战略性成本意识.docx

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1、支挎魂人力资源管理（例如；将聘，堵训；工薪及奖金）技术发展例如；产品设计，测试，诫程设计，材料研究汽市场调查）I般呆购洌如；零都件，机器，广告,服务）/研究开菱例如#产晶设计,扃质畋让,工艺改奔设计制桦（例如:桦本制作减布场和滴售 例如:轴售 团队，宣传, 广皆，南骷 渴靠，合同进口物流例如：原材料隹存,资料收集,服冬席户麹据隹）生产E例如:绍M善配件新邕弁协命上.7例如：*革处理，遗机出贷的据售后黑寿 甘例如:产 晶或笑，李 卢支持顶 卢粉拓瓣: .M- 学习导航通过学习本课程，你将能够： 了解增加经营效益的三把刀；学会创造成本对话的机制；掌握以人为中心的成本管理方法;明确固定成本是风险的所

2、在。战略性成本意识一、增加经营效益的三把刀企业要想通过财物工具增加经营效益，需要寻找增加经营效益的三把刀：砍掉不赚钱的 产品；砍掉不赚钱的客户；砍掉对公司没有贡献的经理。1. 砍掉不赚钱的产品r成本在供应链中的位置企业的运作要通过供应链的设计完成。如图1所示。瓷司签础拘造t洌如；财务，规1,与投资方的关系保挤）主篓婚值柞业活曲图1成本在供应链中的位置从图1中可以看出，供应链的终端是顾客，即消费者。企业供应链的零售商直接针对的 是客户。制造商就是原材料或者辅料的提供商。r成本在供应链中的产生【案例】砍掉不能增值的部分某乳制品企业在上市之前，整个乳制品的供应链都是在公司内部完成的。从种牧草、养种牛

3、、挤牛奶、做成奶粉、开超市卖该企业的牛奶，直到送其产品到消费 者家门口。但在该公司准备上市时，通过向某咨询公司咨询，经研究后得出这样的结论： 供应链过长导致公司投资增大。而投资过大会导致周转率、报酬率也会下降。如果 该公司上市，股民就不会购买其股票。该公司在接受咨询公司的建议后，将种牧草、养种牛交给其他人做，尽量把精 力放在研究发展和销售方面。最后，该公司上市后取得了不俗的业绩。从上述案例可以看出，企业进行生产经营活动时，所做的准备工作应该包括：研究发展； 设计制样；市场营销；采购原材料；组装生产；销售；售后服务。这些都是主要的增值活动， 其目的是通过营销过程增加公司产品的价值，从采购原料进来

4、即不断增加价值，最后以最终 增加的价格卖给消费者。如图1所示，公司的支持部门一般包括：人力资源、规划、财务或者是做一般服务性工 作的采购部门，而下面的每一个部门都是创造价值的部门。利润是市场购买价格与供应链运作的总成本之差，也叫边际利润。所以，企业主要的成 本结构在供应链设计，企业要选择自认为具有竞争优势的活动而组成一个集合体，成本结构 也因此而决定。F财务主题与行政主题的区别行政主题。企业内部供应链的每一个职能部门的运作，通称为行政的主题。其运作都是 为了让客户得到产品。例如，研发部门的运作是为了满足顾客对某一个产品功能的需求；采 购部门的运作是为了达到顾客需要企业生产产品所用原材料的种类而

5、进行采购;组装部门的 运作是为了按顾客的要求对公司的产品进行组装。总之，每一个职能部门的运作都是为了让顾客得到满意的产品，让公司得到订单或项目， 让企业得到相应的利润。财务主题。财务主题是把行政主题拆开，不是去关心每一项成本跟其他部分的关系连接， 财务的主题是控制成本的总数，而不考虑效率的提升或者下降。F企业供应链成本的分摊企业的运作就是在职能部门运作，企业应该按照供应链的设计对公司成本进行管理。企业要做研发、生产、采购、销售、售后服务，于是出现了企业的组织结构，需要研发 部门、生产部门、采购部门、物流部门、行销部门。但企业需要知道的是，没有贡献的客户、 产品、经理人具体是谁，这就需要把成本跟

