试论我国商业银行管理会计的应用与革新.doc

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1、精品论文试论我国商业银行管理会计的应用与革新马蕴华 河海大学会计系，南京（210098） E-mail: myhua.02摘要：本文在总结我国商业银行管理会计应用现状的基础上，分析了我国商业银行管理会计推行与革新的必要性，并具体阐述了当前我国商业银行管理会计应用与革新的主要内容， 包括：健全责任会计制度；利用作业成本法控制和管理成本；形成分机构、分部门、分产品、 分客户的盈利分析体系；建立全面预算控制体系。最后从改善商业银行数据信息质量、改革 商业银行现有管理体制以及建设满足管理会计信息系统有效运行的企业文化三方面，提出了 我国商业银行推行管理会计的对策建议。关键词：商业银行，管理会，应用，革

2、新 中图分类号：F2301. 引言随着金融体制改革的深入，我国金融市场经济模式逐步建立，金融业经营战略日益全球 化和规模化，其市场竞争也日趋激烈。传统的财务管理体系将工作重点放在核算与反映已发 生的经济业务上，单纯提供历史信息和解释信息，已很难适应商业银行经营决策需要，为在 激烈的金融竞争中求生存、求发展，商业银行必须应用管理会计的方法，强化内部管理，降 低经营成本，以赢得竞争优势。商业银行管理会计涵盖财务预算、成本核算、盈利分析、业 绩评价和资产负债管理等内部管理的核心内容，提供银行发展战略、盈利能力、风险预警和 业绩衡量等重要信息1。为了充分发挥管理会计在我国商业银行经营管理中的作用，以提

3、高 商业银行的经营效益、管理水平和市场竞争力，本文具体阐述了当前我国商业银行管理会计 应用与革新的主要内容，并提出了在商业银行推行管理会计的对策建议。2. 我国商业银行应用管理会计的现状市场竞争迫使商业银行不断提高管理水平，增强竞争能力。我国商业银行已认识到了现 代管理会计的重要性，而且也正在探索应用管理会计的路径。但目前，我国商业银行管理会 计体系的建设情况尚不能满足商业银行在激烈的市场竞争下保持战略竞争优势的要求。2.1 已建立一定程度的预算体系目前我国商业银行已经建立了一定程度的预算体系，实施分级预算，控制预算的执行等 措施，确保总预算目标的完成。2.2 已实施一定范围内、一定程度上的责

4、任会计我国商业银行已在一定范围内、一定程度上实施责任会计，采取划分责任中心、制定责 任预算、对责任业绩进行财务考核，体现了分级管理的思想。但责任中心的划分局限于纵向 的简单划分，责任业绩的考核指标也有待进一步完善。2.3 盈利能力分析受传统管理模式的制约我国商业银行需要从多角度分析银行的盈利能力，如客户、产品、部门、分支行的盈利 能力和贡献。但目前盈利能力分析的主要内容往往局限于对分支行的盈利能力分析，对客户、 产品的盈利能力分析不多见。这与目前我国商业银行的传统管理模式密切相关。我国国有商- 1 -业银行总分支的管理模式与国外银行实行的扁平化管理的组织结构大相径庭。国外银行的业务按照产品和渠

5、道进行运作，按照业务条线进行分类核算，不仅可以形成总分支行的资产负 债情况和损益情况，而且可以得到条线产品和客户等多维度的贡献情况。由于受传统管理模 式的制约，我国商业银行实行以业绩价值管理为核心的管理会计分析评价方法仍面临较大困 难。2.4 成本核算与控制方法需要革新在传统的成本核算与控制方法下，商业银行在成本核算和管理中，注重账面核算，对隐 形成本却不能实施有效的控制，比如大量的在传统成本核算方法下无法准确计入产品成本的 间接费用。在成本核算和管理的运作模式上，虽然许多商业银行已有成本动因意识，但未能 体现系统的价值链观念，同时，过分依赖财务会计方法，普遍缺少管理会计手段，还是无法 适应有

