中级财务会计-持有至到期投资及长期股权投资.ppt
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1、2002.8.25,1,第五章 持有至到期投资及 长期股权投资,第一节 持有至到期投资第二节 长期股权投资,2002.8.25,2,第一节 持有至到期投资,一、持有至到期投资概述 二、持有至到期投资的取得 三、持有至到期投资的收益及摊余成本四、持有至到期投资的到期兑现五、持有至到期投资的减值,2002.8.25,3,一、持有至到期投资概述(一)定义:指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券,如国债和企业债券等。(二)分类:按债券还本付息情况,一般分为三类:1、到期一次还本付息;2、到期一次还本分期付息;3、分期还本分期付息。注意:不同类型的债券分
2、别采用不同的确认与计量方法。(三)科目设置:设置“持有至到期投资”科目,并设置“投资成本(本金)”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目,以反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况。,2002.8.25,4,二、持有至到期投资的取得(一)债券溢折价的原因:主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。(二)持有至到期投资的初始投资成本:按购入时实际支付的价款作为初始投资成本,实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。借:持有至到期投资投资成本 利息调整 应计利息 或 应收利息 贷:持有至到期投资利息调整 银行存款(实际支付的全部价款),2002.8.25,5,注
3、意:实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息,应分别不同情况进行处理:到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回,因此应计入投资成本,借记“持有至到期投资应计利息”科目;分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回,因此不计入投资成本,可以视为短期债权,借记“应收利息”科目。,2002.8.25,6,例1.A企业2006年7月1日以520,000元的价格购入B公司2006年1月1日发行的五年期分期付息到期还本债券,年利率8%,债券面值500,000元。该债券每年1月1日付息,最后一次利息同本金一起支付。面值 500,000元 债券发行日至购买日止的应计利息 20,000元
4、 借:持有至到期投资投资成本 500,000 应收利息 20,000 贷:银行存款 520,000,2002.8.25,7,三、持有至到期投资的收益及摊余成本 按票面价值购入债券,称为平价购入。购入价格高于票面价值,称为溢价购入。溢价是由于债券的票面利率高于市场利率。债券溢价对投资者而言,是为以后各期多得利息而预先付出的代价。购入价格低于票面价值,称为折价购入。折价是由于债券的票面利率低于市场利率。债券折价对投资者而言,则是为以后各期少得利息而预先求得的补偿。,2002.8.25,8,溢价或折价的确定:债券投 初始 尚未到 债券 资利息=投资-期的债-调整额 成本 券利息 面值 购入债券作为持
5、有至到期投资时所发生的投资成本与债券面值和尚未到期的债券利息的差额,在“持有至到期投资”账户中设置利息调整明细账户单独核算。持有至到期投资收益的主要来源是利息收入。债券还本付息的方式不同,投资收益的核算方法有所不同。,2002.8.25,9,(一)到期一次还本付息债券企业按面值购入债券,各期投资收益的确认方法有:票面利率法和实际利率法。企业按溢折价购入债券,各期溢折价的摊销方法有:直线法和实际利率法。注意:我国现行会计准则规定,应采用实际利率法确认投资收益和债券溢折价的摊销,并在此基础上确认债券的摊余成本。其中,摊余成本是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以后的余额。,2002.8.25,
6、10,直线法的特点:各期的摊销额和投资收益固定不变,但由于随着溢价、折价的摊销,债券投资成本在不断变化,因而各期的投资收益率也在变化。优点:能够简化计算工作。缺点:在一项投资业务中各期投资收益率不同,不能客观反映各期的经营业绩。实际利率法的特点:各期的投资收益率保持不变,但由于债券投资额在不断变化,使得各期的投资收益也在不断变化;债券溢价、折价摊销额是票面利息与投资收益(即实际利息)的差额,在票面利息不变而投资收益变化的情况下,摊销额也是在不断变化的。优点:能够使一项投资业务中各期投资收益率相同,客观反映各期经营业绩。缺点:计算工作较为复杂。,2002.8.25,11,1、按面值购入债券的投资
