管理会计研究模块三实务篇.ppt

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1、管理会计研究模块三：实务篇,实务篇之专题二：作业成本管理,累积销售曲线图,销售收入比重,110%,90%,70%,50%,30%,10%,0,10%,50%,70%,30%,销售品种比重,产品盈利曲线图,300%,250%,200%,50%,0,20%,60%,80%,40%,产品品种,累积盈利比重,100%,30%,100%,150%,350%,产品如何定价,1、二种基本的定价模式(1)以市场为基础的定价在一个完全竞争的市场，价格优势是竞争关键，而成本的降低是取得价格优势的基础。(2)以成本为基础的定价在一个不完全竞争的市场，成本是定价的唯一基础。,2、短期定价与长期定价,(1)长期定价应考

2、虑整个产品寿命周期成本(2)短期定价更多考虑相关成本例如：制造业应考虑的相关成本，额外增加的料费、工费、制造费，除以上以外，还应考虑以下相关因素：现在生产能力能否满足定单要求，资源消耗的机会成本特殊定价与正常定价的关系,3、订单成本计算,某公司接到一张100件A产品的订单。这张订单所涉及的作业活动及其最佳成本计算如下表所示：,定单成本计算,订单成本计算(续表),3、订单成本计算,(1)100件，总成本$14780，单位成本$147.8(2)1000件,总成本$(90400+5740)96140，单件$96.14(3)若以成本加成20%定价：生产100件，单价$177.36。生产1000件，单价

3、$115.37,顾客盈利分析1、顾客的不同特征,2、顾客分类坐标,企业获取的盈利,高盈利,低盈利,A,B,C,D,低成本,高成本,服务顾客的成本,3、企业决策,A类顾客：低成本、高盈利，是企业稳定的利润来源 应用一切办法来争取这类客户，取得优势B类顾客：高成本、高盈利 依据收入补偿成本原则，努力争取这类客户,3、企业决策,C类顾客：低成本、低盈利 属于价格敏感型客户，应以信誉来争取D类顾客：高成本、低盈利 应设法从内外两方面进行努力，力争扭亏为盈,产品替代决策,1、替代产品的优势降低成本选择：功能不变，成本下降提高价格选择：成本不变，功能上升2、运用ABC对产品进行价值成本分析,(1)价值分析

4、规划法,1、选择对象物,分析什么？,(1)选择对象物,2、功能定义,这是什么？,它起什么作用？,(2)收集信息,(3)定义功能,(4)整理功能,(1)价值分析规划法,3、功能评价,该功能成本是多少？,该功能价值又是怎样？,(5)计算功能成本,(6)评价功能价值,4、作业成本改善方案,有其他起同样作用的方案吗？,(7)酝酿提案,是怎样一个改善方案？,(8)概略评价与具体化,该改善方案确实能提升价值吗？,(9)详细评价,(1)价值分析规划法,5、提案并继续强化,该改善方案是否提交实施？,(10)作成提案书,实施状况如何？,(11)测定事实状况,(2)产品成本与功能之间的关系,C=C1+C2,Cmi

5、n,C1,C2,成本,C,C,0,P,P,功能完成度,(2)产品成本与功能之间的关系,C1：设计制造成本C2：使用成本Cmin：寿命周期成本C：寿命周期P：寿命周期成本最低时功能完成程度,产品设计决策,生产过程的改进,1.合理安排作业生产批次2.提高作业使用效率3.降低作业成本,技术投资,1.市场的需求对FMS以及CIMS的依赖2.不同的作业有不同的需求3.选择的依据是作业的功能,一.Reading Lists,The impact of Activity-Based Costing Techniques on firm performance JMAR 2001 A framework fo

6、r assessing cost management system changes:the case of activity based costing implementation at general motors 1986-1993 JMAR 1995 An empirical analysis of firms implementation experiences with Activity-Based Costing JMAR 1995Cost system and incentive structure effects on innovation,efficiency and p