6、效成本控制的竞争要求。2.5 绩效评价体系的健全受数据信息基础的影响目前我国商业银行的绩效评价主要侧重于考核商业银行各机构、部门的绩效，并与薪酬 管理制度相结合。但随着技术进步和全球经济一体化的发展，这种单一的绩效评价体系已不 能适应日益多变的激烈的市场竞争。对商业银行无形资产的管理和评价已成为核心竞争力的 决定因素，获得客户的满意与忠诚已成为商业银行可持续发展的关键环节，也就是说，在绩 效评价中需要全面地考虑关键的非财务因素。然而从目前业绩评价指标来看，由于财务数据 信息相对丰富并且获取便捷，因此，财务指标占有相当大的比重，而一些重要的非财务指标 则没有受到应有的重视。多年来，我国商业银行的

7、财会数据主要是按照传统财务会计的流程 和原理对各机构的会计科目进行汇总整理，忽略了大量的管理信息和交易信息等非财务信 息，从而无法建立完善、全面、客观、及时的符合管理会计要求的绩效评价体系。2.6 内部资金转移价格难以确定内部资金转移价格的确定，是实施管理会计核算的基础，只有合理确定内部资金转移 价格，才能正确反映各责任中心部门的经营成果。商业银行内部资金转移价格是资源培植和 业绩评价的重要杠杆和工具，确定过程不仅需要考虑产品的种类和审批权限，而且也考虑资 源的合理分配，其中的各个环节都是重要而棘手的，不仅涉及到技术因素，也涉及到人为因 素和部门之间的协调问题。目前我国商业银行尚存在内部资金转

8、移价格定价方法缺乏、资金 管理分散、转移价格单一、资金价格管理静态的问题，需要探索建立科学合理的内部资金转 移价格体系。3. 商业银行管理会计推行与革新的必要性3.1 金融市场发展的必然要求随着我国金融市场不断发展完善，在商业银行大力推行管理会计并促进现有管理会计体 系的革新是应对利率市场化的必要准备。在利率市场化条件下，为了对利率风险进行专业化 的监控和管理，需要通过探索构建基于市场收益率曲线的内部资金转移体系，并配合资金转 移定价机制，将利率风险从日常经营业务中分离出去，交由专门的利率风险管理部门管理。 同时，推行管理会计体系，有利于建立商业银行资产负债管理的基本框架。通过利率风险和 流动

9、性风险的量化，将利率敏感型资产与利率敏感型负债保持相对平衡，争取在利率变化的- 8 -环境下获得最大的净利息收益率和利差，以确保理想的流动性水平和提供足够的现金流量，保持足够的资本充足性，有利于应对利率市场化和银行竞争加剧的形势。3.2 管理层科学决策的重要保证管理会计作为企业内部管理信息系统，能够对商业银行的财务信息进行加工处理，生 产出系统化的、可直接支持决策的有效信息，因而是构建商业银行决策支持系统的重要内容。 比如，针对银行混业经营的趋势，商业银行需要进行多维度的盈利能力分析，对不同部门、 产品、客户的盈亏情况都要有清楚的了解，这是银行管理层进行科学决策的重要前提。通过 推行管理会计体

10、系，实现对各个层面的客户、产品、业务部门的收入、成本和效益分析计算， 有利于管理层科学地作出有关核心产品或业务的扩张、维持、收缩或退出的决策。当然这还 需要对现有银行管理模式的变革。此外，管理会计中的本量利分析、边际分析、投入产出分 析、弹性预算方法，也是促使商业银行在网点设立、资金成本控制、营业费用控制等方面投 资决策科学化的重要保证。3.3 控制成本、创造价值的重要手段由于入世后对本国商业银行保护期的结束，目前我国商业银行面临着国内和国际两个市 场的竞争挑战。同时，我国商业银行的商业化改革也要求商业银行追求集约式的发展道路。 在这种形势下，我国商业银行更应加强内部管理。而内部管理的重要内容

