2014年新企业会计准则长期股权投资讲解.ppt

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1、新企业会计准则讲解李洪移动电话邮箱维信号CPA-Lee,2014年八项企业会计准则,2014年1月至6月，财政部陆续发布新增或修订的八项企业会计准则，虽然2006年2月颁布企业会计准则基本准则和38项具体会计准则之后，财政部发布了六项企业会计准则解释、五个年报通知及若干会计处理规定和复函，但如此大规模的准则修订和增补尚属首次。这些新准则基本与相关国际财务报告准则一致、保持了持续趋同。,2014年八项企业会计准则简介,企业会计准则第2号长期股权投资,企业会计准则第2号长期股权投资,一、长期股权投资准则的修订背景二、长期股权投资准则修订的内容三、衔接规定,一、修订背景,财政部自2006年发布企业会

2、计准则第2号长期股权投资（CAS 2(2006)）及其应用指南以后，又根据国际财务报告准则（IFRS）的相关变动，通过准则解释等文件陆续修订了部分长期股权投资准则的内容。,一、修订背景,2011年5月，国际会计准则理事会（IASB）发布了修订后的国际会计准则第27号个别财务报表（IAS 27（2011）和国际会计准则第28号联营和合营企业中的投资（IAS28（2011）。,一、修订背景,为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，并对2006年后发布的相关修订进行整合完善，财政部于2012年11月15日发布了企业会计准则第2号长期股权投资（修订）（征求意见稿），征求意见截止日为2013

3、年2月16日。,一、修订背景,2014年3月13日，财政部完成长期股权投资准则的修订工作，并发布了关于印发修订的通知（财会201414号）。新修订的企业会计准则第2号长期股权投资（CAS 2（2014）自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行，原CAS 2（2006）同时废止。,准则内容,长期股权投资准则共五章二十条。第一章 总则第二章 初始计量 第三章 后续计量第四章 衔接规定第五章 附 则,二、修订的内容,本准则的总体要求（定义、适用范围、披露）初始计量（初始投资成本的确定、相关费用的处理等）后续计量（成本法和权益法的应用、核算方法之间的转

4、换、持有待售的长期股权投资、长期股权投资的处置）,1、关于长期股权投资的范围原2号准则正文中并未对长期股权投资的范围做出规定，企业会计准则讲解明确长期股权投资主要包括四类：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资；二是投资企业与其他合营方一同对被投资单位共同实施控制的权益性投资；三是投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；四是投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。现行准则在整合以上内容明确规定长期股权投资范围的基础上，规定第四类改按企业会计准则第22号金融工具的确认和计量（简称22号准

5、则）处理。理由是，与22号准则协调，有助于进一步规范有关会计处理；且按22号准则规定采用成本法计量，不会对实务产生过大的实质性影响。,二、修订的内容,2、关于与有关企业会计准则的关键性概念保持一致的问题本准则与合并财务报表、合营安排等准则项目有着紧密的联系，为保持我国准则体系内的协调一致，现行准则明确规定在确定“控制”、“共同控制”和“合营企业”时应按照企业会计准则第33号合并财务报表和企业会计准则第40号合营安排进行判断。,二、修订的内容,3、其他修订整合了已发布的解释公告、年报通知等文件相关规定。（1）明确规定投资企业采用成本法核算对被投资单位的投资时，投资企业确认投资收益的会计处理，取消

6、了现行准则中以被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额为限的规定。（2）明确规定了投资企业采用权益法核算时应如何确认应享有被投资单位净损益和其他原因导致的净资产变动的份额（3）明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销。,二、修订的内容,（4）明确规定了投资企业因追加投资能够对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应当改按权益法核算，原持有的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。（5）明确规定了投资企业因增加投资或减少投资等原因导致对被投资单位的控