7、rofitability in teams AR 1999 ABC核算体系的业务处理程序设计 会计研究 1999年第5期 作业成本法在中国企业的应用探讨 中国财务与会计研究 2000年第1期作业成本法在我国铁路运输企业应用的案例研究.会计研究，2001第2期上海会计 2002年12期、2003年第5、8、9期上海财经大学学报 2004年第2期 财经研究 2004年第4期,The impact of Activity-Based Costing Techniques on firm performance JMAR 2001,研究结论：采用ABC的企业业绩显著高于未采用ABC的企业（配对样本）研

8、究方法：经验研究方法（empirical research)选取两组样本，一组是采用ABC的企业，一组是未采用ABC的企业（控制了其他因素）。采用ABC的企业三年回报率是61，未采用ABC的企业是34。（在5水平上显著）目的：了解国外管理会计如何进行经验研究注意问题：1、事件日确定 2、事件窗口选择（长窗口）,A framework for assessing cost management system changes:the case of activity based costing implementation at general motors 1986-1993 JMAR 1995

9、,研究方法：案例研究（case study、field study)通过GM公司实施ABC的案例来研究如何实施ABC以及影响ABC系统成功实施的因素 技术因素复杂性、兼容性 组织结构-集权、分权 不同阶段影响不同目的：了解如何进行案例研究注意问题：案例研究与实地研究（field study)中国会计评论第一期 李志文,An empirical analysis of firms implementation experiences with Activity-Based Costing JMAR 1995,研究方法：经验研究-问卷调查研究 通过问卷调查的方式研究影响ABC成功实施的因素行为因素

10、和组织因素是重要的解释变量 1、高层领导的支持 2、与业绩评价、报酬系统的联系 3、与企业战略的联系 4、企业资源的支持程度目的：了解如何通过问卷调查的方式收集数据进行管理会计研究注意问题：1、变量取值（非连续变量）2、回收率比较低（通过有影响的机构发放问卷 3、检验方法（非参数检验）,Cost system and incentive structure effects on innovation,efficiency and profitability in teams AR 1999,研究方法：试验研究（experimental research)通过一项试验，研究在不同的业绩评价系统下

11、，ABC对企业（团队）生产的效率、盈利性的影响。在有利于促进团队合作的业绩评价系统下，采用ABC系统可以提高企业业绩。在有利于促进个体之间进行竞争的业绩评价系统下，采用ABC系统不利用提高企业业绩。目的：了解如何通过试验设计来进行管理会计研究 2002年诺贝尔奖获得者：丹尼尔卡内曼 Daniel Kahneman 维农史密斯 Vernon L.Smith,二.国内外ABC/M研究情况,国外研究总体情况 发表期刊 国外期刊发表的ABC/M文章数量 国外ABC/M研究方法 国内研究总体情况 发表期刊 研究内容,国外ABC/M研究总体情况(Accounting journals),国外ABC/M研究

12、总体情况(Volume),资料来源：The development of activity-based costing journal literature,1987-2000 The European accounting review 2002,国外ABC/M研究总体情况,资料来源：The development of activity-based costing journal literature,1987-2000 The European accounting review 2002,国外ABC/M研究情况(Research methods),国内ABC/M研究总体情况(期刊/数量

13、）,国内ABC/M研究总体情况（研究内容）,资料来源：作业成本法在我国的过去、现状和未来展望 上海会计 2 002年第5期,国内ABC/M研究总体情况（研究课题）,国外ABC研究内容,对传统成本制度的批评ABC下的成本分摊ABC制度设计ABC制度的实施与运用ABC制度对组织行为的影响ABC制度与其他技术结合,对传统成本制度的批评,失去相关性的成本信息，往往会误导管理者作出错误的决策。传统成本制度因无法适应制造环境的改变，从而无法提供及时且准确的成本信息 制造环境的重大改变无法正确计算产品成本传统成本制度无法适应不同的目的,对传统成本制度的批评,制造环境的重大改变 从Kaplan(1984)探讨

