注册会计师职业.ppt

《注册会计师职业.ppt》由会员分享，可在线阅读，更多相关《注册会计师职业.ppt（35页珍藏版）》请在三一办公上搜索。

1、第二章 注册会计师职业,一、注册会计师职业注册会计师是时代赋予的光荣职业，时至今日已经成为西方社会普遍认可的三大自由职业者（律师、医生和注册会计师）之一。这个职业的地位与之相伴随的责任影响审计的职能和这个职业的结构。注册会计师受到本职业和社会两者施加的规定的制约。注册会计师的职业地位可以用它被接受的程度以及它与其他被承认的职业的相似之处来衡量。一个职业对其成员施加的技术和道德标准是这种衡量的一个方面。此外，社会往往期望职业有更高的标准，以证明他们对这些职业的信任是正确的。一般来说，这种期望反映在规范职业的法律中，例如证券法、公司法等。一个职业的地位可以用该职业群体所表现出的某些属性来确定。职业

2、必然有一定的共同属性将其与非职业区分开来。,一般来说，所有的职业似乎都具备以下五项要素：1.系统的理论；2.专业的权威；3.公众监督；4.管理规范；5.文化,1系统的理论职业与非职业的一个重要的区别是职业工作所依据的基本理论体系。虽然非职业工作也可能需要程序性的技术，但那种技术不是建立在系统的理论基础之上的。例如，烧水工的工作。注册会计师职业的基本理论包括会计理论（最起码的会计准则的理论知识）和审计理论（一种核实科学），其中后者就是系统地收集客户的财务与经营活动的证据资料，进行分析与评价，从而发表意见。,掌握系统理论的最好办法就是在一定的学术环境下接受正规的教育。因此，在世界各国要想成为注册会

3、计师都必须进行资格考试，通过资格考试以掌握系统的理论。在我国要想进行注册会计师考试，必须具备专科以上学历，或者具有会计或审计相关专业中级以上职称。美国注册会计师考试为全国性的考试，但是考生的资格条件由各州规定，其共同特点就是要求考生必须要有会计、商法、经济学等相应学科的学分，且需要有一定的实践经验。当前要求150学分，按每年30学分计，事实上四年本科制已经不可能达到，实际上要求的是硕士研究生的水平了。,2专业（职业）权威,在审计和会计领域，掌握系统的知识专长是这些领域注册会计师权威的基础。注册会计师之所以在审计、会计方面具有权威性，是指他们所具备的系统知识专长，可能是职业外界人士所欠缺的。产生

4、两个问题，其一，尽管有时职业权威是由政府权力的力量形成的，但是要想真正树立起权威来，则必须是由其专业能力来表现；其二，正是由于注册会计师专业的这种职业权威性，那么对于职业人员提供服务的质量，其评价也是不可能由外界人员做出，因为“外行”是难以做出正确客观的评价。目前各国都规定，注册会计师职业的业绩和表现应该用行业本身确立的标准来判断。,3公众监督,注册会计师作为一种公众职业，获得了社会公众给予的一种“垄断”地位，例如，法定审计的资格，免于他人评价等，因此，其必须接受社会公众的监督。4管理规范既然某一职业以某种方式取得公众承认的权威，也就是说公众给予某一职业的权力和特权有效地构成了一种垄断（审计的

5、确是这样的），由于每一种垄断都可能遭到滥用，因此职业界必须采取步骤向公众保证该职业有惩治其成员的措施。也就是说存在着一定的职业管理规范。确立这样的规范是非常有必要的，否则的话社会公众将收回他们给予职业的垄断权。5文化行业的另一个显然特点，就适用于这个行业群体的牢牢确立的文化，社会学家将其称为亚文化。亚文化包括具体行为上的旧的习惯和新的做法（教师），例如，注册会计师在人们的想像中以相当窄的确定方式穿着和行为。这个行业的新来的人员必须学习人们期望他怎样做，否则不会被同行所接受。质疑,二、注册会计师审计的历史发展,1注册会计师审计的萌芽阶段16世纪的意大利城市，基于普通合伙人对管理合伙人的不信任产生