7、制、共同控制或重大影响发生变化的会计处理，即长期股权投资核算方法随着以上变化相应在成本法、权益法之间的转换衔接，以及改按22号准则核算的衔接规定。（6）删除编制合并财务报表时按照权益法调整对子公司投资的要求；删除投资者投入的长期股权投资确定初始投资成本的规定,二、修订的内容,（一）长期股权投资定义,第二条 本准则所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。即：对子公司、联营企业和合营企业的权益性投资。在本准则原应用指南中提到的第四类投资：“投资方对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的

8、权益性投资”适用22号准则金融工具确认和计量,权益性投资,共同控制,控制,“三无”,重大影响,但活跃市场有报价,且活跃市场无报价,长期股权投资,可供出售金融资产,交易性金融资产,权益性投资,合营企业,控制,重大影响,长期股权投资,可供出售金融资产,第四类投资,修订后,修订前,如何判断是否控制？,在确定能否对被投资单位实施控制时，投资方应当按照企业会计准则第33号合并财务报表的有关规定进行判断。投资方能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司（适用成本法核算）。投资方属于企业会计准则第33号合并财务报表规定的投资性主体且子公司不纳入合并财务报表的情况除外。,如何判断重大影响？,重大影响，是

9、指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。,如何判断合营企业？,在确定被投资单位是否为合营企业时，应当按照企业会计准则第40号合营安排的有关规定进行判断。,【例题】甲公司2014年7月，取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2015年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或共

10、同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。2015年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得10万元。,原应用指南中提到的第四类投资,甲公司会计处理：借：可供出售金融资产 800 贷：银行存款 800借：可供出售金融资产 1200 贷：银行存款 1200 借：应收股利 100 贷：投资收益 100,原应用指南中提到的第四类投资,（二）长期股权投资准则适用范围,第三条 下列各项适用其他相关会计准则：（一）外币长期股权投资的折算，适用企业会计准则第19号外币折算。（二）风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定

11、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资，以及本准则未予规范的其他权益性投资，适用企业会计准则第22号金融工具确认和计量。注：本准则未予规范的其他权益性投资，指的是原第四类投资（投资方对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资）。【对比原准则】本条第二款为现准则新增内容，原准则中并未对其进行规范，在企业会计准则讲解中进行了部分的规范。,（三）长期股权投资信息披露,第四条 长期股权投资的披露，适用企业会计准则第41号在其他主体中权益的披露。长期股权投资准则不再涉及披露要求。链接：准

12、则第一条 为了规范长期股权投资的确认、计量，根据企业会计准则基本准则，制定本准则。【对比原准则】删掉了原准则第一条中“和相关信息的披露”的文字，对于信息披露，由其他准则统一进行规范。,（四）初始计量,同一控制下企业合并,1.支付现金、转让非现金资产或承担债务（1）在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（2）差额处理：长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,同一控制下企业合并,变动：“被合并方所有者权益的账面价值”“被合并方所有者

13、权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值”。解释公告第6号：被合并方是最终控制方在以前年度从第三方收购来的情况。,同一控制下企业合并,2.以发行权益性证券作为合并对价（1）在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（2）按照发行股份的面值总额作为股本（3）差额处理：长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,同一控制下企业合并初始计量举例,【例题】2X14年6月30日，P公司向其母公司（A公司）定向增发1 000万股普通股，取得A公司另一子公司（S公司）100%的股权

14、，相关手续于当日完成，并能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。S公司之前为A公司于2X08年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子公司。合并日（2X14年6月30日），S公司财务报表中净资产的账面价值为2 200万元，A公司合并财务报表中的S公司净资产（资产、负债）账面价值为4 000万元（含商誉500万元）。不考虑相关税费等其他因素影响。确认长期股权投资4000万元。,同一控制下企业合并,3.确定被合并方账面所有者权益应考虑的因素上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的

15、基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：（1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。,（2）在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下的会计处理合并方编制财务报表时，被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，应视同合并后的报告主体自最终控制方开始实施控制时起一直是一体化存续下来的，应以被合并方的资产、负债（包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）在最终