11、之一就是对财务资 源的管理，主要包含两个方面：商品合理定价和商品成本控制。商品合理定价的目的是为商 业银行创造价值，而要实现价值创造就要先弥补过程中的成本耗费，这必然要求对现有的传 统成本核算与控制方法进行革新。需要应用成本性态分析、作业成本法、本量利分析、责任 会计制度等管理会计手段和方法，建立一种以价值创造为目的的管理会计体系。4. 商业银行管理会计应用与革新的主要内容4.1 健全责任会计制度4.1.1 责任中心的划分 分部门管理体制可以银行内部各部门为责任中心；分产品管理体制可以银行内部各产品营销部门、处室、科组或团队为责任中心；分客户管理体制可以银行内部各客户经理、客户营销服务处室或客

12、户营销团队为责任中心。商业银行还需按部门权责范围及业务活动特点， 划分利润中心和成本中心。利润中心通常包括信货业务部、中间业务部和营业部等部门，其 收入和成本可以清晰地分辨。利润中心的业绩评价与考核，主要是一定期间的实际利润同部 门预算利润比较。成本中心通常包括人事部、办公室和机关服务中心等部门，其基本上没有 银行业务所产生的收入及支出，只负责对银行内部提供后勤服务、自行产生租金、折旧和人 事费用等成本，并向服务对象收取费用1。成本中心的业绩评价与考核，主要是一定期间的 实际成本同预定成本比较。4.1.2 构建科学合理的内部资金转移定价体系1）制定内部资金转移价格的一般原则 借鉴西方商业银行在

13、设计内部资金转移价格体系及其实现机制的先进经验，在确定内部资金转移价格应遵循以下原则：一是要为所有资产负债表中的科目制定内部资金转移价格。 二是内部资金转移价格要由商业银行总行的资金部负责制定。三是内部资金转移价格应该保证业务部门不受匹配失调（缺口风险）的损害。2）构建商业银行内部资金转移定价体系 首先，在制定基准价格时应将有关成本分摊到上存资金的筹资成本和借出资金的投资收益上，从而计算出准确的上存资金的成本率和借出资金的收益率。其次，对上存资金价格和 借出资金价格按产品期限种类进行差别计价（根据市场利率进行调节），以实现内部资金价 格的调节作用。第三，根据外部资金市场的供求情况、银行内部的收

14、益和风险情况，以及经 营战略导向等确定相应的调节因子，以正确引导资金的流量和流向，实现优化资金配置、控 制风险、调整经营战略的目的。第四，在信息收集和反馈的基础上，对信息进行分析和甄别， 对内部资金价格进行适时调节，以更积极主动地发挥资金价格的调节作用。第五，根据内部 资金价格体系，考核各分支机构和业务部门的经营业绩，以更好地激励各分支机构和业务部 门经营的积极性，实现整体利润的最大化经营目标2。4.1.3 对责任中心的绩效考核1）编制绩效报告和业绩评价奖励 在确定各责任中心的责任目标后，要定期跟踪监督责任目标的完成情况，并确定各责任中心的绩效考核方式及标准。各责任中心应根据绩效考核方式及标准

15、编制书面业绩报告，反 映预算数和实际数及二者间的差异，并说明重要差异1。业绩考核部门则应根据会计报表和 内部核算的有关数据，定期对责任中心的各项责任目标完成情况进行考核，并直接与分配挂 钩。2）建立本量利分析法下的机构评价 由于机构网点是商业银行满足客户对金融产品和服务需要的营业场所，是筹集资金、获取收益的主要渠道。对于责任会计体系来说，某一机构网点即构成一责任中心，因此建立对 机构网点的评价模型尤为重要，也是合理配置资源保证效益和回报的必然要求。按照本量利分析法的一般原则，将筹资总量作为变量，按照不同的比例（贷款（假定占 比 a%）、投资（假定占比 b%）、存放同业或央行（假定占比 c%）、