6、的查账工作。2注册会计师审计的形成阶段18世纪下半叶，两权分离产生，所有者出于对雇用管理人员的的不信任，是否存在贪污、盗窃和舞弊行为，要求独立会计师进行查账。其特点：其一、会计账目的逐笔检查；其二、目的是查错防弊；其三、检查结果只向企业主报告，基本是保密形态；其四、任意审计。1721年英国著名的“南海公司事件”给投资者造成了巨大损失，查尔斯斯耐尔发布了“查账报告书”，标志着注册会计师职业的诞生。,南海公司事件之后，英国股份公司停止发展近100年，随后在1844年公司法才得以开禁，其中明确规定股份公司必须设立监察人，负责审查公司账目，并且在1845年的修订法中，明确指出会计账目必须由董事以外的人

7、员审计，1853年，苏格兰爱丁堡会计师协会的成立，标志着注册会计师职业的诞生。1862年，英国公司法确定注册会计师为法定的破产清算人，奠定了注册会计师审计的法律地位。其后注册会计师职业特点：其一、注册会计师审计的法定地位得以确立；其二、审计目的是查错防弊，保护企业的资产的安全和完整；其三、针对会计账目的详细审计；其四、审计报告使用人主要是公司股东。,3.注册会计师审计的发展阶段,20世纪以来，审计在美国得以巨大发展，其中以1933经济大危机为标志，又分为二个阶段。（1）经济危机前这一阶段审计的特点如下：其一、审计的对象由账目发展扩大到资产负债表；其二、审计目的主要是通过资产负债表数据来判断公司

8、的信用状况；其三、审计方法出现了抽样审查；其四、审计报告除了股东外，更重视债权人。,（2）经济危机后阶段,这一阶段审计的特征如下：其一、审计对象变为整个的财务报表；其二、审计的主要目标是对报表整体发表一个意见，以确定会计报表的可信性，而不是查错防弊；其三、审计范围扩大到内部控制测试，并且广泛采用抽样审计其四、审计报告使用人日益广泛其五、审计准则开始制订，审计工作开始规范化、标准化其六、注册会计师考试制度成为潮流,4注册会计师审计的成熟阶段,第二次世界大战以后，随着经济发展全球化、跨国公司的出现，以及资本流动的全球化，注册会计师审计表现出以下特点：其一、国际性的会计师事务所日益壮大，目前形成“四

9、大”垄断的局面普华永道、安永、毕马威和德勤。其二、抽样审计广泛运用；其三、制度基础审计,尤其是安然事件和次贷危机以来的风险导向审计得以推广；其四、计算机辅助审计技术得到大发展；其五、注册会计师业务范围大为扩大。,5.中国注册会计师职业发展,发端于民国时期，诞生了谢霖、潘序伦等一批注册会计师和正则、立信等会计师事务所。战争年代和计划经济时期，注册会计师职业消失。改革开放以来，1980年12月23日，财政部关于成立会计顾问处的暂行规定标志着我国注册会计师职业的复苏。1981年成立上海会计师事务所；1988年成立中国注册会计师协会；1991年开始注册会计师考试制度；1994年开始实施注册会计师法；1

10、997年开始了审计准则的制定与实施；2006年适应形势，建立了与国际审计准则趋同的审计准则体系,2010年根据国际明晰性项目又对38个准则进行了修订。,思考题：,各个阶段审计目标的是如何发展的？各个阶段审计方法有什么变化？账项基础审计制度基础审计风险导向审计各个阶段审计报告报送人如何变化？,二、注册会计师考试与注册制度,（一）注册会计师考试制度我国实行注册会计师统一考试制度。注册会计师考试分为专业阶段考试和综合阶段考试。专业阶段考试：报名条件：符合下列条件之一的中国公民，可以申请参加专业阶段考试：（一）具有高等专科以上学校毕业学历，（二）具有会计或者相关专业中级以上技术职称。考试科目：会计、审

