纳税会计第五章新.ppt

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1、第五章 企业所得税的核算王 丽 萍商学院会计学系,第一节 企业所得税法概述,一、企业所得税法概述,企业所得税是国家对境内企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）的生产经营所得和其他所得（包括来源于中国境内、境外的所得）为征税对象依法征收的一种税。,二、企业所得税的纳税义务人,在中国境内的企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。依法在中国境内成立的企业，是指依照中国法律、行政法规在中国境内成立的，除个人独资企业和合伙企业以外的公司、企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位、基金会、外国商会、农民专业合作社以及取得收入的其他组织。,企业分为居民企

2、业和非居民企业 居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。,实际管理机构是指对企业生产经营实施实质性管理和控制的机构或场所。机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：管理机构、营业机构、办事机构；农场、工厂、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；营业代理人；其他机构、

3、场所。,三、企业所得税征税对象,企业所得税的征税对象是企业取得的生产经营所得和其他所得。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。,四、企业所得税税率,根据中华人民共和国企业所得税法实施条例的规定，一般企业所得税的税率为25%。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽

4、设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用税率为20%（优惠税率为10%）。,四、企业所得税税率,所得税法第二十八条规定：符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。小型微利企业的判断标准为：工业企业，年应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收企业所得税。,【例】下列不是我国企业所得税的纳税人义务人的是（）。A.国有企业B.中外合资企业C.

5、集体企业D.合伙企业【答案】D除个人独资企业、合伙企业不适用本法，凡在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。,【例】根据企业所得税法的规定，以下适用25税率的是（）。A.在中国境内未设立机构、场所的非居民企业B.在中国境内虽设立机构、场所但取得所得与其机构、场所没有实际联系的非居民企业C.在中国境内设立机构、场所且取得所得与其机构、场所有实际联系的非居民企业D.所有的非居民企业【答案】C,五、企业所得税的纳税地点,除国家另有规定者外，企业所得税由纳税人在其所在地主管税务机关就地缴纳。所谓“所在地”是指纳税人的实际经营管理

6、所在地。居民企业应以企业登记注册地为纳税地点，但登记注册地在境外的，应以实际管理机构所在地为纳税地点；当居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构时，应当汇总计算并缴纳企业所得税。,五、企业所得税的纳税地点,非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当以其机构或场所所在地为纳税地点；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应以扣缴义务人（即付款人）所在地为纳税地点，即对其实行源泉扣缴，税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时予以扣除。,五、企业所得税的纳税地点,对非居民企业在中国境内取得的工程价款所得和劳务所得应缴纳的所得税

7、，应以工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人；如果扣缴义务人未依法扣缴或无法履行扣缴义务时，则其所得税应由纳税人在所得的发生地缴纳，纳税人未依法缴纳时，税务机关有权利以其他方式进行追缴。非居民企业在中国境内设立两个或两个以上机构、场所的，经主管税务机关审核批准，可以选择由其主要的机构、场所汇总缴纳企业所得税。,六、企业所得税的纳税期限,企业所得税法规定：企业所得税应按纳税年度计算，纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。如果企业在一个纳税年度中间开业或者终止其经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，则应以其实际经营期为一个纳税年度。,六、企业所得税的纳税期限,企业所得税采取分月或分

8、季预缴的方式，按月份或季度预缴税款的纳税人，应在月份或季度终了后15日内向主管税务机关进行纳税申报并预缴税款。其中，第四季度的税款也应于季度终了后15日内先进行预缴，然后在年度终了后45日内进行年度纳税申报，税务机关在年度终了的5个月内进行汇算清缴，多退少补。,六、企业所得税的纳税期限,扣缴义务人每次代扣的税款，应从代扣之日起7日内上缴国库，并向当地主管税务机关报送扣缴企业所得税报告表。纳税人在年度中间合并、分立、终止时，应当自停止生产经营之日起60日内，向当地主管税务机关办理当期所得税纳税申报并汇算清缴。纳税人进行清算时，应当在办理工商注销登记之前，向当地主管税务机关办理所得税纳税申报，并应

9、就其清算终了后的清算所得，依法缴纳企业所得税。,七、企业所得税的减免,企业所得税减免是指国家运用税收经济杠杆，为鼓励和扶持企业或某些特殊行业的发展而采取的一项灵活调节措施。企业所得税条例原则规定了两项减免税优惠，一是民族区域自治地方的企业需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或免税；二是法律、行政法规和国务院有关规定给予减税免税的企业，依照规定执行。,七、企业所得税的减免,（一）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税1）蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植。2）农作物新品种的选育。3）中药材的种植。4）林木的培育和种植。5）牲畜、家禽的饲养。6）林产