16、控制方财务报表中的账面价值为基础进行相关会计处理。见例1。,同一控制下企业合并,（3）同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（4）如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。,同一控制下企业合并,非同一控制下的企业合并,1.初始成本确定于购买日按照企业会计准则第20号企业合并的有关规定。2.初始直接费用合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用

17、，应当于发生时计入当期损益。,非企业合并取得的长期股权投资,1.支付现金取得按照实际支付的购买价款加上直接相关的费用、税金及其他必要支出。2.发行权益性证券按照发行权益性证券的公允价值与发行权益行证券直接相关的费用，应当按照企业会计准则第37号金融工具列报的有关规定确定。3.非货币性资产交换取得4.债务重组取得,非企业合并取得的长期股权投资,【对比原准则】删除了原准则中第4条第三款中关于“投资者投入的长期股权投资确定初始投资成本”的规定；将2010年报通知的要求纳入准则正文，明确与发行权益性证券直接相关的费用依据金融工具列报准则处理,（五）后续计量,7-17条（一）成本法（二）权益法（三）转换

18、（四）持有待售（五）处置,（五）后续计量成本法,1.范围：控制 子公司变化：（1）不要求编合并报表时按权益法调整；（2）第四类投资不采用。2.核算要点（1）按照初始投资成本计价；（2）追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本；（3）被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。,【对比原准则】删掉了原准则中对于控制的判断的内容，对于控制的判断依据企业会计准则第33号合并财务报表，合营企业的判断依据企业会计准则第40号合营安排，长投准则不再定义控制和共同控制；删除了原准则中“编制合并财务报表时按照权益法调整对子公司投资”的规定；将解释3号的规定纳入准则正文，取消了“以被投资单位接受

19、投资后产生的累积净利润的分配额为限确认投资收益”的规定（见例2）。,（五）后续计量成本法,（五）后续计量权益法,1.范围：联营企业和合营企业 变化：选择权对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。,（五）后续计量权益法,2.核算要点（1）初始成本调整（2）被投资单位实现的净损益按公允价值调整、政策期间的统一、内部未实现损益的抵销、超额

20、亏损确认与恢复（3）被投资单位实现的其他综合收益（4）被投资单位宣告分派的利润或现金股利（5）被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。,（五）后续计量权益法,净损益,其他综合收益,其他综合收益,减少长期股权投资,投资方,利润分配,被投资单位所有者权益,其他：例如捐赠、第三方增资等情况,投资收益,所有者权益计入“资本公积其他资本公积”,未实现内部销售损益的抵销,第十三条 投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在

21、此基础上确认投资收益。投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等的有关规定属于资产减值损失的，应当全额确认。（解释公告第1号）,未实现内部销售损益的抵销,【对比原准则】本条是新写入准则中的，即将解释1号的规定纳入准则正文，明确规定权益法确认投资收益时应按照享有的比例抵销未实现内部交易损益，未实现内部交易损失中的资产减值损失应全额确认。,（五）后续计量核算方法的转换,1、追加投资等原因导致2、处置投资等原因导致,（五）后续计量核算方法的转换,5%,共同控制,60%,不具有控制、共同控制或重大影响的投资,重大影响,联营企业,20%,金融工具确认和计量,权益法,成本

22、法,合营企业,子公司,控制,（五）后续计量核算方法的转换（6种组合）,5%,60%,20%,（五）后续计量核算方法的转换（6种组合）,5%,60%,20%,金融工具模式权益法,金融工具模式成本法,权益法成本法,权益法金融工具模式,成本法金融工具模式,成本法权益法,（五）后续计量核算方法的转换（6种组合）,（五）后续计量核算方法的转换：追加投资,1.金融资产权益法 不追溯原投资的公允价值加上新增投资成本之和原投资公允价值与账面价值之间的差额，计入当期损益原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入当期损益,相当于把金融资产处置了再重新购入,（五）后续计量核算方法的转换：追加投资,1.金融资产权益法

