营业税改征增值税操作实务与技巧.ppt

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1、营业税改征增值税操作实务与技巧,讲解人:屠建清 高级会计师 世界华人专家某筹备上市公司财务总监、总经理助理浙江省总会计师协会理事、舟山工委副会长 清华、北大、浙大、上海财大、浙师大特聘讲师 AIA国际会计师、CFO总会计师资格认证讲师 企管名师网、财易网特聘首席财务会计讲师浙江省会计人员后续教育指定培训师北京培训行业联合会常务理事,2011年11月16日，财政部、国家税务总局发布了经国务院同意的关于印发营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011111号）等重要文件，明确从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。2012年7月25日，国务院常务会议决定，

2、自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省（直辖市、计划单列市）。并决定2013年继续扩大试点地区，选择部分行业在全国范围内试点。,2013年12月9日，财政部、国家税务总局联合发文关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知（财税2013106号），明确自2014年1月1日起，在全国范围内开展铁路运输和邮政业营改增试点。同时，财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税201337号）自2014年1月1日起

3、废止。2014年4月30日，财政部、国家税务总局联合发布财政部国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知（财税201443号），决定从2014年6月1日起电信业正式纳入“营改增”范围。,一、营业税改征增值税的内容及对纳税人的影响1营业税改征增值税的内容在2011年1月16日财政部、国家税务总局发布的关于印发营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011110号）中，对“营改增”的主要内容进行了详细的规定，主要有以下几个方面：(1)税率在现有一档基本税率17%、一档优惠税率13%的基础上,增加了11%、6%两档税率;对提供有形动产租赁服务,税率为17%;提供交通运输业服务包括陆路运输服

4、务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务,税率为11%;部分现代服务业包括研发和技术服务，信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务，税率为6%；年应税服务销售额500万元以下（交通运输业和部分现代服务业），适用简易征收方式，征收率为3%。（2）计税方式交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。,（3）计税依据纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。对一些存在大量代收转付或代垫资金的行为，其代收代垫金额可予以合理扣除。（4）服务贸易进出口 服务

5、贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。（5）税收优惠政策过渡 国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。试点期间针对具体情况采取适当的过渡政策。（6）税收收入归属 试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。（7）跨地区税种协调试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，,允许在计算缴纳增值税时抵减。非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。（8）增值

6、税抵扣政策的衔接 现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。2.营业税改征增值税对纳税人的影响(1)对于适用3%的税率的原营业税纳税义务人，改征增值税后，若税率为6%，当增值率小于53%时或获得进项抵扣率大于47%时，适用增值税是有利的；若增值率大于53%或获得进项抵扣率小于47%时，适用增值税后将增加税收负担。(2)对于适用5%的税率的原营业税纳税义务人，改征增值税后，若税率为6%，当增值率小于88.33%时或可抵扣率大于11.67%时,适用增值税是有利的;若增值率大于88.33%或抵扣率小于11.67%时,适用增值税后将增加税收负担。(3)对于小规

7、模纳税人而言,若原适用税率为3%,则减税2.91%;若原适用税率为5%,则减税高达41.75%。,二、应税服务范围与纳税义务人1.增值税纳税义务人中华人民共和国增值税暂行条例第一条规定：在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人。财政部 国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知（财税2011111号）第一条规定：在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下简称应税服务）的本市行政区域范围内的单位或个人，自2012年9月1日起提供应税服务，应当交纳增值税，不再交纳营业税。单位，是指企业、

8、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人，是指个体工商户和其他个人（即自然人）。此外，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下简称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下简称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。,2.交通运输业的应税服务范围,3.现代服务业的应税服务范围,建筑业、邮电通讯业、销售不动产等行业，以及餐饮、娱乐等服务业，暂不在本次改革试点范围之内。4.境内外收入的判断在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。判断境内外收入的两个原则如下：1属人原则：将境内的单位或者个人提供的

9、应税服务都纳入了境内应税服务的范围，即境内的单位或者个人提供的应税服务无论是否发生在境内、境外都属于境内提供应税服务。2来源地原则：只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境内提供，都要属于境内应税服务（含境内单位和个人在境内接受境外单位或个人在境外提供的应税服务）和在境外单位或个人在境内接受应税服务。【案例】江苏宁寿公司是生产医疗器械的外商投资企业，属于增值税一般纳税人。但公司从海外聘来专业技术人员，宁寿公司将向境外支付技术服务费。按照现行规定，已经按5%的税率代扣代缴了营业税。请问，营业税改征增什税后，公司向境外付汇业务还需要代扣代缴营业税吗？这次的营改增对公司存在什么样的影响？,【案例