14、管理会计发展的历史及演变趋势后，许多国外学者认为在JIT等新的制造环境下，传统成本制度不论在成本习性、成本分摊或产品成本计算等方面都受到很大的冲击，以致无法提供相关、准确、及时的成本信息。但也有一些学者认为传统成本会计信息仍有存在的价值。根据Dimnik(1989)的一项调查，在64个样本中，仅8企业不满意现有成本信息，作者建议只需要将现有成本制度稍加修改，配合公司战略即可供管理决策所需。,对传统成本制度的批评,无法正确计算产品成本 传统成本制度很少考虑产品的差异性，而且常以数量做为制造费用的分摊基础，如Cooper和Kaplan（1988）、Brunton（1988）、Cooper Shan

15、k和Govindarajan（1988）等相应提出制造费用分摊基础的不当，可能造成产品间相互补贴的后果，以及产品成本扭曲的现象等。（批量差异、工艺差异、产品成本低估）,ABC制度的设计,在考虑ABC制度设计问题前，企业应该考虑是否需要一个ABC系统。Cooper（1988）认为在衡量成本低、竞争激烈和产品多样性的前提下，公司可以设计一套ABC系统。其次，Cooper（1989）提出了设计ABC制度的5个步骤：1.根据业务活动划分作业；2.计算各作业成本；3.选择第一阶段的分配基础（资源动因）；4.确定作业中心；5.选择第二阶段的成本动因。,ABC制度的实施及运用,ABC制度的实施 Cooper

16、（1990）认为在实施ABC之前应先考虑以下问题：系统是单独使用还是与其他系统整合在一起的；实施前是否需要有正式被批准的设计方案；谁为该系统的“拥有者”；信息需要者对该系统提供信息的精确度要求如何；系统应该报告历史成本还是未来成本信息；原始凭证的设计是复杂还是简单；至于ABC的实施步骤，Cooper（1990）、Eiler和Campi（1990）及Romanco（1990）都有所探讨。,ABC制度对组织行为的影响,一项新制度的设计与运行对个人、组织而言，将产生某种程度的冲击。而组织如何应对该项冲击，是一项新制度实行成功与否的关键。ABC的成功实施同样也面临着同样的问题。Shields和Youn

17、g（1989）认为实行一项新的成本管理系统时，必须考虑行为和组织战略的问题，因而提出了7CS的行为模式（文化、控制、主导者、改变程序、承诺、报酬及持续教育）。而Tuvney（1989、1990）和Cooper（1989）认为在选择成本动因时，尤其要注意可能导致的潜在不利行为影响。例如，以零件数目为成本动因时，将诱使研发人员设计零件数较少的产品，而使得维修成本降低。对于公司实施ABC时，经理人员可能的“反抗行为”，及公司如何应对的问题等，Cooper认为可通过教育、说服及授权等方式来减少实施的障碍。,ABC制度与其他技术的结合,Greene和Flentoy（1990）认为，ABC的实施必须与新的

18、绩效管理系统相配合，而此新的系统不仅同时强调财务与非财务的绩效指标，更须注重那些会导致成功的作业。Tyson（1991）认为条码系统和ABC的配合，将产生更快、更准确的成本信息。MacArthur（1992）对ABC和JIT做一比较，认为两者相似点在于作业的分析及无附加值的消除；相异点在于间接成本的分摊及定价所用的成本信息不同。Carlson和Young（1993）以个案的方式说明ABC和全面品质管理（TQW）如何相互配合的问题。作者认为可通过将作业与品质管理策略相连接，则能达到以作业为基础的全面性品质管理。,我国现阶段迫切的研究方向,通过案例、实地研究的方式总结我国企业实施ABC、ABM成功