16、留存备付用以购买固 定资产等（假定占比 d%）建立模型3。机构网点总收入=贷款利息收入+金融企业收入+投资收益=筹资总量*a%*贷款平均利率+筹资总量*b%*收益平均利率+筹资总 量*c%*同业存款平均利率总成本=存款利息支出+由贷款利息收入产生的营业税+业务费用+固定成本（人事费、 折旧费）。利息支出、营业税、业务费用属于变动成本。进一步将变动成本总量转变为单位 变动成本率，将总收入转化为单位收入率，即单位变动成本率=变动成本总量/筹资总量、单 位收入率=总收入/筹资总量，可以得出了银行本量利的基本模型：利润=总收入-变动成本总 量-固定成本=（单位收入率-单位变动成本率）*筹资总量-固定成

17、本=边际贡献率*筹资总量- 固定成本对上述模型进行演变，可以得到筹资总量=（利润+固定成本）/边际贡献率 固定成本=筹资总量*边际贡献率-利润=总收入-变动成本总量-利润，利用上述模型可以测算得出在目标利润既定，人事费和折旧费不变的情况下，机构网点的总筹资量，以及边际 贡献率、筹资总量、目标利润既定的情况下，该机构网点的费用投入上限，得到该机构网点 经营杠杆，并采用经营杠杆对未来计划期进行预测。4.2 利用作业成本法控制和管理成本管理会计中的成本控制工具主要有标准成本法和作业成本法等。其中作业成本法是一个 以作业为基础的成本计算和管理系统。作业成本法首先分析导致银行成本产生的动因，然后 选择适

18、当的成本动因将所有经营活动划分为一系列的“作业”。基于产品或服务消耗作业、作 业消耗资源、资源产生成本的思想，以“作业”作为成本分摊对象，对每项作业的成本进行确 认和计量，最终汇总机构、部门、产品或服务、顾客等消耗的作业成本，得出分机构、部门、 产品、客户等维度的成本信息辅助决策。比较传统成本计算方法和作业成本法，可以看到，传统的成本计算方法依据会计科目归 集成本，如：人工成本、折旧成本、福利成本、会议费等等；而作业成本法则以每单位作业 所消耗的成本来追溯成本的动因，如：开户、汇款、信用卡、客户咨询等。作业成本法可以 提供较传统成本计算方法更为准确的成本信息，既可应用于具体业务层面的业绩考评、

19、产品 定价、营销决策、责任会计制度等领域，也可以用于战略层面的价值链分析，管理者通过通 过分析作业链来管理和控制成本，对业务流程进行分析、设计，进而为银行的流程再造提供 支持。但在运用作业成本法时，需要慎重考虑作业的界定和成本分摊标准，保证成本信息的 准确性。4.3 形成分机构、分部门、分产品、分客户的盈利分析体系利用内部资金转移价格、本量利分析法、作业成本法、责任会计原理和经济资本，可 以得到分机构、分部门、分产品、分客户贡献度的数据。与产品和客户相关的收益贡献主要 包括利差收入和非利差收入两部分，非利差收入主要是指中间业务收入。产品和客户的利差 收入是利用内部资金转移价格并结合作业成本和经

20、济资本取得的。以上四方面相互关联，起 点都是预算目标，是总预算的分解，另一方面，它们各有侧重，责任主体不同，因此，计量 方法也有差别3。4.4 建立全面预算控制体系商业银行的全面预算是指管理会计中心根据银行所拥有的全部资产、负债情况编制并报 经决策者批准的未来一定时期财务收支及效益的详细计划。全面预算是以利润为最终目标， 并把确定下来的目标利润作为编制全面预算的前提条件。在全面预算的基础上，根据各业务 部门的责任范围编制部门预算，使经营业务活动能按预定的目标进行4。这是商业银行管理 会计的主线。4.4.1 以预算编制为重心的事前管理 正确的经营决策是银行经营活动的前提和保证，预测是决策的基础。

