房地产开发企业所得税.ppt

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1、房地产开发企业所得税,宁波中瑞税务师事务所 李忠尔地址：宁波中山西路11号四楼电话：,内 容,1.房地产开发企业所得税概述2.房地产企业所得税主要政策规定3.房地产企业所得税主要变动4.执行房地产企业所得税政策的若干建议,房地产开发企业所得税概述,一.房地产开发企业所得税政策演变（一）内资房地产开发企业企业所得税（；按一般企业征税）国税发200383号（2003年7.1；预售收入按规定的利润率计算出预计营业利润额，并入当期应纳税所得额，完工后将差额并入当期应纳税所得额）国税发200631号（将预计营业利润额改为预计毛利额，方法类似）国税函2008299号（；又将预计毛利额改回预计利润额，没区分

2、内外资，事实上失效）国税发200931号（；统一了内外资企业房地产企业所得税的政策和征收方法，并更加规范和具操作性,房地产开发企业所得税概述,（二）外资房地产开发企业外资企业所得税法（；按一般外资企业征税）国税发1995153号（明确房地产企业不属生产性企业；预售房地产收入可预计应纳税所得额预征所得税，销售收入实现后，计算应退补税额；宁波规定预计利润为10%，实际执行为7%）国税发1999第242号（；向境外代销、包销企业支付佣金等，按要求并不得超过房地产销售收入的）国税发2001142号（文到之日，发文2001.12.20；强调并进一步规范国税发1995153号；宁波05年起规定预计利润调整

3、为10%）国税发200931号（；统一了内外资企业房地产企业所得税的政策和征收方法，并更加规范和具操作性）,房地产开发企业所得税概述,二.房地产开发企业所得税是企业所得税法特殊适用（一）政策规定、计税原理和征收方法适用基本的税法规定1.征收方法：查账征收和核定征收2.计税原理（查账征收企业）（1）按年征收、分期预缴、汇算清缴、多退（或抵）少补（2）年应税额=年应纳税所得额适用税率减免税额抵免税额（3）应纳税所得额=应税收入（总收入不征税收入免税收入）扣除项目金额（包括应税收入相关的成本、费用、税金和损失，也包括亏损弥补和加计扣除）=利润总额+纳税调整增加额纳税调整减少额,房地产开发企业所得税概

4、述,3.政策规定基本的政策规定与税法规定一致收入分为应税收入、不征税收入、免税收入扣除项目的相关、真实、合理、权责发生制和划分收益性支出和资本性支出等原则具体的扣除项目，凡没有行业特点的（也即国税发200931号未提及或虽规定不冲突）按税法规定：如不允许扣除项目；捐赠、招待费、广告和宣传费、利息支出、工资附加费、资产税务处理等税收优惠按税法规定（包括免税、加计扣除）,房地产开发企业所得税概述,（二）根据行业特点制订特殊政策和征收方法1.征收方法（1）查账征收是基本的征收方法（2）核定征收方法企业出现中华人民共和国税收征收管理法第三十五条规定的情形（因账务设置或核算无法确定收入、成本或费用），税

5、务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按中华人民共和国税收征收管理法等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理,房地产开发企业所得税概述,2.行业特殊的政策（1）未完工预售收入预计预计毛利额并计纳税；完工后及时结算实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，差额并计纳税（注：通过纳税调整方法解决，也即差额为正时补缴或弥补亏损；差额为负时，只能抵缴其他所得或加大亏损额，不因预计毛利额而退税）（2）对共用部位和设施设备的维修；配套设施的处理；邮电通讯、学校、医疗等相关设施处理作出规定（3）境外佣金作出限制规定（4）

6、合作和合资作了明确（5）明确了预提费用的范围及限度（6）按行业特点对收入和成本的税务处理作出具体规定,房地产开发企业所得税概述,预售调增调减,主要政策规定,一.区分完工和未完工开发产品分别征税就企业而言分为完工和未完工二部分计算所得纳税；就开发产品而言分为未完工和完工后二个阶段纳税（一）完工开发产品按一般制造业产品规定，分别确定计算收入、扣除项目，计算应纳税所得额完工的标志（除土地开发之外）为下列条件之一：1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案2.开发产品已开始投入使用3.开发产品已取得了初始产权证明,主要政策规定,（二）未完工开发产品（包括办理房地产初始登记、取得产权证前）1.用于销

7、售（1）企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额（2）开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额（3）在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料,主要政策规定,计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于152.开发

8、项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%3.开发项目位于其他地区的，不得低于54.属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%,主要政策规定,2.用于出租与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现（属于其他业务收入，计算税费、结转成本费用，计算应纳税所得额）,主要变动内容,主要政策规定,二.完工开发产品收入（一）收入的范围1.销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益2.代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入未纳入开发产品价内并由