6、收入连接起来，如图2所示。咨司签础构造（洌如；财务，规划；与投资有的关系保持）人方资源管理 （洌如；物聘培训;工薪及奖金）技术发展例如；产晶设计，测试汽流程设计，材料研究，市场调鹿）工要给值柞业沽协产显般杲购（洌如；零都件，机器，广告,康务）倒究开发 （例如二产晶设计, 品质畋进, 工艺畋葬设计制拌 （例如：柞，成布煽和徊售 （例如:麟售 团队，宣传; 广皆，商品 展禾：谷固 建议苓%进口物田 例如：原 村料佳存, 资料收巢, g容户 敛掘隹）坐产 （间如1零配伴协力二物田曲建 （何如：博 抱处理，处 机忘贷 抱蛤；售后服务沮 5如:产,卢支持，容， 卢投诉牌:： 如爨传）/图2供应链成本的分

7、摊如图2所示，就研究发展的成本设计供应链成本的分摊，如果能够适当砍掉产品一、产 品二、产品三，市场销售发生的成本就会减少。F企业财务上的成本分配一般来说，行销部门发生成本是由行销人员拜访顾客产生的，如：餐费、交通费、招待 费等。这个成本一发生，企业财务人员就会把它记入营业费用，但是并不清楚这笔费用属于 哪个产品发生的、应该叫做销售费用还是招待费，若是招待费用，就可以把成本直接记到某 一个客户的身上。如果财务人员不做区分，而直接放在管理费用中，那么这笔费用对于产品 就是间接成本，等于在该产品生产的过程中把间接成本转成了直接成本。成本是属于间接成本，还是直接成本，如果企业的老板没有指明，财务人员只

8、会记入直 接成本。这就需要企业老板在公司系统里指明，要把各项成本挂在产品里，这样财务人员就 会在产生各项单据时，要求提供单据的部门在发生成本时交代成本对象，以使成本记在直接 成本，而不是留在间接成本。这样，企业缴纳的税务成本就会降低。所以，企业的会计人员 做的应是管理会计，而不是税务会计。r成本的表达对象当生产某一个产品的每一个成本都用百分比表示时，整个成本管理就达到了合理的目 标，最后净利润率就是可控的。因此，企业内部应该形成一张利润表。如图3所示。锁置/销售折扣/又一销督净艇7产晶成本毛利而场发展费用 /亦松费用: 营业净利 / 利息/所得厂W利润/图3 产品利润表需要注意的是，企业的管理

9、者不应在公司利润表上管理，而应该管理产品的利润。企业 管理就是划小核算单位，单位越小越好管理。企业管理的核心是财务管理，财务管理就是成本管理，成本管理的原则是划小核算单位， 把整个公司的报表一直分解到所有产品的报表，这样就可以砍掉没有赚钱的产品，增加生产 赚钱的产品。企业的整体报表出来后，就能体现出客户的报表，了解企业众多客户的利润表， 砍掉企业亏损来源的客户。总之，企业内部的资源安排决定于每个产品带来的利润，好的产品得到更多的资源投入, 差的产品就不应该得到资源的投入。2. 砍掉不赚钱的客户对于客户，应计算其对公司净利润的贡献。计算方法是销售总额减去销售退回等于销售 金额，销售金额减去销售折

10、让等于折扣后的销售额，折扣后的销售额减去现金折扣等于销售 金额。标准的销售成本得到销售毛利，减去客户所使用的促销费用、广告费用、销售费用与其 他销售支持费用，最后得到的就是客户对企业的贡献。3. 砍掉对公司没有贡献的经理为了有效应用资源，管理者不是回到产品进行管理，将一些间接成本分散出去。砍掉没 有贡献的经理，是尽量让负责管理的经理人管创造收入的经理人，成本与收入挂钩，让管收 入的人管理花费成本的经理。最后得到的报表，如表1所示。表1 经理的贡献部门人数边际贡献销售收入人均边际贡献一销售退回固定成本销售收入净额经理可控成本销售成长率经理贡献人均销售净额经理不可控成本一变动成本部门贡献直接成本部