11、计、财务成本管理、公司战略与风险管理、经济法、税法综合阶段考试报名条件：已取得财政部考委会颁发的注册会计师全国统一考试专业阶段考试全科合格证书的。考试科目：职业能力综合测试,（二）注册会计师会员注册制度,通过全国统一考试，全科合格，可以申请加入注册会计师协会，成为非执业会员。全科合格，并从事审计业务工作两年以上的，可以向省级注协申请注册。,三、注册会计师的业务范围,（一）注册会计师业务范围的一般认识长期以来，进行财务报表审计一直是注册会计师的重要业务。但是随着经济活动国际化和多元化趋势的发展，现代意义上的会计师事务所在保持传统审计业务稳步增长的同时，逐步转型为向社会提供多元化、全方位的专业服务

12、。当然，目前世界各国为注册会计师所垄断的专业服务项目或者说法定业务，只有审计，或者说鉴证服务。目前，注册会计师提供的有些服务是可以为其他职业所提供的。也就是说，注册会计师为了生存发展，在不违反行业规则的前提下，以市场需求为导向，不断地推出新的服务品种，给客户提供增值服务，是其长期发展的活力所在。,我国规定，注册会计师的业务范围包括（1）审计业务审查会计报表，出具审计报告；验证企业资本，出具验资报告；办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；办理法律、法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告）；（2）审阅业务；（3）其他鉴证业务（4）相关服务包括执行商定程序、代编报表、税务服务

13、、管理咨询、会计服务,验资的说明,指注册会计师依法接受委托，对被审验单位的实收资本（股本）及其相关的资产、负债的真实性、合法性进行审验。企业要想经营，必须要有足够的本金，即要有注册资本，而公司法明确规定“股东全部缴纳出资后，必须经法定的验资机构验资并出具证明。”也就是说，在我们国家要想成立一个企业，必须出具经注册会计师的验资报告。但是注册会计师的验资意见只能合理保证而不是绝对保证验资报告使用人确定投资者出资的实际情况。其只是说明，截止至验资报告日这一时点注册会计师验证的被审验单位实收资本及相关资产、负债的数额，具有很强的时效性。注册会计师出具的验资报告不应被视为对被审验单位日后偿债能力做出的保

14、证，也不应被视为是对被审验单位持续经营能力及其经营效率、效果的保证。,管理咨询的说明,管理咨询作为注册会计师业务的拓展，曾经成为注册会计师新的利润来源，但是在理论界和实务界自注册会计师从事管理咨询之日起，就存在着的争议，即管理咨询和审计是否能够兼容，其核心的问题，就是注册会计师同时执行审计业务和管理咨询业务，是否损害了审计的独立性、从而影响了审计的独立、客观和公正。这一争论在2002年达到顶峰，由于安达信VS安然事件的发生，美国已经禁止注册会计师为同一客户同时提供管理咨询和审计服务。注册会计师行业生存的关键在于能否在不违反行业规则的前提下，以市场需求为导向，不断推出新的服务品种，给客户提供增值

15、服务。,（二）注册会计师业务范围的详细分析当前注册会计师的服务范围越来越广泛，从教材的介绍情况来看，出现了审计、审阅、鉴证、执行商定程序等术语。到底想表达什么意思呢？我们先介绍一下美国的情况，其将注册会计师的业务范围分为两大类，即保证服务和非保证服务。1保证服务（assurance service）保证服务（或称“可信性保证服务”），指注册会计师通过评价某一对象在所有重大方面是否符合既定的标准，以增加有关该对象的信息的可信性。从中可以看到所谓的保证服务是为了适当或提高信息质量而提供的独立专业服务。当然应当看到，注册会计师并非保证业务的唯一提供者，但其所具备的独立公正特性以及相关的专业知识使他们

