史成本,是指企业取得该项资产时实际发生的支出。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧范围的差异 固定资产准则第十四条 企业应当对所有固定资产计提折旧。但是,已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法
9、的差异折旧范围的差异 企业所得税法第十一条 下列固定资产不得计算折旧扣除:(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;(二)以经营租赁方式租入的固定资产;(三)以融资租赁方式租出的固定资产;(四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;(五)与经营活动无关的固定资产;(六)单独估价作为固定资产入账的土地;(七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异固定资产折旧基数的差异分析初始计量金额与计税基础的差异;固定资产的减值准备;会计准则中的应计折旧额 原价累计折旧已计提的固定资产减值准备估价入账的固定资产;,固定资产准则与税法的差异分析;,
10、固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧年限、净残值的差异分析 固定资产准则第十五条 企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧年限、净残值的差异分析 企业所得税法实施条例第六十条固定资产计算折旧的最低年限如下:(一)房屋、建筑物,为20年;(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备,为10年;(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等,为5年;(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具,为4年;(五)电子设备,为3年。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法
11、的差异折旧年限、净残值的差异分析 企业所得税法实施条例第九十八条可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:(一)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧年限、净残值的差异分析 企业所得税法实施条例 第五十九条企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。,固定资
12、产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧方法的差异分析 固定资产准则 第十七条 企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产后续计量会计处理与税法的差异折旧方法的差异分析 企业所得税法实施条例 第五十九条固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除;第九十八条可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:(一)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采用加速折旧的固定资
13、产不得缩短年限;,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产处置、报废会计处理与税法的差异固定资产处置的会计处理固定资产清理待处理财产损益,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产处置、报废会计处理与税法的差异固定资产处置的税务处理增值税的处理对于增值税改革前购进的固定资产;纳税人将自己使用过的固定资产对外销售、抵偿债务、投资入股、无偿赠送、换取其他资产如果售价不超过固定资产原价,免征增值税;如果售价超过原价,一律按4%的征收率减半征收增值税,不得抵扣进项税额;,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产处置、报废会计处理与税法的差异固定资产处置的税务处理增值税的处理对于增值税转型以后购进的固定资
14、产;销售使用过的固定资产(房屋、建筑物以外)按规定计算销项税额,不做进项税额转出处理;,固定资产准则与税法的差异分析;,固定资产处置、报废会计处理与税法的差异固定资产处置的税务处理所得税的处理视同销售;需要具体分析;报废与毁损;正常报废,直接申报扣除;提前报废与毁损,主管税务机关批准后扣除;,无形资产准则与税法的差异分析;,会计与税法中无形资产所包括内容的差异商誉;土地使用权,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产初始计量与计税基础的差异外购取得的无形资产存在的差异 无形资产准则第十二条 购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确
15、定。企业所得税法实施条例第六十六条(一)外购的无形资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产初始计量与计税基础的差异土地使用权的处理会计处理的5种类型;房产税政策与会计准则的协调;,无形资产准则与税法的差异分析;,研发费用的处理会计政策根据无形资产准则第八条、第九条;研究阶段的支出全部费用化;开发阶段支出满足资本化条件的资本化;,无形资产准则与税法的差异分析;,研发费用的处理税务政策企业所得税法实施条例第六十六条(二)自行开发的无形资产,以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税
16、基础;第九十五条 企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产后续计量与计税基础的差异使用寿命不确定的无形资产 无形资产准则第十六条 无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的,应当视为使用寿命不确定的无形资产;第十九条 使用寿命不确定的无形资产不应摊销。企业所得税法实施条例第六十七条 无形资产的摊销年限不得低于10年。,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产后续计量与计税基础的差异使用寿命有限的无形资产
17、无形资产准则第十七条 使用寿命有限的无形资产,其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。第十八条 使用寿命有限的无形资产,其残值应当视为零,但下列情况除外:(一)有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。(二)可以根据活跃市场得到预计残值信息,并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产后续计量与计税基础的差异摊销方法 无形资产准则第十七条 企业选择的无形资产摊销方法,应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的,应当采用直线法摊销。企业所得税法实施条例第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除。