7、收益确认与计量。采用票面利率法确认各期的投资收益 结转各期投资收益时 借:持有至到期投资应计利息 贷:投资收益(按票面价值和票面利率 计算得出)从上述账务处理可以看出,票面利率法核算方法简便,但只按照单利计算,未考虑复利因素,尽管各期的投资收益额相同,但由于确认的利息收入在到期之前尚未收到,应增加投资成本,从而会导致各期的投资收益率不同。,2002.8.25,12,采用实际利率法确认各期的投资收益 第一步,计算实际利率 实际利率(债券到期值(面值利息)债券初始投资成本)1/折现期 1 第二步,计算投资收益 投资收益初始投资成本或摊余成本实际利率,2002.8.25,13,例2.某公司2006年
8、1月1日购入A公司当天发行的2年期债券作为持有至到期投资,票面利率10%,到期一次还本付息,用银行存款实际支付价款100,000元,未发生交易费用。(1)购入债券时,票面利率法和实际利率法均编制如下分录:借:持有至到期投资投资成本 100,000 贷:银行存款 100,000,2002.8.25,14,(2)2006年12月31日确认投资收益时,在票面利率法下:票面利息100,00010%10,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 贷:投资收益 10,000 在实际利率法下:债券到期值100,000(110%2)120,000(元)实际利率(120,000100,000)1/2
9、10.09545 实际利息100,0009.545%9,545(元)摊余成本100,0009,545109,545(元)借:持有至到期投资应计利息 9,545 贷:投资收益 9,545,2002.8.25,15,(3)2007年12月31日确认投资收益时,在票面利率法下:票面利息100,00010%10,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 贷:投资收益 10,000 在实际利率法下:实际利息109,5459.545%10,455(元)摊余成本109,54510,455120,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,455 贷:投资收益 10,455,2002.8.25,
10、16,2、溢价购入债券的投资收益确认与计量 企业溢价购入债券的投资收益各期应计利息溢价摊销(直线法)期初摊余成本实际利率(实际利率法),2002.8.25,17,采用直线法摊销债券溢价,即在债券存续期内将债券溢价平均摊销。结转各期投资收益时,借:持有至到期投资应计利息(票面利息)贷:持有至到期投资利息调整(溢价摊销额)投资收益(票面利息与利息调整的差额),2002.8.25,18,采用实际利率法摊销债券溢价 结转各期投资收益时,借:持有至到期投资应计利息(票面利息)贷:投资收益(摊余成本实际利率)持有至到期投资利息调整(上述两者的差额),2002.8.25,19,例3.某公司2006年1月1日
11、购入B公司当天发行的2年期债券作为持有至到期投资,票面价值200,000元,票面利率10%,到期一次还本付息,用银行存款实际支付价款206,000元,未发生交易费用。(1)购入债券时,借:持有至到期投资投资成本 200,000 利息调整 6,000 贷:银行存款 206,000,2002.8.25,20,(2)2006年12月31日确认投资收益时,在直线法下:票面利息200,00010%20,000(元)溢价摊销6,00023,000(元)投资收益20,0003,00017,000(元)借:持有至到期投资应计利息 20,000 贷:持有至到期投资利息调整 3,000 投资收益 17,000,2
12、002.8.25,21,在实际利率法下:债券到期值200,000(110%2)240,000(元)实际利率(240,000206,000)1/210.07937 投资收益206,0007.937%16,350(元)溢价摊销20,000(票面利息)16,3503,650(元)摊余成本206,00016,350222,350(元)借:持有至到期投资应计利息 20,000 贷:持有至到期投资利息调整 3,650 投资收益 16,350,2002.8.25,22,(3)2007年12月31日确认投资收益时,在直线法下:票面利息200,00010%20,000(元)溢价摊销6,00023,000(元)投