16、在这一领域发挥得更为出色。,保证服务分为鉴证服务（attestation service）和非鉴证服务（unattestation service）。（1）鉴证服务鉴证服务是指注册会计师对个人或组织（或者其他责任主体）的书面认定的可靠性进行验证，并出具书面报告。根据鉴证服务审查的范围和提供保证的程度，鉴证可以分为以下四类：审计（Audit service）这种鉴证服务的目的是通过取得和评价某一企业历史财务报表的证据，以便对该企业管理当局在这些报表中所作出的各种认定，是否按照已建立的标准（公认会计原则）公允表达来表示意见。审核（或审查，即Examination service）指注册会计师对另一

17、个体所作的认定是否符合既定标准进行查证，并发表意见。这类例子，通常包括审核未来财务信息（比如财务预测或计划）、审核确定企业的内部控制是否符合政府或主管机关所建立的标准。,审阅（或复核，即Review service）的目的是为认定的可靠性，提供“消极保证”或“反面保证”（negative assurance）或有限度的保证。这同审计所提供的“积极保证”或“正面保证”（positive assurance）恰好相反。商定程序（Agreed-upon procedures）指用来满足对将采取的程序或对使用仅限于他们之间的标准取得一致意见的当事人的特定需要的约定业务。区别上述鉴证业务时，可以从以下四

18、个方面进行比较：其一，提供的保证程度大小：其二，可以以否定形式提供保证；其三，鉴证工作的业务范围其四，报告使用者的限制情况。国外有些教材，将审计与审核统称审核，因为，它们都是一种积极保证。,（2）非鉴证服务（unattestation service）或其他保证报务其他保证服务，指的是不完全符合鉴证服务的正式定义（例如，不要求发表书面报告，不要求责任方就遵循特定标准出具书面认定），但也强调执业者的独立性和就决策者所使用信息提供保证。应当注意的是，审计和大多数的鉴证服务都是注册会计师所独有的法定业务，即法规规定只能由注册会计师来承担，但是其他保证服务一般都不对注册会计师提供法定的垄断地位，即他们

19、对于非注册会计师的竞争者也是开放的。其他保证服务大多是新兴的保证服务产品：美国1994年成立的保证服务特别委员会（SCAS，以下简称为Elliott，埃里奥特委员会）于1996年底通过网站发布其详细的研究报告，其重点开发6个潜在收入超过10亿美元的新兴保证服务领域，这6个专业服务包括风险评估、经营业绩计量、信息系统可靠性、电子商务、保健业绩计量和养老。,保证服务是20世纪90年代中后期国际会计行业对注册会计师专业鉴证性服务领域的一个新的概括和提法，它既是注册会计师专业服务产品向纵深开发的结果，也是注册会计师专业鉴证性服务从“审计”经由“鉴证”之后的又一次重大跨越。从某种意义上来说，从审计到鉴证

20、再到保证服务，是一个通过“标签”翻新而体现产品升级、推动内容扩张的过程。,2非保证服务（unassurance service）非保证服务是相对于保证服务而言的，是指那些由注册会计师提供的、除了保证服务以外的其他服务，主要是指咨询和会计服务，例如税务咨询、管理咨询、代编报表等。注册会计师职业在发展与成长的过程中，由于其具备的专业知识和能力，使之除可以对信息的质量进行鉴证之外，还可以提供如何使用信息的建议，而这些建议对于其客户来说正变得越来越重要。因此咨询服务日益成为注册会计师一项主要的业务。会计师事务所也成为世界上最大的咨询服务提供者之一。我们应当认识到，所谓的保证与非保证的划分，只是相对而言

21、的。可能有些项目是组合性质的，例如，会计报表汇编服务从本质上说，属于会计与簿记服务，但是由于在汇编过程中会剔除一些错误信息，因此也具有保证服务的特征。尤其是在业务约定书中约定需要剔除错误、提高会计报表可靠性时，即属于保证服务。,总之，判断一项业务是否属于保证服务，关键是看该项业务的首要目的是不是增进与决策相关的信息质量和背景。随着经营环境的逐步改变，市场对拥有丰富经验和专业知识的注册会计提出了更多的要求，而且由于审计业务已经趋于成熟，成长的空间有限，会计师事务所必然需要拓展更广泛的业务领域。特别是“外包服务”的普遍运用，企业发展倾向于专业发展的核心业务，而将其他职能服务由外部专业公司来提供，这