11、门所得税间接成本人的行为在整个公司是占主导地位的，考虑经理时，就要把其手下员工的指标放在经理 人身上，让他管理手下的员工。为了降低成本，有些企业砍掉员工的环境，这样做是不对的，会降低员工的工作积极性， 变相地增加生产成本，从而不利于企业的发展。正确的做法应该是重新分配企业资源，在降 低供应链成本上得到利润，而不是牺牲员工所处的环境的舒适度，这样员工才会更努力地工 作，帮助企业更好地发展，其结果就是降低企业成本、提高利润。所以成本控制不是以牺牲 员工的工作环境换来的，而是通过产品供应链的规划，使企业得到更高的利润。二、创造成本对话的机制1. 供应链设计F企业的组织形态总经理Ij总妊办生产副总.销

12、售副总行成副总图4供应链与组织结构的对应如图4所示，企业的组织形态一般包括：第一，由生产部（包括计划室和车间）、研发部门和采购部门组成的企业的生产部。第二，由企业的行销部门、销售部门和客服部门组成的企业销售部。第三，由企业的人事部门、行政管理部门和财务部组成的公司的行政部。生产部、销售部和行政部分别由3个副总负责管理，由副总经理带领下面所辖的各部门 的工作人员。此外，在三个部门副总上面是总经理，总经理旁边是总经办。这就是一个企业的组织结构。按照供应链的理解或设计，没有任何公司的组织结构可以 偏离这个形式。r行政领导具备的能力一般来说，一个行政领导需要具备五种能力：第一，企业的成本控制；第二，员

13、工的绩效考核；第三，企业的人员招聘；第四，管理企业的员工；第五，合理运用企业的资金。2. 责任中心设计图5组织结构与责任中心设计如图5所示，如果单独从公司的组织结构来看，用财物的角度来看责任中心，那么该公 司按照供应链设计出的职能部门只是责任中心中的成本中心，责任中心如图5所示。r成本中心成本中心是指，企业的各个部门都只在管理成本部分运作，每一个部门都在其部门当年 预算限额中运作，每一部门都对成本负责。这种成本中心的管理模式是，各个部门都要计算成本，老板自己获得利润。但这种运作 方法不容易产生利润，因为每个部门在编年度预算时，都会用成本编预算，各部门比较倾向 于多要成本，结果利润就会下降。r利

14、润中心如果利用责任中心的利润中心改变企业的运营模式，各个部门计较的就不是成本而是利 润，这时各个部门只有两种方法可以选择：增加收入、控制成本。这样企业的利润就会突出 出来，而不再只注意成本。以成本中心管理企业，是比较初级的管理模式，它是直接把管理套在组织结构上进行管 理，其出发点是错的，应该把成本放到产品中去。r产品中心转化为利润中心把成本中心转化成利润中心，方法是将成本中心的成本分解出来，放到产品中，以增加 企业的利润。F成本对话机制目前，大多数企业的管理方式是成本中心管理，与收入不挂钩，所以各个部门不会为一 笔成本的发生计较其原因。在成本中心管理模式下，成本不可能下降，反而会越来越多。使用

15、利润中心的管理方式，将成本分到各个部门所研发的产品中，每个产品各得一定的 比例，这样各个部门就不会计较其成本偏高了。所以，传统的分摊方法是武断且无效的，应 该按照谁受益谁接受成本的理念管理公司，只有实行成本分摊才会在企业内部发生成本对 话。，成本分摊机制成本分摊产生的机制是回归市场单价。分摊不再留给公司的财务人员，而应该把整个企 业部门运作的总成本加起来，除以员工产生的实数，得出平均每小时的费率，再把它分摊给 各个部门，让各个部门寻找更廉价的成本，以便创造利润。这是增加效益最好的办法。只有实行成本分摊，才会在企业内部发生成本对话。，公司战略与财务管理表2公司战略与财务管理表战略层级战略内容管理