13、资收益20,0003,00017,000(元)借:持有至到期投资应计利息 20,000 贷:持有至到期投资利息调整 3,000 投资收益 17,000 在实际利率法下:投资收益222,3507.937%17,650(元)溢价摊销20,000(票面利息)17,6502,350(元)摊余成本222,35017,650240,000(元)借:持有至到期投资应计利息 20,000 贷:持有至到期投资利息调整 2,350 投资收益 17,650,2002.8.25,23,3、折价购入债券的投资收益确认与计量 企业折价购入债券的投资收益各期应计利息折价摊销(直线法)期初摊余成本实际利率(实际利率法),20
14、02.8.25,24,采用直线法摊销债券折价,即在债券存续期内平均摊销。结转各期投资收益时,借:持有至到期投资应计利息(票面利息)利息调整(折价摊销额)贷:投资收益(票面利息与 利息调整之和),2002.8.25,25,采用实际利率法摊销债券折价及确认投资收益 结转各期投资收益时,借:持有至到期投资应计利息(票面利息)利息调整(两者的差额)贷:投资收益(摊余成本实际利率),2002.8.25,26,例4.某公司2006年7月1日购入C公司当年1月1日发行的2年期债券作为持有至到期投资,票面价值200,000元,票面利率10%,到期一次还本付息,用银行存款实际支付价款204,000元,其中包含发
15、行半年后的应计利息10,000元,未发生交易费用。该公司于每年6月末和年末确认投资收益。(1)购入债券时,借:持有至到期投资投资成本 200,000 应计利息 10,000 贷:持有至到期投资利息调整 6,000 银行存款 204,000,2002.8.25,27,(2)2006年12月31日确认投资收益时,在直线法下:票面利息200,00010%210,000(元)折价摊销6,00032,000(元)投资收益10,0002,00012,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 利息调整 2,000 贷:投资收益 12,000,2002.8.25,28,在实际利率法下:债券到期值2
16、00,000(110%2)240,000(元)实际利率(240,000204,000)1/310.05567 投资收益204,0005.567%11,356(元)折价摊销11,35610,000(票面利息)1,356(元)摊余成本204,00011,356215,356(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 利息调整 1,356 贷:投资收益 11,356,2002.8.25,29,(2)2007年6月30日确认投资收益时,在直线法下:票面利息200,00010%210,000(元)折价摊销6,00032,000(元)投资收益10,0002,00012,000(元)借:持有至到期投资应
17、计利息 10,000 利息调整 2,000 贷:投资收益 12,000 在实际利率法下:投资收益215,3565.567%11,989(元)折价摊销11,98910,000(票面利息)1,989(元)摊余成本215,35611,989227,345(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 利息调整 1,989 贷:投资收益 11,989,2002.8.25,30,(3)2007年12月31日确认投资收益时,在直线法下:票面利息200,00010%210,000(元)折价摊销6,00032,000(元)投资收益10,0002,00012,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000
18、 利息调整 2,000 贷:投资收益 12,000 在实际利率法下:投资收益227,3455.567%12,655(元)折价摊销12,65510,000(票面利息)2,655(元)摊余成本227,34512,655240,000(元)借:持有至到期投资应计利息 10,000 利息调整 2,655 贷:投资收益 12,655,2002.8.25,31,(二)分期付息债券到期一次还本分期付息债券的投资收益的确认与计量,与到期一次还本付息债券的投资收益的确认与计量基本相同,只是确认的应收票面利息作为短期债权处理,通过“应收利息”科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率法两种方法。我国会计准则规