9、企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理注:与营业税和土地增值税规定不一致代收尽可能避免、算清负担、物业公司收取等 买一赠一（国税函【2008】875号）,主要政策规定,（二）收入的实现 通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现 1.直接销售,主要政策规定,2.委托销售方式,主要政策规定,2.委托销售方式,主要政策规定,3.视同销售（1）视同销售情形将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为（2）实现时间于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利

10、益权利时确认收入（或利润）的实现（3）收入额确认的方法和顺序A.按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；B.由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定C.按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定,主要变动内容,一.与原内资比较基本内容相同，主要变化有：1.视同销售中，不再包括开发产品转作固定资产2.删除了开发产品先出租后销售的规定，是否按转作固定资产及销售固定资产处理，改为视实际使用时间累计是否超过12个月3.删除以月或季为结算期，定期进行结算，按规定期限申报缴纳税款的规定二.与原外资比较增加了大量原外资没有规定的销售

11、方式、收入实现时间及收入额的确定内容,主要政策规定,三.扣除原理（一）应解决二层次六种扣除问题,主要政策规定,（二）税前扣除原则1.真实性原则2.相关性原则3.合理性原则4.权责发生制原则5.区分权益性支出和资本性支出原则其中，费用主要判断能否扣除及扣除标准固定（生物）资产、无形资产和长期待摊费用主要解决摊销（可折旧）额在税前扣除成本主要解决已销产品（已发生劳务）成本结转制造业成本：支出在产品成本完工产品成本销售产品成本（解决支出或成本的归集和分配）,主要政策规定,（三）房地产企业的税前扣除基本原则1.企业所得税法公共性的规定按税法规定（即没有提及并不相抵触的规定）2.行业特有规定，按本政策规

12、定（即与税法相抵触的；税法中没有规定）在进行成本、费用的核算与扣除时，区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除,主要政策规定,四.费用、税金和损失（一）期间费用1.维修费用或基金（1）维修费用：对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除（2）维修基金：将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除,主要政策规

13、定,2.境外机构佣金委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除 注：境内佣金按财税200929号执行3.转作自用计提折旧开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用,主要政策规定,4.利息支出（1）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除 按借款用途决定是否资本化企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用（即开发完工后），准予扣除 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经

14、过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间（即开发期间）发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照规定扣除,主要政策规定,按借款渠道确定扣除标准向金融企业借款利息,准予扣除向非金融企业借款利息,不高于同期贷款利率部分,准予扣除经批准发行的债券利息,准予扣除（2）关联方的借款利息支出实际支付给关联方的利息支出，接受关联方债权性投资与其权益性投资比例不超过规定比例和有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除，其他企业（包括房地产开发企业）：2：1,主要政策规定,企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团

15、内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除,主要政策规定,（二）税金（已销开发产品）营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除（三）损失1.担保损失企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除,主要政策规定,2.财产损失（1）企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除（2）企业开发产品（以成本对象为

16、计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除注：非整体损失系增大开发产品成本,主要变动内容,主要变动内容,成本费用归集和分配,包括实际发生、预提和待摊费用,六原则确定,四种方法,六项内容,按可售面积,主要政策规定,五.计税成本（一）计税成本对象1.概念和范围成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目 包括主要开发产品、停车场所、公共配套设施和相关设施等2.计税成本对象的确定原则（1）可否销售原则开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够

17、对外经营销售的成本对象,主要政策规定,（2）分类归集原则对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算（3）功能区分原则开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算（4）定价差异原则开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算,主要政策规定,（5）成本差异原则开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算（6）权益区分原则开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算3.成本对象确定和调整

18、成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意,主要政策规定,4.特殊项目的成本对象确定（1）配套设施 包括在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等 A.属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理B.属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开

19、发产品进行处理,主要政策规定,（2）相关设施包括企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额（3）停车场所企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理,主要政策规定,（二）计税成本支出的内容 1.土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地

20、变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等2.前期工程费指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用,主要政策规定,3.建筑安装工程费指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等4.基础设施建设费指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费,主要政策规定,5.公共配套设施费指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权

21、属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出6.开发间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等,主要政策规定,（三）计税成本的要求1.按实际发生的支出作为计税成本的基本构成各项支出都应按实际发生额作为计税基础（1）非货币交易方式取得土地使用权 A.企业、单位以换取开发产品为目的，土地使用权的投资a.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开

22、发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款,主要政策规定,b.换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款B.企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地

23、使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。,主要政策规定,（2）预提（应付）费用 A.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10B.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件C.应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业

24、管理基金、公建维修基金或其他专项基金。,主要政策规定,2.取得合法凭据（注：不一定是发票）企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本 3.准确按成本计算对象进行归集和分配（1）归集和分配的基本规则企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象,主要政策规定,（2）共同成本和不能分清的间接成本分配方法A占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发