19、与失败经验 服务业 制造业与财务会计协调研究 与会计准则之差异（目的、成本范围）与业绩评价融和研究 建立基于作业基础上的业绩评价体系（平衡计分卡）,作业成本法研究专题,阅读参考文献:1,JMAR杂志的论文:Measuring the success of ABC management and its determinants,1997 EditionThe ABC hierarchy,production policies and firm profitability 1997 EditionSatisfaction with ABC management implementation1997

20、 Edition,The implementation stages of ABC and the impact of contextual and organizational factors,1998 EditionThe impact of ABC techniques on firm performanceThe value of ABC in competitive pricing decision,2004 Edition,案例二作业成本法在中国实施的案例研究,研究意义,作业成本法（Activity-Based Costing,简称ABC）从上世纪80年代后开始成为管理会计研究中最

21、热门的课题之一。有关的研究成果全部来自于发达国家，如美国，英国和西欧。而发展中国家（包括中国）鲜有此类研究，原因也是多方面的。,近20年的经济改革，中国从计划经济转向社会主义市场经济。国际间的竞争加剧，中国企业寻求长远的竞争优势，开始寻求西方创新的管理会计工具。在中国，ABC还缺乏实施的经验，只能停留于理论水平。因此，ABC执行情况的研究具有重要的意义。,研究意义,研究框架,采用案例研究（许继）阶段因素模型（Cooper and Zmud,1990）在以中国大型制造企业为研究对象的背景下，调查ABC的实施过程、应用情况以及影响ABC成功实施的因素。,研究框架,ABC成功实施的影响因素，本文对主

22、要观点进行了统计（见本文表一）。选择阶段因素模型作为本文的研究框架。阶段模型：实施的4个阶段各阶段的影响因素包括：技术因素，行为因素，组织因素和环境因素。图1.doc,开始,应用,适应,接受,研究框架,该研究框架旨在：1、了解实施阶段的相关问题和许继实施过程的有关经验；2、调查使用者对ABC实务性和应用性的认识。3、分析收集的数据，与理论提出的影响因素进行比较。,许继的背景情况,上市公司产品生产范围广泛管理上的先进性，如KPI和EVA的采用良好的电算化体系人员素质较高高层非常支持采用西方创新的管理会计工具，主动寻求学术界的帮助。,ABC在许继的实施过程：开始阶段,开始阶段1、传统的成本核算模式

23、。2、转移定价由各利润中心以成本为基础协商确定。3、制造过程的重大变化和新技术的采用使成本分配模式和转移定价的定价基础受到怀疑。4、激烈的市场竞争和消费者更高的需求（快速供货与低廉的价格）带给企业巨大的压力。寻求新的成本分配模式成为当务之急，也促成了实务界与学术界的合作。,ABC在许继的实施过程：采用阶段,采用阶段1、计划一年时间来初步实施ABC2、由第一生产部门（事业部，FPD）具体实施3、事业部分为四个部门进行作业公共部、制造部、产品线和日立公司（中日合资）见图3，许继的数据流程图4、通过确认作业与成本动因，建造起前三个部门的制造作业流程。见图4,ABC在许继的实施过程：采用阶段,5、编写

24、ABC使用手册6、加强思考与学习该阶段遇到的问题：1、如何确定总务成本和财务成本的成本动因。2、如何确定ABC系统的终极所有权。该阶段的成果：完成了ABC系统的设计，确认了作业与成本动因,ABC在许继的实施过程：适应阶段,适应阶段任务：开发ABC系统以支持决策制订过程初期困难：开发ABC专用软件1、ABC软件系统与组织的其他系统难以兼容，尤其是财务会计系统。2、现有的作业和成本动因相对于事业部工作流程的快速变化总是处于过时的状态。初期的各种困难交织在一起，使得ABC的实施陷入僵局。,ABC在许继的实施过程：适应阶段,解决办法：召开紧急会议；与参与人员共同讨论；明确ABC实施的利大于弊；解决AB