10、品的采集。7）灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目。8）远洋捕捞。,（二）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税,1）花卉、茶叶及其他饮料作物和香料作物的种植。2）海水养殖、内陆养殖。3）企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。,（三）企业从事下列项目的所得，实行免征、或减半征收企业所得税,1）企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。但是，企业承包经营、承包建设和内部自建自用上述条款规定的项目，不得享

11、受上述规定的企业所得税优惠。,（三）企业从事下列项目的所得，实行免征、或减半征收企业所得税,2）企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。3）技术转让所得免征、减征企业所得税，是指在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。,（三）企业从事下列项目的所得，实行免征、或减半征收企业所得税,4）非居民企业取得的所得（即非居民企业

12、在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得），减按10%的税率征收企业所得税。但是，对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。,（四）下列所得可以免征企业所得税,1）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。2）国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。3）经国务院批准的其他所得。,（五）企业所得税的其他优惠,1）企业安置残疾人员所支付的工资的扣除：企业安置残疾人员所支付的工资，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人

13、员的范围适用中华人民共和国残疾人保障法的有关规定。2）创业投资企业投资额的扣除：创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年，抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。,（六）税额抵免优惠税额抵免，是指企业购置并实际使用环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。,（六）税额

14、抵免优惠,享受前款规定的企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。转让的受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额；当年应纳税额不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。,第二节 企业所得税应纳税额的计算,应纳税所得额=收入总额准予扣除项目的金额收入总额不征税收入免税收入 各项扣除以及允许弥补的以前年 度亏损应纳税额应纳税所得额适用税率减免税额抵免税额 公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的

15、应纳税额。,（一）收入总额的具体内容与实现的确认,收入总额是企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。以货币形式取得的收入包括现金、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业以非货币形式取得的收入，包括存货、固定资产无形资产、股权投资、劳务、不准备持有至到期的债券投资以及其他权益等。企业以非货币形式取得的收入，应当按公允价值确定收入额。,1.销售货物收入：是指企业销售商品、产品、原材料包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。2.提供劳务收入：是指企业从事建筑安装、修理修配交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐

16、饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工和其他劳务服务活动取得的收入。3.转让财产收入：是指企业转让固定资产、无形资产股权、债权等所取得的收入。4.股息、红利等权益性投资收益：是指企业的权益性投资从被投资方分配取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除税收法律、行政法规另有规定外，应当以被投资企业作出利润分配决策的时间确认收入的实现。,5.利息收入：是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资或因他人占用本企业资金所取得的利息收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。企业持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入，应当按照实际利率法确认收入的实现。6.租金收入：

17、包括企业提供固定资产、包装物和其他资产的使用权取得的收入。租金收入，应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。7.特许权使用费收入：特许权使用费收入，包括企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。特许权使用费收入，应当按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。,8.接受捐赠收入,接受捐赠取得的非货币资产，按公允价值确认收入。捐赠收入，应当在实际收到捐赠资产时确认收入的实现。,9、国家财政性补贴和其他补贴收入,对纳税人取得的国家财政性补贴和其他补贴收入，除另有规定者外，应全部计入实际收到该项补贴收入年度的应纳税所得额，计征所得

18、税。,10.其他收入:是指除上述收入之外的一切收入，包括企业资产盘盈或溢余收入、逾期未退包装物没收的押金、确实无法偿付的应付款项、企业已作坏账损失处理后又收回的应收账款、债务重组收入、税收返还款、教育费附加返还款等。,提请注意：企业下列经营业务可以分期确认收入的实现：（1）以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。（2）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。,（3）采取产品分成方式取得收入的，以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额

19、按照销售给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格确定。（4）除税收法律、行政法规另有规定外，企业发生非货币性资产交换，将自产的货物、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利以及利润分配，应当视同销售货物、转让财产，按照公允价值确定收入。,（二）免税收入,企业的下列收入为免税收入（1）国债利息收入；但是，如果属于纳税人购买的国家重点建设债券和金融债券取得的利息收入，则应按照规定纳税。（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（4）符合条件的非营利组织的收入。,（三）