10、分析】提供技术服务属于本次营改增征税范围中的“部分现代服务业”中的“研发和技术服务”范围，属于本次“营改增”的应税服务范围。该公司不需要代扣代缴营业税，而应当按照财税2011111号文件规定，在向境外付汇时代扣代缴增值税6%。5.不属于境内收入的情形不属于在境内提供应税服务包括：（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务；（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。境内单位或个人在境外提供建筑业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税；境外单位或者个人在境外向境内单位或个人提供的完全发生在境外的劳务不征收营业税。,本次营业税改征增值税后，仍坚

11、持了营业税暂行条例的征管原则。在财税2009111号文件中，对于境外单位或者个人提供的完全发生在境外的不征收营业税的劳务进行了例举，未例举的劳务应征收营业税。例举的不征收营业税的劳务：文化体育业（除播映），娱乐业，服务业中的旅店业、饮食业、仓储业，以及其他服务业中的沐浴、理发、洗染、裱画、誊写、镌刻、复印、打包劳务。本次营改增又规定了境内企业和个人在境外消费与使用境外单位和个人提供的劳务，不属于“在境内提供的应税劳务”的范畴。6.非营业税活动财税2011111号文第九条规定：非营业活动中提供的交通运输业和部分现代服务业服务不属于提供应税服务。非营业活动排除在应征增值税应税服务之外，包括：（1）

12、非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动。（2）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供交通运输业和部分现代服务。（3）单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务。（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。,财税2009111号文规定：同时满足以下条件的行政事业性收费和政府性基金暂免征收营业税：（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人中政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费和政府性基金；（2）收取时开具省级以上（含省级）财政部门统一印制或监制的财政票据；（3）所收款项

13、全部上缴财政。7.增值税视同销售行为此次营业税改征增值税中，财税2011111号文第十一条规定，单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税劳务：（1）向其他单位或者个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。（2）财政部和国家税务总局规定的其他情形。,三、纳税义务人的分类管理1.一般纳税人的认定标准本次税改中，纳税义务人的管理仍然分为一般纳税人、小规模纳税人和扣缴义务人三大类。营业税改征增值税的试点一般纳税人不实行纳税辅导期管理。只有在“试点一般纳税人发生增值税退税、骗税、虚开增值税扣税凭证等行为时，可以实行纳税辅导期管理，限不少于6个月”。2.一般

14、纳税人认定标准的特殊规定根据国家税务总局公告2011年第65号、2012年第38号规定，本次营业税改增值税中，一般纳税人的认定标准为：（1）试点纳税人应税服务年销售额超过500万元的，除该公告第二、三条规定（二、已取得一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人，不需重新申请认定，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。三、2011年年审合格的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，其应税服务年销售额不论是否超过500万元，均应认定为一般纳税人。办理一般纳税人资格认定时，不需提交认定申请，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。）外，应当向主管税务机关申请增值税一纳税人资格认定

15、。,应税服务年销售额，是指试点纳税人在连续不超过12个月的经营期内，提供交通运输业和部分现代服务业服务的累计销售额，含免税、减税销售额。（2）已取得一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人，不需要重新申请认定，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。（3）2011年年审合格的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，其应税服务年销售额不论是否超过500万元，均应认定为一般纳税人。（4）应税服务年销售额未超过500万元，以及新开业的试点纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。3.小规模纳税人的认定标准（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为

16、主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的；（2）除从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在80万元以下的。,以从事货物生产或者提供劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者供应劳务的销售额的比重在50%以上。4.本次税改中对扣缴义务人的规定本次税改中，根据财税2011111号第六条规定：向本市单位和个人提供应税服务的境外单位和个人也属于试点范围纳税人，其代理人或境内的接受方应对其代扣代缴应税服务的增值税。四、计税方法及适用税率1“营改增”的计税方法一般纳税人提供应税服务适用一般计税

17、方法计税，小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。（1）一般计税方法 应纳税额=当期销项税额当期进项税额 销项税额=含税销售额/（1+适用税率）适用税率,（2）简易计税方法 销售额=含税销售额（1+征收率）应纳税额=销售额征收率（3）扣缴税额 境外单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算扣缴税额：应扣缴税额=接受方支付的价款（1+税率）税率2增值税适用税率的具体规定（1）纳税人销售或者进口货物，除享受低税率、零税率的货物以外，税率为