21、银行可以综合采用定量和定性分析方法，预测未来的经营利润、资金量、货款投放和成本等。在预测的基础上，会计人员依据各种信息编制全面预算，包括静态预算(如固定预算)、动态预算(如增量预算)、 弹性预算、零基预算、责任预算等，建立科学完善的指标体系，对银行经营活动进行全面的 指导和监督，为评价和考核经营成果提供依据。全面预算还需进行指标分解，形成各“责任 中心”的责任预算，并以其作为责任中心开展经营活动的准绳。4.4.2 以预算执行为重心的事中管理 预算差异分析和控制需建立健全的内部控制制度：进行科学的合理分工，成立权责分明的责任中心，明确不同岗位的权利、责任和操作准则。成立部门协调委员会，协调相互联

22、系、相互制约部门间的协作关系。建立有效的内部审计体制，根据责任预算所确定的目标、 任务对经营活动进行严密的控制，确保经营目标得以实现。4.4.3 以业绩考核为重心的事后管理 责任中心在日常经营过程中，对预算执行情况进行系统的记录和计量。通过实际完成情况与预算目标的对比，评价和考核各个责任中心及其有关人员的工作成果，并通过信息反馈，及时对银行经营活动的各方面发挥制约和促进作用，保证决策目标实现1。5. 我国商业银行推行管理会计的对策建议5.1 改善商业银行数据信息质量管理会计信息系统效能正常发挥的基础是必须要有高质量的数据信息。从目前我国商业 银行管理会计信息系统来看，提供的会计信息涉及财务方面

23、的多，涉及管理方面的少；从管 理方式上看，还没有建立起科学的成本管理体系，不能提供科学的成本信息；从管理过程上 看，没有进行很好的事前成本规划，只重视某一环节或某一特定区域的成本控制。可以充分 利用计算机技术，借鉴业务流程再造的思想，将管理会计功能作为系统需求融入商业银行正 在进行的业务流程再造工作中，以突破现有的信息系统基础薄弱、原始信息极度欠缺的困境。 5目前，各大商业银行已经实现了数据大集中，可以以此为基础，一方面抽取现有核心账务 系统、风险管理系统等系统的交易数据，对于现有数据一是要对目前数据进行整理，可用的 信息保留，不可用的信息删除。另一方面将现有各系统不符合要求的数据进行转换加工

24、，不 完善的数据信息按照管理会计系统的要求和标准进行完善和补充填报。将管理会计数据与财 务会计数据加以区别，为更好地推行管理会计提供高质量的数据信息。5.2 改革商业银行现有的管理体制西方商业银行大都实行扁平化管理的事业部制，将全行分为利润中心和成本中心，能够 为银行分析评价各责任中心的利润贡献提供详细的数据报告。而我国商业银行主要是总、分、 支三级管理机构，只能够提供机构核算的数据信息，很难按照各业务、各产品实施精细考核 和业绩评价5。各商业银行已经意识到这一点，正在进行一些有益的尝试，使银行的经营管 理向更专业和精细化的方向发展，为更好地发挥管理会计的作用提供组织保障。按照管理会计的特点，

25、我国商业银行应对现有的内部职能部门和营业机构进行重组，划 分责任部门，确定责任目标，进行责任核算和责任考核。按照机构扁平化和业务垂直化管理 要求，调整优化组织体系；认真总结和完善城区扁平化管理改革，扩大扁平化管理范围，研 究完善扁平化后的各项业务流程，增强扁平化后城区工作合力，进一步加快城区业务发展； 完善省、市分行前台部门准事业部制的管理改革，按照客户关系管理的要求，加快搭建综合 营销大平台，强化省、市分行的直接营销职能，实施本外币一体化、负债与资产业务聊动、 主体业务与中间业务、衍生业务一揽子营销，待条件成熟后，实施真正意义上的事业部制管 理6。5.3 建设满足管理会计信息系统有效运行的企