16、报表总公司战略制定总的战略目标进入哪些领域，做哪些业务把握投资方向筹集资金公司层级绩效指标架构图事业部、子公 司、SBU战略侧重哪些产品细化市场如何与竞争对手维持可持续竞争部门层级绩效指标架构图职能部门战略在“给定”的资源中发挥最大效率供应链成本分析；作业活动成本分解如表2所示，很多企业没有这个概念，战略与财务不挂钩。正确的做法是，企业的战略 定要围绕财务，让数字说明公司的经营成果。一般来说，可以把企业的战略拆成三个层级:第一，总公司的层级；第二，事业部的层级；第三，职能部门的层级。这样职能部门就会尽力运作采购、研发、生产、制造、销售等部门。职能部门的成本与 收入挂钩后，公司内部各职能部门才会

17、真正努力工作，运用一定的成本资源帮助企业增加收 入，所以要将收入与成本联系起来管理，不能够拆开管理。综上所述，由于大多数企业的财务管理集中在税务管理中，使得企业中的大部分人都在 应付税务会计，而没有资源、能力应付管理会计。企业管理的核心就是财务管理，财务管理 就是成本管理，成本管理就是划小核算单位，核算单位越小效益的作用越能发挥好。三、以人为中心的成本管理现代企业管理是以人为中心的管理，所以，以人为本的管理模式是现代企业必不可少的 增加企业自身竞争力的方法。1.人在管理上的两种性质，“人”是公司中最宝贵的资源现代企业应该把员工当作主要资产，培养员工满意度，创造员工的无形资产。这样在员 工积极追

18、求个人利益、创造个人价值时，会更好地完成企业交给的任务，给企业创造更大的 价值。，“人”是各项成本的最基本的驱动元素人数多企业的成本多，人数少的企业成本少。这里所指的成本不是采购成本，而是在供 应链中运作的成本。这就涉及企业供应链的设计，如果任何事都由企业解决，就会导致人多、 成本大。反之如果企业将耗费人力的工作外包，自身只做组装，企业花费的成本就会减少。人数增加带来的成本增加。一般来说，企业每增加一个新员工，企业所增加的成本有 工资、当年度的加薪、住房公积金、养老统筹、大病统筹、失业统筹、工伤保险、医疗费用 报销、人身意外保险、档案费、人才代理服务费、培训费、工会费、社会福利费、餐费补贴、

19、水果/茶叶/常用药品费用、文具用品、饮用水费（含水杯）、手机补贴、交通费用报销或者 补贴、股票期权、春游/秋游费用、体育活动费用、团队建设费用、年庆活动费用、生日蛋 糕费用、出差费用、奖金/提成、双薪、带薪年假、产假、使用固定资产、办公设备、电话 费、电脑/软件、办工场地、零配件与维修、办公费用、上网费用、邮递速递费用、办公用 品、清洁用品、名片、印刷、钥匙/磁卡、复印/装订、水、电、气、订阅报纸、杂志，还有 沟通成本、指导成本、主管效率降低的成本、成功的成本、失败的成本、管理成本、评估成 本等。同理，减少一个员工可以降低的成本就等于增加一个员工所增加的成本，企业规模之 所以要大，是因为企业需