18、17%；（2）纳税人销售或者进口下列货物，享受13%的低税率：粮食、食用食物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；饲料、化肥、农药、农机、农膜；,国务院规定的其他货物。（3）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。（4）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下简称应税劳务），税率为17%。此外，农产品、音像制品、电子出版物继续适用13%的税率，一般纳税人销售自己使用的属于增值税暂行条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税；一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税

19、率征收增值税。小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。纳税人（包括一般纳税人和小规模纳税人）销售进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。,3增值税的起征点规定2011年10月28日财政部令第65号，将增值税和营业税的起征点进行了调整如下：销售货物的，为月销售

20、额500020000元；销售应税劳务，为月销售额500020000元；按次纳税的，为每次（日）销售额300500元。本次税改中，仍沿袭了财政部令第65号规定的起征点幅度。4“营改增”销售额的确定本次税改，对销售额的认定采用了与增值税条例一致的规定。（1）正常情况下应税销售额的确定销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用（手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费等）。但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。外币折合人民币，以销售额发生当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。纳税人提供应税服务，开具增值税专用发票后

21、，提供应税服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。,（2）混合销售应税销售额的确定 纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。纳税人兼有不同税率或者征收率的应税服务（混业经营），应当分别核算适用不同税率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。【案例】ABC公司是试点地区的经营粮食和食用油的一般纳税人，2012年7月，取得销售收入价款为300万元，由于产品质量获得客户好评，获

22、得客户给予的质量奖励款5.65万元;当月为客户提供仓储服务,获得仓储服务收入总额为6.78万元,直接计入销售收入,未分别核算。ABC公司当月购进粮油价款200万元并得增值税专用发票。ABC公司7月份应缴税款怎样计算,应如何改进?,【案例分析】(1)ABC公司取得粮油销售收入价款300万元,应按13%计算销项税额;ABC公司取得的质量奖励属于增值税应税销售额的价外费用,但由于该项奖励属于价税合计金额,应按所销售货物的适用税率换算为不含税销售额=5.65/(1+13%)=5(万元)。(2)ABC公司取得2011111号文件规定,仓储服务收入属于提供增值税应税服务的物流辅助服务范围,适用税率为6%,

23、但由于ABC公司未分别核算,根据财税2011111号文件规定,纳税人兼有不同税率或者征收率的应税服务(混业经营),应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的,从高适用税率。因此适用税率为13%。(3)ABC公司7月份应纳增值税额=300+5.65/(1+13%)+6.78/(1+13%)13%-20013%=14.43万元5销售额的扣除财税2011111号、财税2011133号文件现定：（1）试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指,试点地区不按照试点实施办法缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳

24、税人）价款后的余额为销售额。（2）试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。（3）试点纳税人中的一般 纳税人提供国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款的价外费用中扣除；其支付给试点纳税人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和价外费用中扣除。6增值税应税营业额扣除凭证管理要求本次税改中，财政部、国家税务总局颁布的交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定

25、（财税2011111附件2）中，沿袭了营业税暂行条例及其实施细则的规定，试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则，不得扣除”。对扣除凭证的要求，也与营业税暂行条例实施细则的规定完全一致。,7中止服务或折扣额处理本次税改中，财税2011111号第三十九条规定，纳税人提供应税服务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。8交易价格不公允处理的税法规定本次税改中，财税2011111号文件明确规定：纳税人提供应税服务的价格明显偏低或者偏高且不具有商业目的的，

26、或者发生视同提供应税服务而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：按照纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定；按照其他纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定；按照组成计税价格确定。组成计税价格=成本（1+成本利润率）；成本利润率由国家税务总局确定。9兼营行为处理与第5页“（2）混合销售应税销售额的确定”相同,10混合销售行为处理在试点过程中，由于并非所有原营业税应税劳务均纳入试点增值税应范围，因此在一项销售行为中，既涉及剩余未纳入试点范围的营业税应税劳务，又涉及增值税应税货物和应税服务的，仍适用中华人民共和国增值税暂行条例实施细则和中华人民共和国营业税暂行条例中混合销售

27、的规定。11对相关业务进项税额的抵扣与抵扣凭证的规定本次税改中，财税2011111号第二十二条规定，下列项目的进项税额准予从销项税额中抵扣：（1）从销售方或提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额=买价扣除率 本条所称买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上济明的价款和按规定缴纳的烟叶税。,（4）接受交通运输业服务，除取得增值税专用发票外，按照运输费用结算单据