22、也就为会计师事务所的多元化发展带来了许多商机。,四、会计师事务所,（一）会计师事务所的企业属性我国将事务所定位于“社会中介组织”，事实上，无论从盈利目的、法律特征，还是事务所的经营特征和实务运行来看，会计师事务所都属于企业性质。1是否以盈利为目的是区分一个实体是否为企业的根本性标志。2从事务所法律特征来看，将事务所的性质界定为“中介”也是不科学的。3从会计师事务所经营特征来看，事务所从事业务需要具备一定的资金、聘用注册会计师，通过工作人员的脑力劳动，向服务对象提供各种服务，按双方事先约定，取得服务收入。4从实务运行看，根据我国法律规定，事务所是经政府财政部门批准，经营工商登记、依法执行业务，独

23、立核算，依法纳税，具有企业性质的经济组织。,（二）事务所组织类型的中美比较美国的注册会计师事业走在世界的前列，其会计师事务所体制的形式已具有相当的代表性，下面就目前中美两国的事务所体制作一比较。1美国会计师事务所四种主要的体制形式 独资型会计师事务所独资型会计师事务所是由具有注册会计师执业资格的个人独立开业、业主负无限责任的企业组织形式。合伙型会计师事务所（普通合伙，无限合伙)无限合伙制的会计师事务所是由两人或两人以上的注册会计师组成的合伙组织。会计师事务所的债务，由合伙人按出资比例或协议约定以各自的财产承担责任，且合伙人对会计师事务所的债务承担无限连带责任。有限公司型会计师事务所也称会计公司

24、。它是指注册资本由等额股份构成并由具有注册会计师执业资格的人认购，股东以其认购的股份对公司承担有限责任，公司以其全部财产对公司债务承担责任的企业组织形式。,有限责任合伙型会计师事务所20世纪90年代，在美国有60%的公司倒闭后引起了对会计师事务所的诉讼，各无限合伙型会计师事务所面对的诉讼案件正成倍增长，付出的诉讼赔款占审计总成本的比例急剧上升。为保障注册会计师职业的持续发展，有限责任合伙型会计师事务所目前已成为美国会计师事务所的发展趋势。2中国会计师事务所二种形式 根据注册会计师法，我国会计师事务所分为合伙会计师事务所和有限责任会计师事务所两种形式。,合伙会计师事务所是由二名以上符合条件的合伙

25、人，以书面协议形式，共同出资、共同执业，以各自财产对事务所的债务承担连带责任的会计师事务所。其设立条件：有二名以上的合伙人；有书面合伙协议；有会计师事务所的名称；有固定的办公场所。有限责任会计师事务所是指由注册会计师发起设立、承办注册会计师业务并承担有限责任的会计师事务所。有限责任会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任。其设立条件：有五名以上的股东；有一定数量的专职从业人员；有不少于30万注册资本；有股东共同制定的章程；有会计师事务所的名称；有固定的办公场所。无论是合伙人，还是股东，必然条件一定要持有注册会计师资格证书，并且最近连续5年在事务所从事审计业务经历。,思考题：哪种组织形式最适合会

26、计师事务所的发展潮流？,目前的主流观点：有限责任合伙制有限责任合伙制与无限责任合伙制的区别在于偿债责任有所不同。无限责任合伙制的会计师事务所除有过错的合伙人自己要承担责任之外，其他无过错的合伙人也要承担连带责任。这对其他无过错的合伙人来说很不公平。有限责任合伙制就是为了克服无限责任合伙制的某些缺陷而产生的。有限责任合伙制的会计师事务所在偿债方面有其特点：属于经营管理工作造成的负债，合伙人要对事务所承担连带责任，即当事务所资产不足以清偿债务时，每一个合伙人都要承担无限清偿责任，以其个人财产清偿；若属于合伙人职业性违规造成的负债，有过错合伙人要承担无限连带责任，无过错合伙人不承担连带责任；若属于不