20、不征税收入,收入总额中的下列收入为不征税收入：1.财政拨款：是指各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院以及财政部、国家税务总局另有规定的除外。2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；行政事业性收费，是指企业根据法律、行政法规地方性法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在提供特定服务的过程中，按照成本补偿和非盈利原则向特定服务对象收取的费用。政府性基金，是指企业根据法律、行政法规等有关规定，为支持某项公共事业发展，无偿征收的具有专项用途的财政资金。3.国务院规定的其他不征税收入。,二、准予扣除项目,1.准予扣除项目的基本范围 准予扣除项目是企业

21、实际发生的、从性质和根源上与取得应税收入相关的、合理的、准予在计算应纳税所得额时扣除的支出，包括发生的成本、费用、税金、损失和其他支出。合理支出，是指符合经营活动常规、应计入资产成本或当期损益的必要与正常的支出。,（1）成本：是指企业在纳税年度内为了获取生产、经营收入而耗费的，与向所有者分配利润无关的各项支出。（2）费用：是指企业每一纳税年度发生的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。包括：销售费用、财务费用、管理费用。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，企业不得列支向其关联企业支付的管理费。,（3）税金：是指企业实际缴纳的消费税、营业税、资源税、关税和城市维护建设税、

22、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、城镇土地使用税、印花税等。（4）损失：是指企业经营活动中所发生的固定资产、存货的盘亏、毁损、报废净损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失及其他损失。,（5）其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业经营活动中发生的有关的、合理的支出，以及符合财政部、国家税务总局规定的其他支出。注意：企业实际发生的与税法和企业所得税条例规定的不征税收入有关的支出不得在税前扣除。除税收法律、行政法规另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。,2.扣除项目的具体内容和标

23、准（1）借款费用的扣除：纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除；但是，为购建固定资产取得的专门借款的利息，在固定资产尚未办理竣工决算投产前，应全部计入该项固定资产原值，不得扣除。,（2）工资、薪金支出的扣除：企业实际发生的合理的职工工资、薪金准予扣除。职工工资薪金包括：基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与任职或雇用有关的其他支出。,（3）工会经费、职工福利费、职工教育经费的扣除：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。企业拨缴

24、的工会经费，在职工工资总额2%的部分，准予扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业实际发生的职工教育经费支出，在工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,（4）公益、救济性捐赠的扣除：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。（5）业务招待费的扣除：实施条例规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。,（6）职工养老基金、医疗保险基金、待业保险基金等各类保险基金和统筹基金的扣除。职工养老基金、医疗保险基金、待业保险基金及住房公积金，在省级

25、税务部门认可的上交比例和基数内，准予在计算应纳税所得额时扣除。（7）残疾人保障基金的扣除。对纳税人按当地政府规定上交的残疾人保障基金，允许在计算应纳税所得额时扣除。（8）财产保险费、运输保险费的扣除。纳税人缴纳的财产保险费和运输保险费，允许在计税时扣除。但保险公司给予纳税人的无赔款优待，则应计入企业的应纳税所得额。,（9）固定资产租赁费的扣除。纳税人以经营租赁方式租入固定资产的租赁费，可以直接在税前扣除；以融资租赁方式租入固定资产的租赁费，则不得直接在税前扣除，但租赁费中的利息支出和手续费等可在支付时直接扣除。（10）固定资产转让费用的扣除。纳税人转让固定资产的费用是指转让、变卖固定资产时所发

26、生的清理费用、运输费用等支出。纳税人转让固定资产的费用准予在计税时扣除。,（11）资产盘亏、毁损净损失、报废净损失的扣除。纳税人发生的各项资产盘亏、毁损、报废的净损失，由纳税人提供清查盘点资料，经主管税务机关审核后，准予扣除（这里所说的净损失，不包括固定资产的变价收入）。（12）总机构管理费的扣除。纳税人支付给总机构的与本企业生产经营有关的管理费，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法的证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除。,（13）广告费和业务宣传费的扣除。实施条例统一了广告费和业务宣传费的扣除标准，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，广告费和业务宣传费支出不超过当年

27、销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（14）研发费用的扣除。企业研究开发新产品、新技术和新工艺所发生的各项研发费用，未形成无形资产时，应全部计入当期损益，在按照实际发生额据实扣除的基础上，再加计50%扣除；形成无形资产的，应按照无形资产成本的150%进行摊销。,（15）亏损弥补的扣除。纳税人发生的年度亏损，可以用下一年度的所得弥补，下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。超过5年尚未弥补完的亏损，不得在税前扣除。,三、不得扣除的项目,根据企业所得税法的规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：1）向投资者支付的股息、红利等