28、上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额=运输费用金额扣除率运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。（5）接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国通用税收缴款书上注明的增值税额。本次税改的试点地区，自该地区试点实施之日起，对增值税扣税凭证的要求，在增值税暂行条例规定的基础上新增中华人民共和国通用税收缴款书。具体如下表：,抵扣凭证与抵扣额对比分析表,12.对接受交通运输劳动的企业其进项税额抵扣有何特别规定本次税改后，接受交通运输劳务的进项税

29、额抵扣问题发生了相应变化，具体包括：,（1）试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%扣税率计算进项税额。试点纳税人从试点地区取得的自试点实施之日以后开具的运输费用结算单据（铁路运输费用结算单据除外），不得作为增值税扣税凭证。（2）原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额。（3）从非试点地区的单位和个人接受交通运输劳务，非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据（包括由税务机关代开的货物运输专用发票），受票方可按照运输

30、费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额。（4）从试点地区的小规模纳税人接受交通运输劳务，小规模纳税人向主管税务机关申请代开增值税专用发票的，受票方可按照增值税专用发票上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额。（5）从试点地区的一般纳税人接受交通运输劳务，按照其开具的增值税专用发票上注明的进项税额进行抵扣，适用税率为11%。,【案例】某一般纳税人从试点地区的增值税一般纳税人当期取得运输费用发票一批。其中从试点地区的小规模纳税人处获得运输发票金额（含税，下同）100万元（其中税务机关代开增值税专用发票价税合计80万元、普通发票为20万元）；从试点地区的一般纳税人处

31、获得发票金额400万元（其中增值税专用发票价税合计350万元、公路运输费用结算单据50万元）；从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额为150万元（其中运费120万元，装卸、搬运费用30万元），当月，该一般纳税人取得运费单据可以抵扣的进项税额是多少？【案例分析】（1）从试点地区小规模纳税人处获得运费发票金额100万元可以抵扣的进项税额=80/（1+3%）3%=2.33（万元）(2)从试点地区的一般纳税人处获得发票金额400万元可以抵扣的进项税额=350/(1+11%)11%=34.68(万元)(3)从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额150万元可以抵扣的进项税额=1207%

32、=8.4万元,13进项税抵扣发票认证的时限要求一般纳税人取得2012年1月1日开具的增值税专用发票,可以在2012年6月30日前认证并入账,并在认证的当月抵扣进项税额,在2012年7月15日征期结束前增值税纳税申报时体现出来;需要特别关注的是,未实行海关缴款书”先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2012年1月1日以后开具的海关缴款书,假定180天刚好落在2012年7月10日,前2012年6月征期截止日为7月15日,那么此票的抵扣期限为7月15日,而不是2012年7月征期截止日8月15日。如果刚好落在7月18日,那么抵扣期限为7月征期截止日即8月15日.14过期认证发票或丢失抵扣凭证的

33、处理增值税一般纳税人未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者稽核比对的,将无法作为合法的增值税扣税凭证,不能计算进项税额抵扣。【案例】试点地区的某增值税一般纳税人1月份购进应税服务不含税价款30万元,进项税额1.8万元,取得发票后,全部计入当月成本。8月末发现该发票已经超过认证期限。在购进货物时已经进行了如下账务处理:借:主营业务成本 300000.00 应交税费-应交增值税(进项税额)18000.00 贷:应付账款 318000.00,【案例分析】对于超过认证期限的的进项凭证,纳税人不能返还销货方或应税服务提供方作废重开,只能作为财务上的记账凭证。未抵扣的进项税额应该同购入的货物或应税

34、服务价款一并计入货物成本或费用,在结算收入时同比结转销售成本或费用,并在企业所得税前进行扣除。因此,8月份应作如下账务调整:借:主营业务成本 18000.00 贷:应交税费-应交增值税(进项税额转出)18000.00如果一般纳税人丢失前已认证相符的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件,及销售方所在地主管税务机关出具的丢失增值税专用发票已报税证明单,经购买方主管税务机关审核同意后,可作为增值税进项税额的扣税凭证.如果丢失前未认证的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证,认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的丢失增值税专用发票已报

35、税证明单，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在规定期限内，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关的缴款书电子数据纳入稽核系统进行比对。稽核比对无误后，方可允许抵扣。,15.不得抵扣进项税额的情形财税2011111号、财税201215号文件以及其他相关法规规定，下列项目的进项税额不得在销项税额度中抵扣：,不得抵扣进项税额明细表,16.不得抵扣进项税额的计算根据财税2011111号文件规定处理,不得抵扣的进项税额的处理,【案例】试点地区某运输企业2012