20、要更多的人工作，就会发生更多的费用。人数增加给企业带来的影响。人数增加给企业带来的效应包括正负两个层面：负面效 应，增加了公司成本；正面效应，包括产量增加、营收增加、毛利润增加、边际贡献增加、 净利润增加、总资产报酬率上升、股东权益报酬率上升、经济附加价值上升等。2.人力资源驱动的成本企业管理就在于能否针对每一种成本、每一种收入费用与人挂钩，以人为单位衡量企业 应该需要的人数。企业员工的多少需要一个最基本的标杆，就是各项业务应该有多少人，每 个人的产出、收入、成本、效益、工作量等指标。图6人力资源管理指标如图6所示，最上面是生产额，左边是生产量，下面是固定资产和人事费用，右边是附 加价值，这些

21、是公司主要的指标，中间是员工的人数。从图6中可以看出：第一，用员工人数来除以生产额，得到的是每人的生产额或营业额；第二，用员工的人数来除以生产量，得到的是每人生产量；第三，用员工人数除以固定资产，得到的是劳动装备率；第四，用员工人数除以人事费用，得到的是薪资给付率；第五，用人事费用除以附加价值，得到的是劳动分配率；第六，用附加价值除以员工人数，得到的是每人附加价值；第七，用附加价值除以生产额，得到的是附加价值率。可见，固定资产与生产量有关系，生产量与销售额有关系。很多指标互相关联，可以产 生绩效指标，以便企业衡量效率指标。3. 人力资源的成本管理人力资源是企业管理的重要内容，人力资源的成本管理

22、更是成本管理的核心。具体来说，人力资源的成本管理，大体可以分为七个方面：r人力取得成本人力取得成本指标，是指每一次招聘的面谈次数，体现在人力资源和要用人的部门主管。 每次招聘面谈的次数是人力取得成本指标，次数越多成本越高，因为浪费的是部门主管的时 间。，人力配置成本人力配置成本的指标，是指每一次聘雇的成本，配置时间越长，对于用人部门来说就会 降低工作效率，增加成本。人员流动的总成本是用每一个招聘渠道应聘的人数和聘用的人数以及聘用后流动的人 数平衡的。r人力培训成本人力培训成本的指标，是指员工进入公司时要接受培训，使其能够具备管理知识、能够 具备专职知识所耗费成本的指标。具体来说，人力培训成本有

23、以下各项指标：第一，平均每受训人小时的成本；第二，培训费用占收入百分比；第三，培训费用占工资百分比；第四，人力资源投入占收入百分比；第五，平均每人受训时数；第六，每年培训天数和培训项目数；第七，参加培训的人数和百分比；第八，有适当培训和发展计划的员工的百分比；第九，新员工指导的小时数。，人力使用成本人力使用成本的指标包括：第一，每个员工的人力资源成本；第二，福利占薪资的百分比，与竞争对手的比较；第三，每次工伤的成本；第四，变动工资占收入的百分比；第五，固定员工的工资成长率；第六，薪酬与业绩挂钩的百分比；第七，激励性报酬的差异；第八，缺席率；第九，每次抱怨的成本；第十，每年病假的天数与成本。r人

24、力维护成本员工需要被维护，这样他才能够留在公司继续工作，人力维护成本指标包括:地H -r主izfe第一，员工满意度；第二，平均员工在职期间；第三，人员流动率；第四，已完成的员工发展计划的百分比；第五，业绩评估的有效性；第六，员工净利执行的数量与员工净利的总数比；第七，平均争取解决争议时间；第八，人员变动成本；第九，关键岗位人员流动率。，人力开发成本人力开发的成本包括：第一，每位职工发展的费用；第二，高潜力员工发展计划占全部员工的百分比。r人力离职成本人力离职成本包括：第一，人员流动率；第二，裁员人数占总人数比；第三，与人力资源有关的诉讼成本。人力资源成本的七个指标: 人力取得成本； 人力配置成

