中级会计实务第未葱洛章长期股权投.ppt

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1、中级会计实务,第五章长期股权投资,教学目标：,1、知道长期股权投资的范围；2、能确定长期股权投资的初始投资成本；3、掌握长期股权投资的期末计量；4、能够运用成本法对长期股权投资进行核算；5、能够运用权益法对长期股权投资核算；,第一节概述,长期股权投资的核算范围（一）对子公司投资(控制)（二）对合营企业投资（共同控制）（三）对联营企业投资（重大影响）（四）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资,第二节长期股权投资的初始计量,长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。,一、企业合并概述,企业合并，是

2、指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。1、以合并方式为基础对企业合并的分类,2.以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类,（1）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制非暂时性的，为同一控制下的企业合并。（2）非同一控制下的企业合并参与合并的各方合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。,二、同一控制下的企业合并形成长期股权投资的初始计量,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本与支付对价的账面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公

3、积不足冲减的，调整留存收益。,例：ABC公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的账面净资产价值为1500万元，甲、乙公司合并前后同受一方控制。初始投资成本=150080%=120 借：长期股权投资120 贷：银行存款1000资本 公积200,三、非同一控制下企业合并,基本原则（1）购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用。合并成本付出资产的公允价值直接相关费用（2）支付非货币性资产为对价的，所支付的非货币性资产在购买日的公

4、允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入合并当期的利润表。（3）实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理,例：,甲公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的净资产公允价值为1500万元，甲、乙公司不受同一方控制。借：长期股权投资1000 贷：银行存款 1000,借：长期股权投资10200累计摊销800贷：无形资产6400银行存款1800营业外收入2800,例3：公司于2006年3月31日取得公司70的股权，取得该部分股权后能够控制公司的生产经营决策。为核实公司的资产价值，公司聘请专业资产评估机构对公司的资产进行评估，支

5、付评估费用200万元。合并中，公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下（A和B合并前后不受同一方控制）,注：公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为6400万元，至合并日已摊销800万元,两种控制方式的异同：,1、同一控制下的控股合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定只须关注被合并方所有者权益账面价值。长期股权投资初始投资成本与合并方所支付对价的差额调整资本公积或留存收益。,两种控制方式的异同：,2、非同一控制下的控股合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定只需关注购买方的合并成本。长期股权投资初始投资成本与被购买方可辨认净资产公允价值的差额在合并资产负债表中反映。购买方所支付

6、的合并对价的公允价值与账面价值的差额计入当期损益。,四、企业合并以外的其他方式形成的长期股权投资,（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。,例：甲公司于206年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。长期股权投资成本=8000+200=8200（万元）借：长期股权投资82 000

7、000贷：银行存款82 000 000,（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。,例：206年3月，A公司通过增发3 000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。长期股权投资成本=5200（万元）佣金手续费由发行溢价冲减 借：长期股权投资52 000 000 贷：股本30 000 000 资

8、本公积22 000 000借：资本公积 2 000 000贷：银行存款 2 000 000,（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。,例：2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1 000万元，A公司的注册资本为5 000万元，B公司投资后持股比例为20%。（1）假定合同约定的价值是公允的借：长期股权投资C公司（成本）1 000贷：实收资本B公司1 000,（2

9、）假定公允价值为1 200万元借：长期股权投资1 200贷：实收资本1 000 资本公积 200（3）假定公允价值为800万元借：长期股权投资800资本公积200贷：实收资本 1 000,注意：,企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的以宣告但尚未领取的现金股利或利润应作为应收项目单独核算，不作为取得的长期股权投资的成本。,讨论：1、甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2001年3月1日以发行股票方式从乙公司的股东手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行1 500万股普通股股票，该股票每股面值为1元。乙公司在2001年3月1日所有者权益为2 000万，甲公司在200

10、1年3月1日资本公积为180万元，盈余公积为100万元，未分配利润为200万元。甲公司该项长期股权投资的成本为（）万元。A.1 200B.1 500C.1 820D.480【答案】A【解析】根据新准则的规定，同一控制下的企业合并，合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。,2、B两家公司属于非同一控制下的独立公司。A公司于2001年7月1日以本企业的固定资产对B公司投资，取得B公司60%的股份。该固定资产原值1 500万元，已计提折旧400万元，已提取减值准备50万元，7月1日该固定资产公允价值为1 250万元。B