36、年1月购入一辆车辆作为运输工具，车辆不含税价格为50万元，增值税专用发票上注明的增值税款为8.5万元，企业对增值税发票进行了认证抵扣。2013年12月，由于经营需要，运输企业将车辆作为接送员工上下班工具使用。车辆折旧年限为5年，采用直线法折旧。该运输企业需将原已抵扣的进项税额按照实际成本进行扣减，扣减的进项税额为8.55（52）=5.1（万元）,17兼营劳务服务的原一般纳税人增值税期末留抵税额的处理根据财税2011111号文件规定,试点地区的原增值税一般纳税人兼有应税服务的,截止到2011年12月31日增值税期末留抵税额,不得从应税劳务的销项税额中抵扣。【案例】试点地区某企业既销售货物,同时又

37、兼营货物代理业。截至2011年12月31日,尚有未抵扣的进项税额270万元,2012年1月,该公司销售货物不含税销售额为300万元,适用税率17%,本期未取得购进货物的增值税进项税额;提供货物代理服务额600万元(含税),同时取得试点地区货物代理服务业增值税专用发票所注明的进项税额为12万元,试点地区小规模纳税人自行开具的普通发票50万元,税务机关代开的增值税专用发票100万元;从非试点地区取得符合条件的货物运输业发票200万元。【案例分析】(1)根据财税2011111号文件对混合经营的特别规定,必须分别核算。(2)从试点地区小规模纳税人处取得的税务机关代开的增值税专用发票,允许按票面金额的7

38、%抵扣进项税额。(3)从非试点地区取得允许扣除的货物运输业发票,允许扣除营业额。,税款计算如下:销售货物应缴纳的增值税款=30017%-270=-219(万元)提供货运代理服务应缴纳的增值税=(600-200)/(1+6%)6%-1007%-12=3.64(万元)当月应缴纳增值税3.64万元;销售货物待抵扣的进项税额219万元,留待以后期间抵扣销售货物的销项税额。五、纳税义务发生时间及纳税地点1增值税纳税义务发生时间的规定本次税改的主要变化是“增加了先开具发票的,纳税义务发生时间为开具发票的当天”的规定。2增值税纳税地点的规定本次税改中，财税2011111号文件第四十二条对纳税义务人的纳税地点

39、规定如下：（1）固定业户，应当向其机构所在地或者居住地主管税务机构申报纳税。总分支机构不在同一县（市）的，应当分别申报（经总局批准可合并申报）。（2）非固定业户，应当向应税服务发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。（3）其他个人，应当向应税服务发生地主管税务机关申报纳税。（4）扣缴义务人，应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。,3.增值税纳税期限的规定本次税改中，财税2011111号延续了增值税暂行条例的税法精神，在其第四十三条规定,六、税收减免1.营业税改征增值税的直接减免业务,2.营业税改征增值税的即征即退事项本次税

40、改中，财税2011111号附件三交通运输和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定中，下列项目实行增值税即征即退。,减免税项目明细表,3.营业税改征增值税减免税操作中的特别规定本次税改，财税2011111号文件规定：（1）纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。（2）纳税人提供应税服务使用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税规定后，36个月内不得再申请免税、减税。纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务以及应税服务均按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得

41、很据不同的销售对象选择部分货物或劳务以及应税服务放弃免税权。（3）纳税人在免税期间内购进用于免税项目的货物或者应税劳务以及应税服务所取得的增值税扣税凭证。一律不得抵扣,4营业税改征增值税过程中适合放弃免税权的企业第一类纳税人是货物或劳务接受对象不是最终消费环节，而是继续生产环节的企业。客户需要索取增值税专门用发票抵扣，如果该类纳税人享受免税权的话，由于不得开具增值税专用发票，将直接影响产品的销售，乃至企业正常的生产经营。如试点地区的提供技术咨询的企业，可以享受营业税改征增值税的免税优惠，其客户既包括缴纳增值税的一般纳税人，又包括非增值税一般纳税人。经分析，面向非增值税一般纳税人所占比重10%，