25、用地总面积的比例进行分配a.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配b.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积,主要政策规定,B建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配a.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配b.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按

26、某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配C直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配D预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配,主要政策规定,（3）明确分配标准的成本项目A.土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整B.单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配

27、C.借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配D.其他成本项目的分配法由企业自行确定,主要政策规定,4.规定期限核算终止开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按中华人民共和国税收征收管理法的有关规定对其进行处理,主要政策规定,（四）已销开发产品的计税成本已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：可售面积单位工程成

28、本=成本对象总成本成本对象总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本,主要变动内容,主要变动内容,主要变动内容,主要政策规定,六.合作或合资项目,主要政策规定,主要变动内容,主要政策规定,七.其他相关问题（一）执行时间自2008年1月1日起执行（二）衔接问题1.内资房地产（1）08年前预收款通过毛利率差调整，体现在应纳税所得额上，07年和08年的税负差无法补回；毛利逆差也无法退税申报表中：预收时，预计毛利作调整增加；完工销售时，实际收入和成本作结转，预计毛利额作纳税调整减少,主要政策规定,例：某房地产开发企业，2007年利润总额为500万元，另有预售开发产品收

29、入2000万元（预计利润为20%）；2008年：1.利润总额为300万元（预售款全部转销售，对应的计税成本为：1500万元）2.利润总额为700万元（预售款全部转销售，对应的计税成本为：1800万元）3.2000万元当年预收，当年转销售2007年：应纳税所得额：500+200020%=900万元应纳税企业所得税：90033%=297万元,主要政策规定,2008年：1.应纳税所得额：300200020%=-100万元（亏损确认，已缴纳的企业所得税不予退还）（分析：预售转收入毛利：20001500=500万元；其他所得为亏损200万元）2.应纳税所得额：700200020%=300万元应纳税所得税

30、额：30025%=75万元（分析为：预售转收入毛利：20001700=300万元，其他所得400万元，预售按预计毛利400万元缴纳33%企业所得税，2008年度按实际毛利300万元应按规定税率缴纳，多预计的100万元也按33%税率，多负担了8%，但不能退还）3.2000万元若发生于当年度，调增、调减对销,主要政策规定,（2）以前年度亏损以前年度亏损（包括预计毛利调整），仍可在规定的期限内税前弥补（3）广告费、业务宣传费、业务招待费基数：不包括预售收入结转：只限广告费（4）代建按新税法规定处理,主要政策规定,2.外资房地产从事房地产开发经营业务的外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完

31、工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法（即调整毛利差额）进行税务处理原外资采取预计利润率预征税办法07年止外资经营盈利的，合并计税（内资处理相同）07年止外资经营亏损的，预计利润征税，同时亏损确认,主要政策规定,结论当预计利润率小于实际利润率时，差额部分应补税当预计当预计利润率大于实际利润率时，差额部分，既有税率差多缴税，又有毛利差多缴税亏损情况下，利润差作调整，亏损作弥补若按外资政策规定，分摊未税前扣除的期间费用，应作妥善处理2008年前预收款的预计利润与毛利率差，即使尚未转销售，也不宜调整（以税务机关为准）,主要政策规定,例：外资房地产开发企业，2007年

32、度利润总额为-300万元，预售开发产品收入2000万元，预计利润率10%；2008年利润总额800万元（包括上年1200万元转销售），另增收预售开发产品收入1000万元，预计毛利率15%2007年：应缴企业所得税：200010%33%=66万元；同时亏损确认300万元2008年：应纳税所得额：800+100015%120010%300=530万元应纳税企业所得税：53025%=132.5万元注：余800万元及新1000万元，在转销售时调减,若干建议,一.权衡开发方式代建、合作（与预售间）、合资和自行开发缴纳的税种、计税依据都不一样二.选择合适的销售方式不同销售方式下，销售实现的时间不同；不同代

33、销约定，计税依据和差异三.正确把握预售收入预售收入的名称多种多样，除了借款、代建、合作或合资外，一般不以名称改变预售收入的性质四.妥善确定成本对象成本对象决定着各项目的毛利，也决定利润的实现，关系到土地增值税计税基础,若干建议,五.选择合适的成本方式成本结转影响到当期所得额，但不一定早进成本就合算，对于预计毛利率低于实际毛利率的，迟结算较宜；对于无后续开发项目的，多少转成本会引起无法补回已预售调整六.及时结算成本及期后费用的分摊按政策规定结算成本终止，避免核定；期后费应充分说明项目相关性及合理分摊七.及时取得发票及用好预提费用政策除可预提的范围和标准外，其他都按实税前扣除八.注意与主管税务机关沟通,谢谢大家欢迎沟通联系,地址：宁波中山西路11号四楼电话：,