11、公司2001年7月1日所有者权益为2 000万元。甲公司该项长期股权投资的成本为（）万元。A.1 500B.1 050C.1 200D.1 250【答案】D【解析】根据新准则的规定，非同一控制下的企业合并，购买方应在购买日按企业会计准则第20号企业合并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本其实就是公允价值，是购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值。,第三节长期股权投资核算的成本法,教学目标：能够运用成本法对长期股权投资进行核算,知识回顾：1、长期股权投资的核算范围2、长期股权投资的初始计量,1、2003年1月1日，甲公司出资1 000万，取得了乙

12、公司10%的控股权，假如购买股权时乙公司的账面净资产价值为1.2亿。借：长期股权投资1000 贷：银行存款1000,2、甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款720万元取得乙公司所有者权益的80%,同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。借：长期股权投资800 贷：银行存款720 资本公积 80,3、甲公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的净资产公允价值为1500万元，甲、乙公司不受同一方控制。借：长期股权投资1000 贷：银行存款 1000,一、成本法的核算范围1、对子公司投资控制2、对被投资单位的影响力在重大影响以下，

13、且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的投资。,二、成本法核算,成本法，是指投资按成本计价的方法，成本不变，投资的账面价值也不变 1、采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价，除非有追加或收回投资情况，否则不调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。,2、投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本收回，冲减长期股权投资的成本。,在成本法下，关于现金股利的处理涉及三个账户：应收股利、投资收益、长期股权投资应收股利发生额=被投资单位宣告分派的现金股利或利润

14、*持股比例,(1).通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回。借：应收股利 贷：长期股权投资,(2).投资年度以后分得现金股利或利润时，应先判断投资时点至分配时点累计分配的利润是否大于投资后累计实现的利润，即是否存在“超分利润”。,具体可按以下公式计算：应冲减初始投资成本的金额=【投资后至本年末止被投资单位累计分派的现金股利或利润投资以后至上年末止被投资单位累计实现的净损益】投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本如果结果小于零呢？应确认的投资收益=投资企业当年 获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额,应收股利的累计数投资后应得净利的累

15、计数,甲公司203年1月1日以8 00万元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中另支付相关税费3万元。乙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。甲公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。甲公司在取得投资以后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下（单位：元）：年度被投资单位实现净利润 当年度宣告分派利润203年10 00万元9 00万元204年20 00万元 16 00万元注：乙公司203年度分派的利润属于对其202年度及其以前年度实现净利润的分配。,（1）203年取得投资时借：长期股权投资8 03贷：银行存款8 03（2）当年度被投资单位分派的9

16、00万元利润属于对其在202年及其以前年度已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得27万元.该部分金额已包含在其投资成本中，应冲减投资成本。借：应收股利 9 003%27贷：长期股权投资27,（3）204年从乙公司取得利润投资后被投资企业累计实现利润1 000万元投资后被投资企业累计分配利润9001 6002 500万元超分利润2 5001 0001 500万元投资企业累计应冲减投资成本1 5003%45万元由于上年分配时已经冲减27万元，故本次需要冲减45-2718万元借：应收股利 48贷：长期股权投资18投资收益30,【延伸思考】1.假设2005年分配利润1 000万元，应如何进行账务处理？

17、投资后被投资企业累计实现利润1 0002 0003 000万元投资后被投资企业累计分配利润9001 6001 0003 500万元超分利润500万元投资企业累计应冲减成本5003%15万元由于前2年已经累计冲减了45万元，故应恢复45-1530万元,借：应收股利 30长期股权投资30贷：投资收益60,2.假设2005年分配500万元，应如何进行账务处理？超分利润0累计应冲减成本0由于前2年冲减了45万元，故应恢复45万元。会计分录：借：应收股利 15长期股权投资45贷：投资收益60,讨论：A公司2007年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于200

18、7年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，C公司2007年实现净利润400000元。20007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元,若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利200000元,第四节 长期股权投资核算的权益法,一、权益法核算的范围 1、对合营企业投资共同控制 2、对联营企业投资重大影响,二、权益法的运用,（一）投资成本

19、的调整初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。,例：A企业于205年1月取得B公司30%的股权，实际支付价款3 000万元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位：万元）实收资本3 000资本公积2 400盈余公积600未分配利润1 500所有者权益总额7 500假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行