25、C软件系统的问题；改进成果：ABC软件系统得到大量的改进，ABC报告可以按月度提供。,ABC在许继的实施过程：接受阶段,接受阶段任务：调查使用者对ABC系统实施过程的认识和接受程度，调查各阶段的实施情况。调查方式：调研会和发放问卷调查对象：参与ABC实施过程的许继员工调查内容：将被调人员分为三组，就对ABC原则的理解水平、作业中心划分的适当性以及成本动因选择的适当性进行调查（调查内容的统计结果见表3，4，5，6），80份问卷回收68份。,ABC在许继的实施过程：接受阶段,调查结果全体调查对象对于ABC原则都有一定的了解，其中管理人员和财务人员的了解水平更好（表4）。对于作业中心分类的适当性，意

26、见有分歧（表5）。对于作业动因选择的适当性，绝大多数认为是适当的（表6）。,ABC在许继的实施过程：总结,实施ABC计划的初衷“给内部转移定价和产品成本控制提供准确的产品成本信息”得以实现。许继解决了相关的ABC软件问题，并在制造和仓储部门实现了成本控制。,分析许继ABC实施过程的经验,本文采用的因素阶段模型的研究框架中，对ABC实施过程具有影响的因素有四类，因此建立四个分析的视角。技术角度行为角度组织角度环境角度,分析许继ABC实施过程的经验,技术角度文献提及的技术因素:系统设计的复杂性、确认成本动因、新系统与现有会计信息系统的兼容性。许继遇到的技术困难最为明显的是：1、确认作业和成本动因的

27、适当性2、ABC与信息系统的功能兼容性上述技术问题出现在实施过程的开始和采用阶段，是任何系统实施都会遇到的普遍问题。,分析许继ABC实施过程的经验,行为角度文献提及的行为因素：数据收集过程中会计人员的出席、参与方式，ABC的培训和所有权问题。许继实施过程的行为因素1、会计人员出席和参与方式的积极作用：会计人员与一线员工紧密合作，这种参与方式使得会计人员和事业部的管理人员都较为满意。2、所有权问题和会计人员工作满意度增加的双面影响。,分析许继ABC实施过程的经验,3、培训问题的双向影响 总之，这些行为因素在ABC实施过程中并没有带来严重的负面影响。但是，一旦ABC深入进行到ABM和ABB，部门之

28、间和谐的关系开始紧张，这给ABC系统的长期发展带来不利影响。,分析许继ABC实施过程的经验,组织角度正面的影响：高层不断的支持和“学习性组织”潜在的负面影响：组织结构环境因素市场竞争财务业绩导向集团与部门之间的目标不一致,结束语,许继案例研究带来的启示未来研究的方向,作业成本管理系统 在许继的实践,马保州许继电气股份有限公司副总经理二零零六年六月二十四日,传统成本核算系统的困惑（一）,传统成本核算的弊端归集 不全面，未包括管理费用、财务费用、销 售费用等分配 分配基础单一，定额工时不适合企业技术 的发展,传统成本核算系统的困惑（二）,传统成本报表提供的信息对外 产品成本信息不准确从而导致财务会

29、计信息的扭曲对内 定价 考核 三费居高不下,传统成本核算系统的困惑（三）,我们的困惑：信息准确性 成本信息是否能准确反映企业产品的真实消耗？成本可控性 传统成本管理系统能否及时、有效的监督、控制成本、费用的发生？决策相关性 成本信息能否为企业定价、业绩考核等提供相关信息？,ABC/ABM实施过程(一）,许继电气目标 根据企业定单式生产特点，建立一套基于企业各作业中心的成本核算、成本管理系统，从而为企业管理决策提供及时、可靠、准确的成本信息，并提高企业定价、考核等管理决策水平,ABC/ABM实施过程（二）,三方合作内容 许继电气 领导支持、员工参与 上海财经大学 提供理论指导、设计方案 金蝶软件