28、权益性投资收益款项。2）企业的所得税税款。3）税收滞纳金。4）罚金、罚款和被没收的财物损失。5）所得税法第九条规定以外的捐赠支出。6）赞助支出。7）未经核定的准备金支出。,8）与取得收入无关的其他支出。9）除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。10）企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。但是，上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。11）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机

29、构之间支付的利息，不得扣除。,【例】下列项目中，关于税前限额扣除的不正确说法是（）。A.职工教育经费不得超过工资总额的2.5%B.业务招待费不得超过销售（营业）收入的60%C.房地产企业的广告费，不超过当年销售收入的15%D.利息支出不得超过按银行同期同类利率计算的利息【答案】B,【例】根据企业所得税法规定，下列保险费可以税前扣除的是（）。A.企业参加财产保险，按规定缴纳的保险费 B.企业为投资者支付的商业保险费C.企业为职工支付的商业保险费 D.企业依照有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费【答案】AD企业为投资者或者职工支付的商业保险费、人寿保险不得扣除。,【例】某公司2008年度实现

30、会计利润总额25.36万元。经某注册税务师审核，“财务费用”账户中列支有两笔利息费用：向银行借入生产用资金200万元，借用期限6个月，支付借款利息5万元；经过批准向本企业职工借入生产用资金60万元，借用期限10个月，支付借款利息3.5万元。该公司2008年度的应纳税所得额为（）万元。【答案】银行的利率=（52）/200=5%可以税前扣除的职工借款利息=605%1210=2.5（万元）超标准=3.5-2.5=1（万元）应纳税所得额=25.36+1=26.36（万元）,【例】某贸易公司2008年3月1日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期1年，按独立纳税人交易原则支付租金1.2万元；6月1日以融

31、资租赁方式租入机器设备一台，租期2年，当年支付租金1.5万元。公司计算当年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用为（）。万元万元万元万元【答案】A。,【例】某内资企业2002年开始投入生产经营，各年获利情况如下：年度02 03 04 05 06 07 08获利-50-10 51520-5 25该企业2008年应纳企业所得税为：（25-10-5）25%=2.5（万元）,【例】某企业2008年度利润总额为40万元，未调整捐赠前的所得额为50万元。当年“营业外支出”账户中列支了通过当地教育部门向农村义务教育的捐赠5万元。该企业2008年应缴纳的企业所得税为（）。【答案】公益捐赠的扣除限额=利润总额12%

32、=4012%=4.8（万元），实际公益救济性捐赠为5万元，税前准予扣除的公益捐赠=4.8万元，纳税调整额=5-4.8=0.2万元。应纳税额=（50+0.2）25%=12.55万元,【例】甲公司2008年6月上旬接受某企业捐赠商品一批，取得捐赠企业开具的增值税专用发票，注明商品价款20万元、增值税税额3.4万元。当月下旬公司将该批商品销售，向购买方开具了增值税税专用发票，注明商品价款25万元、增值税税额4.25万元。不考虑城市维护建设税和教育费附加，甲公司该项业务应缴纳企业所得税（）万元。【答案】（20+3.4）25%+（25-20）25%7.10（万元）,【例】某居民企业2008年实际支出的工

33、资、薪金总额为150万元，福利费本期发生30万元，拨缴的工会经费3万元，已经取得工会拨缴收据，实际发生职工教育经费4.50万元，该企业在计算2008年应纳税所得额时，应调整的应纳税所得额为（）万元。【答案】福利费扣除限额为1501421（万元），实际发生30万元，准予扣除21万元工会经费扣除限额15023（万元），实际发生3万元，可以据实扣除职工教育经费扣除限额1502.53.75（万元），实际发生4.50万元，准予扣除3.75万元。调增应纳税所得额（3021）（4.503.75）9.75（万元）,【例】某白酒生产企业因扩大生产规模新建厂房，由于自有资金不足2008年1月1日向银行借入长期借款

34、1笔，金额3000万元，贷款年利率是4.2，2008年4月1日该厂房开始建设，12月31日房屋交付使用，则2008年度该企业可以在税前直接扣除的该项借款费用是（）万元。【答案】企业为购置、建造固定资产发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本。厂房建造前发生的借款利息可以在税前直接扣除，可以扣除的借款费用30004.212331.5（万元）。,【例】2008年度，某企业财务资料显示，2008年开具增值税专用发票取得收入2000万元，另外从事运输服务，收入220万元。收入对应的销售成本和运输成本合计为1550万元，期间费用为200万元