26、业文化管理会计信息系统主要是满足企业内部管理需要，通过成本分析、控制与评价技术等 一系列管理手段和策略，从客观数据的角度，为企业战略、战术和日常经营管理提供决策支持，反映着经营者的管理理念和决策水平。相对于财务会计信息系统，企业管理会计信息系统的设计与运行，与企业文化的关联程度更大，受企业文化的影响更大。因而，需要建设满 足管理会计信息系统运行的文化基础和文化环境，才能确保其有效运行，发挥其在企业管理 中的巨大作用，为企业的计划、控制、评估、企业持续改进和企业决策提供及时、有效、全 面的信息7。对于我国商业银行来说，首先要让银行员工了解和掌握管理会计信息系统所要反映的 经营管理理念，并通过企业

27、精神文化建设获得全体员工的普遍认同，成为本行的价值观；其 次，要根据管理会计信息系统所反映的管理理论与方法，建设与完善具有本行特色的制度文 化，建设满足本行管理会计信息系统高效运行的各种规章制度、道德规范和员工行为准则； 第三，要通过企业行为文化的建设，在日常经营和为客户服务过程中建立银行员工的诚信， 从而提高满足银行管理会计信息系统的信息质量；第四，要通过企业物质文化的建设，培养 员工对银行管理会计信息系统有效运行的责任意识。另外，在市场竞争瞬息万变，管理理论与方法不断创新的情况下，我国商业银行需要 经常调整其发展战略，调整管理手段和方法，或运用新的管理理论与方法。因而，商业银行 的管理会计

28、信息系统也需要及时地更新，以反映变化了的管理理论与方法，有效地为银行的 发展战略服务。6. 结论充分发挥管理会计在强化银行内部管理方面的优势是我国商业银行提高市场竞争力的必 然要求，也是应对我国金融市场发展趋势的必要准备。然而目前，我国商业银行对管理会计 的应用还只是处于探索之中。管理会计在商业银行管理中的应用范围很广，而且对商业银行 财务会计、成本会计、员工认同等均有较高的要求。因此，我国商业银行建立比较完善的管 理会计应用体系需要经历一个较长的过程。我国商业银行应结合自身实际，在从整体上设计 和规划既适合本行战略管理环境、又符合本行管理战略目标的管理会计基本框架后，分步骤 推行和实施。参考

29、文献1 陈轩明,梅丹.商业银行应用管理会计初探J.当代经济,2007,7:114-115.2 丁武民 , 蒋甜甜 , 周兆立 . 从国际经验看我国商业银行内部资金转移定价机制 J. 金融理论与实 践,2007,2:79-80.3 张永祥,王宇韬.我国商业银行管理会计系统建设研究J.华北金融,2008,4:55-56. 4 沈英.浅析管理会计在商业银行中的应用J.财会研究,2005,10:26.5 廖佳馨.管理会计在我国商业银行应用中的思考J.海南金融,2008,4:84-85.6 塞梅.管理会计在银行中的应用J.内蒙古科技与经济,2008,16:18.7 马蕴华,荀厚平.试论管理会计信息系统与

30、企业文化系统的关联与协调J.水利经济,2008,6.The application and innovation of managerial accounting inChinas commercial banksMa YunhuaHohai University Department of Accounting, Nanjing Jiangsu(210098)AbstractIn this paper,the necessity of implementation and innovation of managerial accounting in Chinas commercial ban

31、ks is analysed on the basis of summing up the the current situation of application ofmanagerial accounting in the commercial banks of our country.Then the main contents of application and innovation of managerial accounting in Chinas commercial banks are presented,which comprise ofthe improvement of

32、 responsibility accounting, making use of activity-based costing to control andmanage cost, the formation of multidimensional profit analysis system, the establishment of a comprehensive budget control system.At last, suggestions on how Chinas commercial banks push on with managerial accounting are put forward from three aspects of the improvement of data quality, the reform of management regimes and creating condign enterprise culture.Keywords:commercial banks, managerial accounting, application, innovation作者简介：马蕴华，女，1983 年生，河海大学商学院会计学专业硕士研究生，主要研究方 向为管理会计。