19、定,应采用实际利率法进行债券溢折价摊销,并在此基础上确认债券的摊余成本。,2002.8.25,32,债券发行价格=债券到期应收本金的贴现值+各期收取的债券利息的贴现值 按10%测试:80 000 X 0.620921+9 600 X 3.790787=86 065 84 000 按11%测试:80 000 X 0.593451+9 600 X 3.695897=82 957 84 000(X%-10%)/(11%-10%)=(84000-86065)/(82957-86065)x=10.66根据插值法计算,实际利率为10.66%,2002.8.25,33,例5.Y企业2006年1月1日购入B公
20、司当天发行的五年期债券,票面利率12%,债券面值1,000元,企业按1,050元的价格购入80张,该债券每年付息一次,最后一年还本并付最后一次利息。该企业采用实际利率法对溢价进行摊销,实际利率为10.66%。2006年1月3日购入债券时,借:持有至到期投资债券成本 80,000 利息调整 4,000 贷:银行存款 84,000,2002.8.25,34,债券溢价摊销表,计息 应收 利息 溢价 未摊销 面值和未摊 日期 利息 收入 摊销 溢 价 销溢价之和-06.1 4,000 84,000 06.12 9,600 8,954 646 3,354 83,354 07.12 9,600 8,886
21、 714 2,640 82,640 08.12 9,600 8,809 791 1,849 81,849 09.12 9,600 8,725 875 974 80,974 10.12 9,600 8,626 974 0 80,000 合 计 48,000 44,000 4,000,2002.8.25,35,2006年12月31日确认投资收益时,借:应收利息 9,600 贷:投资收益 8,954 持有至到期投资利息调整 6462007年12月31日确认投资收益时,借:应收利息 9,600 贷:投资收益 8,886 持有至到期投资利息调整 7142008年12月31日确认投资收益时,借:应收利息
22、9,600 贷:投资收益 8,809 持有至到期投资利息调整 7912009年12月31日确认投资收益时,借:应收利息 9,600 贷:投资收益 8,725 持有至到期投资利息调整 875,2002.8.25,36,2010年12月31日确认投资收益时,借:应收利息 9,600 贷:投资收益 8,626 持有至到期投资利息调整 974各年实际收到债券利息(除最后一次付息外)时,借:银行存款 9,600 贷:应收利息 9,600到期还本并收到最后一次利息时,借:银行存款 89,600 贷:持有至到期投资投资成本 80,000 应收利息 9,600,2002.8.25,37,例6.A企业于2006
23、年1月1日购入面值为500万元、期限为5年、票面利率为10%的长期债券,支付现金470万元。该债券每年付息一次,最后一年还本并付最后一次利息。该企业采用实际利率法对折价进行摊销,实际利率为11.66%。债券折价摊销表 年份 各年期初 票面 实际 折价 各年年末(年)的摊余成本 利息 利息 摊销 的摊余成本 第1年 470.00 50.00 54.80 4.8 474.80 第2年 474.80 50.00 55.36 5.36 480.16 第3年 480.16 50.00 55.99 5.99 486.15 第4年 486.15 50.00 56.69 6.69 492.84 第5年 492
24、.84 50.00 57.16 7.16 500.00 合计 250.00 280.00 30.00,2002.8.25,38,2006年1月1日购入债券时,借:持有至到期投资投资成本 5,000,000 贷:持有至到期投资利息调整 300,000 银行存款 4,700,000第一年末:借:持有至到期投资利息调整 48,000 应收利息 500,000 贷:投资收益 548,000实际收到利息时,借:银行存款 500,000 贷:应收利息 500,000 第二年末、第三年末、第四年末、第五年末省略。,2002.8.25,39,(三)分期还本分期付息债券债券的分期还本分期付息,一般有以下两种情况
25、:一是发行方按债券号码等确定还本期,同时偿付债券利息。对债券购买者来说,购入这种债券,不同号码债券可视为不同期限一次还本付息债券,其核算方法与一次还本付息债券的核算方法相同。二是发行方对所有债券均在发行期内分期还本,在还本时偿付债券利息。对债券购买者来说,购入这种债券,由于还本方式不同,核算方法也有所不同。,2002.8.25,40,分期还本分期付息债券,利息和本金一并分期偿付,其溢、折价的摊销,可以采用直线法或实际利率法。1、在直线法下,由于是分期还本,债券各期的面值余额不同,因而不能简单地将溢、折价差额在各期平均摊销,而应按债券各期面值余额占各期面值余额之和的比例摊销。2、在实际利率法下,
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