27、作为合伙人的注册会计师职业性违规给事务所造成的负债，则每一合伙人都因为无过错而不承担连带责任。这样的体制既在一定程度上保护了客户的经济利益，又在更大程度上保护了无过错合伙人的利益，违规者肯定要受到应有的惩处，而无过错的合伙人则不至于受到严重牵连。在这种事务所组织形式下，作为合伙人，不必再为别人的错误或舞弊行为付出惨重代价，在很大程度上解除了后顾之优；同时，必须谨慎执业，不断提高自身业务水平，自觉防范风险，因为其个人是要承担无限赔偿责任的。因此，有限责任合伙制会计师事务所融合了合伙制会计师事务所和有限责任会计师事务所各自的优点，摒弃了它们的不足之处，是二者优化组合的结果。基于自身的优势，有限责任

28、合伙制一出现便显示出强大的生命力。仅在几年后的1995年底，原“六大”国际会计公司在美国的执业机构已全部完成向有限责任合伙制的转型。有限责任合伙制会计师事务所，已成为当今注册会计师行业组织形式发展的一大趋势。,我国关于普通合伙制的探索,2006年合伙企业法2009年国务院办公厅转发财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知2010年财政部 工商总局关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定2011年会计师事务所特殊普通合伙协议范本会计师事务所特殊普通合伙协议范本起草说明,事务所排名情况,事务所做大做强2007年中国注册会计师协会关于推动会计师事务所做大做强的意见201

29、2年关于支持会计师事务所进一步做强做大的若干政策措施国内事务所发展战略专业化VS规模化,证券期货资格,是不是任何会计师事务所的注册会计师都可以从事上市公司的审计业务？答案是否的。只有那些具有执行证券、期货相关业务资格的会计师事务所才可以从事该项审计业务，而这些会计师事务所要取得证券、期货相关业务资格，其中一个重要的条件就是有足够数量的具备证券期货相关业务资格的注册会计师。证券、期货业是知识密集型行业，也是高风险的行业。为规范证券公司财务行为，提高证券公司财务信息的透明度和质量，适应证券市场发展的需要。财政部、中国证券监督管理委员会颁发了关于注册会计师执行证券、期货相关业务实行许可证管理的暂行规

30、定（财会协字199752号），明确规定执行证券期货相关业务人员应通过财政部及中国证券监督管理委员会统一组织的资格考试，取得业务资格，才能从事证券相关业务。凡在会计师事务所工作的中国注册会计师具备下列条件者，均可报名参加考试：1、已取得注册会计师执业证书2年以上，近3年专职在事务所工作；2、具有良好的职业道德记录，在近3年中没有受过刑事、民事处罚或行政处分；3、年龄在55岁以下，身体健康。需要指出的是，通过资格考试只证明考生考试成绩合格，不能凭此证书执行证券、期货相关业务。只有加入具有证券、期货相关业务资格的会计师事务所才能执行此项业务。凡有此项资格执行证券、期货类审计业务的中国注册会计师要求有较深的专业知识水平，丰富的审计经验和良好的职业道德。截止，2012年具有证券期货资格审计的事务所,五、注册会计师协会,中国注册会计师协会（CICPA）于1988年11月成立。它是注册会计师行业的全国组织，接受财政部、民政部的监督和指导。省、自治区和直辖市注册会计师协会是注册会计师行业的地方组织。会员（个人会员和团体会员）的自律性组织。最高权力机构会员代表大会理事会（会长刘仲黎）常设执行机构秘书处（陈毓圭）中国注册会计师行业的监管体制行业监管的国际冲突中美审计纷争,