25、本； 人力培训成本； 人力使用成本； 人力维护成本； 人力开发成本； 人力离职成本。4. 人力资源成本节约之道人力资源成本的节约之道，就是先给员工创造价值，也就是增加战略性成本投入，进一 步改善员工的工作环境、员工使用的设备和员工软硬件的配合等方面。让员工学到更新的知 识，促进工作效益，降低公司的作业成本。企业要做到在成本不变的情况下保持战略性成本增加，而作业性成本降低，其实这是一 个激励核心员工的问题。激励的本质是员工通过高水平的努力实现组织目标的意愿，而这种 努力以满足员工的个体需要为前提，以员工期望的方式提供给员工想要的东西，以便提高对 员工的激励水平和满意度。四、固定成本是风险的所在1

26、. 增加固定资产增加风险r企业中存在的风险从财务的角度讲，存在运营风险和财务风险。运营风险。运营的风险，指企业在运营中，资金投入后没有带来利润的风险。财务风险。财务的风险，指向银行借款后需要付给银行利息，而赚到的利润不足以支付 利息的风险。财务风险决定于营运风险，整个企业管理的核心就在于营运风险有多大，当营运风险不 大时，向银行借多少钱都能保证利润足够偿还利息，不会产生财务风险。而产生营运风险的 原因就是固定成本（固定成本指不管收入达到任何水平，一定会发生的成本；变动成本指有 收入才有成本发生，没收入成本就不会发生的成本）。r损益两平与固定成本企业风险存在于损益两平中，这就是固定成本。图7损益

27、两平示意图如图7所示，假设企业的运作存在大量固定成本，纵轴表示金额，横轴表示数量。固定 成本是不随数量增加而增加的，所以它与横轴是平行的，这条平行线与横轴之间的差额就是 固定成本。变动成本就是从固定成本开始，因为当数量是零时，变动成本和固定成本都要发 生，所以变动成本是从固定成本开始往上划的一条线。变动成本与固定成本构成总成本。假 定企业的销售数量呈直线上升，其收入线也应是一条直线，收入与成本的交点，就是损益平 衡点。从损益平衡点向下画线与横轴相交，得到损益平衡的量；向左划线与纵轴相交，得到 损益平衡点的金额。损益平衡点决定工作风险的大小，在损益平衡点之前的销售量，是不可 能带来收入的，叫做亏

28、损区；只有数量超过损益平衡点之后，才会开始有利润，这个区域叫 做利润区。所以，损益平衡点提供一个基本的观念，即卖到多少量，才不会亏损。如假设某 公司到外地开公司需要固定成本10万元，如果该公司每卖一个产品能够赚50元（已经减去 各项成本，包括产品包装成本、运输成本），所以该公司需要卖掉2000个产品才能保证10 万元的固定成本，这就是公司的损益平衡。在企业销量没有达到2000时，就是承担风险的 时期，在这期间内达不到2000个，就暂时不应该开公司。损益平衡点与实际销售收入的距离，叫安全边际;安全边际除以销售量就是安全边际率。 假设公司原来的安全边际率为30%，表示公司的销售收入如果下降30%，

29、也不会亏损。但是 如果公司又买了产品或设备，就会导致固定成本增加。因为投入固定资产并没有使销售同比 例增加，而是增加得很少，此时安全边际率可能只剩下8%。因此，由于投资固定资产的原 因，使得原来的安全边际率由30%降到8%，表明风险增加了。现在只要销售收入下降8%， 公司就可能面临亏损，就是说投资固定成本使风险增加了。F避免固定成本产生的风险企业担心投入固定成本，但是企业运作不可能没有固定成本。租赁。为了避免固定成本产生风险，外国公司大多采用租赁的方式。比如，很多外国公司进到中国不买厂房、不建办公室，所有生产设备都是租赁的。这样， 一方面是出于政治风险的考虑，另一方面也是最主要的，即考虑财务指

30、标，因为如果买了设 备就有了固定成本，等于增加了风险，所以他们宁愿不买固定资产而减少风险。利用投资回报率引导人的行为。外国公司利用投资回报率引导人的行为。比如，当公 司用投资回报率考量主管时，主管宁愿不要资产。因为拥有资产，总资产就增加，回报率就 会下降。所以组织的绩效考核决定人的行为，公司希望人才采取什么行为，就用该指标考核、 引导人的行为。F风险的公式固定成本就是企业的风险，增加固定成本就是增加企业的风险。风险就是先计算安全边际，安全边际率越高，企业运营的风险就越小，企业就越不亏损。 安全边际的计算公式为：安全边际=实际销量-损益两平的数量、安全边际安全边际率=-实际玷葺（越高越好）2.