20、使表决权。A企业在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A企业对该投资按照权益法核算。在取得投资时点上，A企业应进行的账务处理为：,借：长期股权投资30 000 000贷：银行存款30 000 000长期股权投资的成本3 000万元大于取得投资时点上应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2 250万元（750030%），不对其账面价值进行调整。假定上例中取得投资时点上的被投资单位净资产公允价值为12 000万元，A企业按持股比例30%计算确定应享有3 600万元，则初始投资成本与应享有被投资单位净资产公允价值份额之间的差额600万元

21、应计入取得投资当期的损益。借：长期股权投资36 000 000贷：银行存款30 000 000营业外收入 6 000 000,讨论：,1、A公司以2000万元取得B公司30的权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B 公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：2、甲企业2003年初出资35万元购买乙公司的25%的股份，具有重大影响。购买日乙公司的净资产公允价值为100万元。,1、借：长期股权投资 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000,2、借：长期股权投资350000贷：银行存款350000同时：借：长期股权投资50000贷：营业外收入

22、50000,（二）投资损益的确认,（1）基本原则投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。,（2）被投资企业损益调整投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单

23、位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。,值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；3）其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。,主要调整：,固定资产、无形资产的折旧额或摊销额特殊情况：可以不调整，但需说明（1）无法取得投资时的公允价值，（2）公允价值与账面价值的差额较小的，（3）其他原因导致无法对被投资单位净

24、损益进行调整的。,例：某投资企业于206年1月1日取得联营企业30的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位206年度利润表中净利润为500万元。,资料：,被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，如按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用应为120万元。假定不考虑所得税影响。,解析：,(1）现行制度确定的当期投资收益 150=（50030）万元;（2）按该固定资产公允价值计算的净利润 440=（500-60）万元（3）新准则确认的当

25、期投资收益 132=（44030）万元。,（三）超额亏损的确认,投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：,1.首先减记长期股权投资的账面价值2.其他实质构成净投资长期权益项目3.合同或协议约定的其他责任义务4.按上述顺序已确认投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。,被投资单位以后期间实现盈利的按上述相反顺序处理，减记已确认

26、的预计负债的账面余额、恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益,例：,甲企业持有乙企业40%的股权，2006年12月31日投资的账面价值2000万元。乙企业2007年亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同则：甲企业2007年应确认投资损失1200万元长期股权投资账面价值降至800万元。,解析：,（1）如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，当年度甲企业应分担损失2400万元。长期股权投资账面价值减至0。（400万未确认损失记入备查账）借：投资收益 2000 贷:长期股权投资 2000,（2）如果甲企业账上有应收乙企业长期应收

27、款800万元，则应进一步确认损失 借：投资收益 400 贷：长期应收款 400,（3）如果乙企业当年度的亏损额为8000万，当年度甲企业应分担损失3200万元。在（2）的基础上，甲按合同规定应承担的额外义务为200万元。借：投资收益 2000+800+200 贷：长期股权投资 2000+800 预计负债 200备查账：200万元未确认投资损失,（四）除净损益以外 其他所有者权益变动,在持股比例不变的情况下按照持股比例与被投资单位除净损益以外其他所有者权益的变动额计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值（所有者权益其他变动）增加或减少资本公积（其他资本公积）,三、长期股权投资的处置 处

28、置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。,处置长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。借：银行存款 长期股权投资减值准备贷：长期股权投资 投资收益,值得注意的是：采用权益法核算长期股权投资的处置，除上

29、述规定外，还应结转原计入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。借：资本公积其他资本公积贷：投资收益或作相反分录。,例：A企业原持有B企业40%的股权,2006年12月20日,A企业决定出售其持有的B企业股权的1/4,出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为:投资成本1 200万元,损益调整320万元,其他权益变动200万元,出售取得价款470万元。,A企业应确认的处置损益为:借：银行存款4 700 000贷：长期股权投资（1 200+320+200）1/4 4 300 000投资收益 400 000同时,还应将原计入资本公积的部分按比例转

30、入当期损益:借：资本公积其他资本公积（2 000 0001/4 500 000贷：投资收益500 000,第五节 长期股权投资的减值,一、按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照金融资产的有关规定处理；二、其他长期股权投资的减值，应当按照一下进行处理。,对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资（注意：在活跃市场中没有报价，公允价值无法可靠计量的没有重大影响的权益性投资作为长期股权投资核算的除外）在资产负债表日存在可能发生减值迹象时，资产的可收回金额低于其账面价值，应当将长期股权投资得账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值损失。,借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备,本章小结,长期股权投资的范围；长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的期末计量；长期股权投资的成本法、权益法,