30、公司 根据成熟的方案设计客户化的软件,ABC/ABM实施过程（三）,三方合作成效 实务方面 许继电气：提高了企业成本核算、成本管理水平 金蝶公司：研究开发出客户化的ABC/ABM商业软 件，便于中国企业推广应用ABC/ABM。理论方面 探索了ABC/ABM在我国企业应用的可行性已经相应的制约因素，为我国企业推广ABC/ABM提供借鉴。,ABC/ABM给许继带来了什么？(一）,成本核算体系的变革提供完整成本信息企业所发生的成本费用信息都纳入到核算系统中提供准确成本信息通过选择合理的作业动因，相对准确的分配各种成本费用提供及时成本信息ABC/ABM核算软件能够及时提供各种成本报表，反映企业成本费用

31、发生情况,ABC/ABM给许继带来了什么？(二）,成本管理的新尝试标准作业成本 建立了一套基于作业基础之上的成本差异计算与分析系统作业预算 建立了一套以作业为中心的预算制度，为管理费用、销售费用的控制提供了新的思路。作业基础业绩评价 结合许继电气现有的KPI考核制度，建立了作业基础责任会计，从而能更有效的评价企业内部各责任中心的业绩,ABC/ABM给许继带来了什么？（三）,高层管理人员的认识改变重销售轻成本的思维从作业的层面来认识企业价值的创造把成本指标纳入到企业管理人员业绩考核系统中,ABC/ABM给许继带来了什么？（四）,部门管理人员的认识部门管理人员开始重视成本，利用成本报表信息来分析、

32、控制本部门费用的发生利用标准作业成本信息开展工程预算，提高了产品竞标的成功率,ABC/ABM给许继带来了什么？（五）,员工的感受车间综合管理员:成本更可靠，反映了实际情况。成本信息更全面，可以获得各种相关的成本信息。生产一线员工：重视本作业中心作业动因的消耗，并尽量节约作业动因的发生。,ABC/ABM给许继带来了什么？（六）,有形的变化方便操作的ABC/ABM软件，及时提供了各种成本信息，便于实时监控企业成本费用的发生。标准作业成本、作业预算的实施有效地控制了企业成本费用的发生。例如在ABM项目开展的过程中，自动化生产线管理人员就分作业中心来控制成本费用的发生，根据标准作业成本、作业预算来控制

33、各种资源的耗费，在2004年销售量增长一倍的基础下，制造费用却降低了一个百分点。,ABC/ABM留给我们的思考（一）,如何确保对外报表与会计准则相一致ABC/ABM提供的成本信息主要服务于企业内部管理决策通过金蝶公司设计的软件自动获得两套报告数据，一套用于内部管理决策，另一套用于对外公布,ABC/ABM留给我们的思考（二）,与企业组织结构相协调ABC/ABM是基于企业整个价值链的成本核算、成本管理模式中国处于经济转轨过程中，企业发展时刻面临着转变经营模式、管理模式的压力如何使ABC/ABM适合我国企业这种多变的经营环境？,ABC/ABM留给我们的思考（三）,与考核制度相联系ABC/ABM成功实施需要与各级管理人员的业绩考核相联系如何与平衡计分卡、KPI、EVA等考核指标相结合？,ABC/ABM留给我们的思考（四）,对会计人员的要求职能：从核算转向管理参与：从事后转向事前、事中、事后多阶段参与，重点关注事中的监控和事后的分析素质：从纯财务转向综合性、复合性,总结（一）,成功实施的经验理论指导客户化软件高层领导大力支持员工的积极参与,总结（二）,存在的问题如何保证作业动因录入的及时、准确如何有效的与KPI、EVA等考核系统结合如何适应企业多变的经营环境,总结(三）,下一步目标在集团公司全面推广与企业现有各种管理手段的整合,谢谢！,