31、案例：固定成本的吸收企业分固定成本和变动成本，固定成本是风险。因此，企业应该尽量发生变动成本，不 发生或少发生固定成本。【案例】固定资产的不同处理假设某企业一个单位的变动成本是5元，总固定成本是10万元。该企业只生 产一种产品，实际发生的制造费用等于已经分担制造费用，实际的生产量等于预算 的生产量，产品的销售量价格为12元，销售量为2000件。如果该企业的产量有 2000件、2200件和2400件三种可能。这三种不同的生产规模对净利润造成的影响，公司的利润与产量的关系，如表 3所示。表3公司的利润与产量的关系表产量2000 件2200 件2400 件销售收入2400 元2400 元2400 元

32、变动成本10000 元10000 元10000 元固定成本10000元9091元8333元利润4000元4909元5667元如表3所示，企业产量为2000件、2200件或者2400件，收入都是24000元。 成本分为变动成本和固定成本，因为企业的变动成本是5元，生产2000件卖掉2000 件，所以卖掉2000件后变动成本为1万元。因为吸收成本是指卖掉的那部分成本， 所以生产2200件或2400件时，只计算卖掉2000件的成本，变动成本也是1万元。企业每个月都发生1万元的固定成本，在产量为2000件时发生1万元的固定 成本，说明每一件发生的固定成本是5元；当生产2200件时发生固定成本仍为1 万

33、元，用1万元除以2200件时，每一件发生的固定成本就变成4.55元左右，得到 9100元（4.55元X2000件）的固定成本，进入当期的损益表；当生产2400件时， 总的固定成本还是1万元，用1万元除以2400件时，每一件发生的固定成本只有 4.17元，得到8340元（4.17元X2000件）的固定成本，进入到损益表，剩下的 固定成本进入下一期，变成资产负债表中的库存。对利润的影响：当生产2000件也卖掉2000件时，利润有4000元，当生产2200 件卖掉2000件时，利润会增加到4909元；当生产2400件只买掉2000件时，利润 可以增加到5667元。其中的差异是因为固定成本没有全部进入

34、当期成本，而有一 部分进到存货。表4存货中的固定成本产量2000 件2200 件2400 件存货数量0件200件400件每单位固定成本5元4.545 元4.167 元存货中的固定成本0元909元1667 元记入损益的固定成本10000 元9091 元8333 元总固定成本10000 元10000 元10000 元存货成本变动成本01000 元1000 元固定成本0909元1667 元存货总成本01909 元3667 元如表4所示：产量为2000件、2200件、2400件；存货数量为0件、200件、400件；每件的固定成本分别是5元、4.545元、4.167元。存货中的固定成本在 变化，原因是总

35、的固定成本是不变的，但记入当期损益的固定成本和计入存货的固定成本是变动的。由上述案例可见，存货越多，固定成本就越多，本期需要吸收的固定成本减少，导致利 润增加。如果以全含成本法下的利润总额作为经理人员报酬的依据，将激励经理人不断扩大 产量，增加利润总额。所以，全含成本法的最大缺陷是，刺激经理人员选择过度生产的决策， 造成存货增加。改善方法是，利用边际贡献法的损益表，即只需要变动成本损益表，知道变 动成本的量。总之，企业要尽量让各级主管降低固定成本，增加变动成本。当固定成本下降到零时， 企业就完全没有风险，形成良好的经营环境。所以，企业整体的管理应该朝着降低固定成本 的方向努力，因为固定成本是风险所在。