23、不追溯【对比原准则】投资分步变为联营按照公允价值认定法处理：投资成本为原持有权益的公允价值加上追加投资所支付对价的公允价值即视同投资方处置原持有的股权然后再购入联营投资；,相当于把金融资产处置了再重新购入,【例题】A公司于 212年 2月取得 B公司 10%的股权，成本为600万元。因对被投资单位不具有重大影响，A公司将其作为可供出售金融资产核算。213年 1月2日，A公司又以 1200万元的价格取得 B公司 12%的股权，当日 B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元，A公司对 B公司的可供出售金融资产的账面价值 1000万元，计入其他综合收益的累积公允价值变动为 400万元。取得该部分

24、股权后，按照 B公司章程规定，A公司能够对 B公司施加重大影响，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。不考虑所得税影响因素。,金融资产权益法举例,金融资产权益法举例,【解析】213年 1月 2日，A公司原持有 10%股权的公允价值为 1000万元，为取得新增投资而支付对价的公允价值为 1200万元，因此 A公司对 B公司 22%股权的初始投资成本为 2200万元。由于初始投资成本2200万元大于应享有 B公司可辨认净资产公允价值的份额1760万元（8 000万元 22%）为，因此，A公司不需调整长期股权投资的成本。会计分录:借:长期股权投资 2200（1000+1200）资本公积一其他资本公积

25、 400 贷:可供出售金融资产 1000 银行存款 1200 投资收益 400,2.权益法成本法 不追溯原股权投资账面价值加上新增投资成本之和原权益法核算下确认的其他综合收益，在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。见例5,（五）后续计量核算方法的转换：追加投资,（五）后续计量核算方法的转换：追加投资,3.金融资产成本法 不追溯原股权投资账面价值加上新增投资成本之和原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入当期损益（见例4）。上述2和3【对比原准则】分步购买实现非同一控制下企业合并的，区分个别报表和合并报表：个别报表中的投资成本为原持有的股权投资账面价值加上

26、新增投资成本之和；合并报表中视同处置原股权然后再购入子公司，原股权按购买日的公允价值计量。,（五）后续计量核算方法的转换：处置部分投资,1.权益法金融资产 不追溯转换日公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益原权益法核算下确认的其他综合收益，在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理（见例6）。【对比原准则】联营分步处置变为投资的，视同全部处置联营然后再购入投资，剩余股权按公允价值计量；例：,（五）后续计量核算方法的转换：处置部分投资,2.成本法金融资产 不追溯转换日按企业会计准则第22号金融工具确认和计量的有关规定进行会计处理 其在丧失控制之日的公允价

27、值与账面价值间的差额计入当期损益。见例8,（五）后续计量核算方法的转换：处置部分投资,3.成本法权益法 追溯按权益法核算将剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整（见例7）上述2、3【对比原准则】分步处置丧失子公司控制权的，区分个别报表和合并报表：个别报表中，剩余股权构成共同控制或重大影响的采用权益法追溯调整，剩余股权构成金融资产的按丧失控制之日的公允价值计量；合并报表中视同处置子公司然后再购入股权，剩余股权按丧失控制之日的公允价值重新计量。,（五）后续计量持有待售,第十六条 对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方应当按照企业会计准则第4号固定资产的有关规定

28、处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当采用权益法进行会计处理。已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表应当作相应调整。,（五）后续计量持有待售,【对比原准则】属于新增的内容。被划分为持有待售的联营及合营投资，不再适用权益法；已划分为持有待售的权益法核算的投资，不再符合划分为持有待售条件的，按权益法追溯调整。,（五）后续计量长期股权投资的处置,第十七条 1.账面价值与实际取得价款之间的差额，计入当期损益；2.原权益法下的其他综合收益，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。,（五）后续计量长期股权投资减值,（一）关注账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额等类似情况。（二）方法 1.按企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试2.可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。,三、衔接规定,第十九条 在本准则施行日之前已经执行企业会计准则的企业，应当按照本准则进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。,谢谢大家！,