18、,无形资产准则与税法的差异分析;,无形资产后续计量与计税基础的差异摊销方法 无形资产准则第十七条 企业选择的无形资产摊销方法,应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的,应当采用直线法摊销。企业所得税法实施条例第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,非货币性资产交换的认定非货币性资产交换准则第二条 非货币性资产交换,是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,非货币性资产交换的认定
19、非货币性资产交换准则补价占整个资产交换金额的比例 25的可以认定为非货币资产交换。对于收到补价的企业:收到的补价换出资产公允价值 25%对于支付补价的企业:支付的补价(支付的补价换出资产公允价值)25%,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,非货币性资产交换的两种计量模式公允价值计量模式原则上以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本;换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益:采用公允价值计量模式的条件(必须同时满足)交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值计量模式适用于未同时满足规定条件的非货币性资产交换;应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为
20、换入资产的成本;不确认损益。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,公允价值计量模式下会计处理与税法的差异分析会计处理的基本原则换出资产为存货的,应当按其公允价值确认收入,同时结转相应的销售成本;换出资产为固定资产、无形资产的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入营业外收入或营业外支出;换出资产为长期股权投资的,换出资产公允价值与其账面价值的差额,计入投资损益。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,公允价值计量模式下会计处理与税法的差异分析税务政策依据企业所得税法实施条例第二十五条:企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配
21、等用途的,应当视同销售货物、转让财产和提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,公允价值计量模式下会计处理与税法的差异分析税务政策依据企业所得税法实施条例第十三条:企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。公允价值,是指按照市场价格确定的价值。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,公允价值计量模式下会计处理与税法的差异分析税务政策依据企业所得税法实施条例第五十八、六十二、六十六、七十一、七十二条:以非现金资产交换方式取得的固定资产、生物资产、无形资产、存货、投资资产,按照该项资产的公允价值和支付的相关税费作为计税基础。,非货币性
22、资产交换准则与税法的差异分析,公允价值计量模式下会计处理与税法的差异分析结论 会计处理采用公允价值计量模式的,在资产转让计税收入和换入资产计税基础的确定两个问题上与税法规定基本一致;注意的问题(换出资产处置所得的计算问题)换出资产公允价值的确认;换出资产账面价值与计税基础的差异,例如:换出资产已经计提过资产减值准备;换出资产为房屋、建筑物以外未使用的固定资产等;,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,账面价值计量模式下会计处理与税法的差异分析会计处理的原则 双方都不确认非货币性资产交换损益对于支付补价的一方换入资产成本 换出资产账面价值应支付的相关税费 可抵扣的增值税进项税额支付的补价对于收到
23、补价的一方换入资产成本 换出资产账面价值应支付的相关税费 可抵扣的增值税进项税额收到的补价,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,资产整体置换改组业务整体资产置换是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换,资产置换双方企业都不解散。,非货币性资产交换准则与税法的差异分析,资产整体置换改组业务整体资产置换的税务处理原则国税发(2000)118号:企业整体资产置换原则上应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失;,非货币性资产交换准
24、则与税法的差异分析,资产整体置换改组业务整体资产置换的税务处理原则国税发(2000)118号:作为资产置换交易补价(双方全部资产公允价值的差额)的货币性资产占换入总资产公允价值不高于()25%的,经税务机关审核确认,资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。(免税置换的条件),非货币性资产交换准则与税法的差异分析,资产整体置换改组业务整体资产置换的税务处理原则国税发(2003)45号暂不确认资产转让所得的企业整体资产转让、整体资产置换、合并和分立等改组业务中,取得补价或非股权支付额的企业,应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值,确认为当期应纳税所得。收到补价的一方计算
25、的补价中的应税所得(换出资产的公允价值换出资产的账面价值)(补价换出资产的公允价值),资产整体置换改组业务例:甲公司与2008年2月以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换,甲企业整体实物资产账面净值为540万元,市场公允价值为600万元;乙企业整体实物资产的账面净值为420万元,市场公允价值为480万元,乙企业向甲企业支付现金120万元。甲企业收到补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例为20(120600100),不高于25,甲企业公允价值600万元与资产账面净值540万元之间的差额不需要缴纳所得税。甲企业收到了乙企业支付的120万元补价确认为当期应纳税所得。补价相对应的所得为:606001
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