42、面向缴纳增值税的一般纳税所占比重90%。如果申请免税的话，则不能开具增值税专用发票，下线的客户因为税负加重而不再愿意从该企业购买服务，会使销售额大大减少。从利润最大化着眼，该企业就应选择放弃免税权，选择纳税，取得增值税发票开具权，稳定主要客户。如果主要客户是面向非增值税一般纳税人，不需要开具增值税专用发票的话，则可以继续申请免税。第二类纳税人是既有应税项目，又有免税项目，由于无法准确分清各自的进项，免税项目需要转出较多进项税的企业。,【案例】某面粉加工企业为增值税一般纳税人，主要产品为面粉和麸皮，麸皮为免税的饲料类产品。2010年9月面粉销售收入（含税）1500万元，麸皮销售收入为2000万元

43、，进项税额1000万元。由于季节性收购，当期进项税无法准确划分免税与应税项目。如果麸皮销售收入作免税处理的话，当期进项税额转出为10002000（2000+15001.13）=601.07(万元),应纳税款为15001.130.13-(1000-601.07)=-226.36(万元)(留抵)而如果麸皮销售收入不作免税处理的话,应纳税款为（1500+2000）1.130.13-1000=-597.35(万元)(留抵)两个方案相比,作应税处理避免了大量的进项税额转出,对比免税销售多了370.99万元可供后期抵扣的留抵税额。七、其他规定 1增值税红字专用发票的开具 在实务操场作中,一般纳税在开具专用

44、发票时就发现有误的,可即时作废;在开具专用发票当月,发生销货退回、开票有误等情形,收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的,按作废处理,不需要开具红字专用发票。,作废条件是指同时具有下列情形:收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月;销售方未抄税并且未记账;购买方未认证或者认证结果为”纳税人识别号认证不符”、”专用发票代码、号码认证不符”。如果不符合作废条件,就必须开具红字增值税专用发票。财税2011111号第三十八条规定,纳税人提供应税服务,开具增值税专用发票后,提供应税服务终止、折让、开票有误等情形,应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的,

45、不得按照本办法第二十八条和第三十条的规定扣减销项税额或者销售额。【案例】试点地区的一般纳税人从事货物代理业务,2012年8月,购买电梯取得增值税专用发票金额260万元,经咨询主管税务机关,因不符合购进固定资产的进项税额抵扣范围而不能抵扣,也未进行认证,现已过180天的认证期,发现该发票开具有误。【案例分析】上述情况属于”因购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围,取得的专用发票未经认证而需要开具红字专用发票的情况”。,(1)由购买方填报开具红字增值税专用发票申请单（以下简称申请单）一式两联，第一联由购买方留存；第二联由购买方主管税务机关留存；并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息；

46、申请单应加盖一般纳税人财务专用章。购买方不作进项税额转出处理，待取得销售方开具的红字专门用发票后，与留存的通知单一并作为记账凭证。（2）主管税务机关审核后出具开具红字增值税专用发票通知单（以下简称通知单）一式三联，第一联由购买方主管税务机关留存、第二联由购买方送交销售方留存、第三联由购买方留存；通知单应加盖主管税务机关印章，并与申请单一一对应。（3）销售方凭购买方提供的通知单开具红字专用发票，在防伪税控系统中以销项负数开具。2营业税改征增值税的财务会计处理本次税改中，财税2011111号第五十二条明确规定，纳税人应当按照国家统一会计制度进行增值税会计核算。,（1）一般纳税人的会计处理 一般纳税

47、人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税项）”科目，贷记“主营业务成本”科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目

48、。（2）小规模纳税人的会计处理小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费应交增值税”科目。,企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交增值税科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交增值税“科目，贷记“主营业务成本”等科目。（3）期末留抵税额的会

49、计处理试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额，按照营业税改征增值税有关规定，不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费“科目下增设”增值税留抵税额”明细科目。开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）“科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记”应交税费应交增值税（进项税额）“科目，贷记”应交税费增值税留抵税额”科目。,“应交税费增值税留抵税额“科目期末余额，应根据其流动性在资产负债表中的”其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目

50、列示。3营业税改征增值税如何汇总纳税财税2011111号文件对企业汇总缴纳增值税规定如下：（1）总机构应当汇总计算总机构及其分支机构的应交增值税，抵减分支机构已缴纳的增值税和营业税税款后，解缴入库。分支机构按现行规定计算缴纳增值税和营业税，并按规定归集汇总已缴纳的增值税和营业税数据，传递给总机构。（2）总机构的汇总应征增值税销售额由以下两部分组成：总机构及其分支机构的应征增值税销售额；非试点地区分支机构发生试点实施办法中应税服务范围注释所列业务的销售额。销售额=应税服务的营业额（1+增值税适用税率）4营业税改征增值税后增值税出口税如何处理财税2011131号文件规定：零税率应税服务提供者，目前