35、，营业外支出100（其中90万为公益性捐赠支出），上年度企业自行计算亏损50万元，经税务机关核定的亏损为30万元。企业在所得税前可以扣除的捐赠支出为（）万元。【答案】会计利润20002201550200100370（万元）捐赠扣除限额37012%44.4（万元）,四、资产的税务处理,企业的各项资产包括固定资产、生物资产、无形资产长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本作为计税基础。所谓历史成本，是指企业取得各项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间产生资产增值或损失，除已按税法规定确认损益外，不得调整有关资产的计税基础,（一）固定资产的计价与折旧,1.固定资产的计价基础 固定资产，按使该

36、项资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的各项实际支出（成本）作为计税基础。,1.固定资产的计价基础（1）外购的固定资产，按购买价款和相关税费等作为计税基础。（2）自行建造的固定资产，按建造该固定资产达到预定可使用状态前发生的实际支出作为计税基础。（3）融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值中孰低者以及承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用之和，作为计税基础。（4）盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值作为计税基础。（5）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的固定资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。,2.固定资产折

37、旧方法与范围 固定资产折旧采用直线法计算，但因企业的固定资产由于技术进步等原因（或对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备），确需缩短折旧年限或采取加速折旧方法的，由纳税人提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法除外。,2.固定资产折旧方法与范围,纳税人的固定资产一般应按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；停止使用或当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产

38、，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产应提的折旧总额。应提的折旧总额为固定资产原价减去预计残值加上预计清理费用。注意：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。,在计算应纳税所得额时，下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以经营租赁方式租入的固定资产；（3）以融资租赁方式租出的固定资产；（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（5）与经营活动无关的固定资产；（6）单独估价作为固定资产入账的土地；（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。,3.税法对固定资产净残值、最低折旧年限的规定固定资产在计算折旧前，企业应当根据固定资产的性质和使用情况

39、，合理确定固定资产的预计净残值，从固定资产原价中减除。固定资产预计净残值一经确定，不得随意变更。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计提折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。,（二）无形资产的税务处理,无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。,1无形资产的计税基础无形资产按照以

40、下方法确定计税基础：（1）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；（2）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；（3）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。,2无形资产的摊销无形资产按照直线法计算的摊销额准予扣除。无形资产的摊销年限不得少于10年。作为投资或者受让的无形资产，在有关法律或协议、合同中规定使用年限的，可以其规定使用年限分期计算摊销。在计算应纳税所得额时，下列无形资产不得计算摊销费用扣除：（1）自行

41、开发支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；（2）自创商誉；（3）与经营活动无关的无形资产；（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。,（三）长期待摊费用摊销的税务处理,在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按直线法在不少于5年的期限内分期平均扣除：（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出。（2）租入固定资产的改建支出。租入固定资产的改建支出，是指按租赁合同规定由承租方负担的经营租赁固定资产的改扩建支出。（3）固定资产的大修理支出。（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。作为长期待摊费用的支出，包括企业在筹建期发生的开办费。,筹建期，是指从企业被批准设立之日起至开始生产、经

42、营（包括试生产、试营业）之日止的期间。开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息支出等费用。企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的当月起，分期摊销；摊销期限不得少于5年。,（四）投资资产,投资资产是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。投资资产按照以下方法确定计税基础。1通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；2通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业对外投资在转让、处置时，投资的成本可

43、从转让资产的转让收入中扣除，据以计算财产转让所得或损失。,（五）存货,存货按照以下方法确定成本：（1）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；（3）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。外购存货，按购买价款和相关税费等作为计税基础。企业使用或者销售存货的成本的计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意改变。,五、境外投资所得已纳税款的扣除,境外所得税款的扣除，是指国家对纳税人来

44、自中国境外的所得依法征收所得税时，允许纳税人将其已在境外缴纳的所得税税额从其应向本国缴纳的所得税税额中扣除。所谓已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿，以及由他人代为承担的税款。境外所得依本条例规定计算的应纳税额，是指纳税人的境外所得，依照企业所得税法的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国（地区）不分项计算，其计算公式如下：,境外所得税税款扣除限额 境内、境外所得按税法计算的应纳税总额 来源于某外国的所得额境内、境外所税总额 纳税人来

45、源于境外所得在境外实际缴纳的税款，低于按上述公式计算的扣除限额的，可以从应纳税额中按实扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。,【例】鸿福达公司208年度应纳税所得额为100万元适用的企业所得税税率为25。该公司分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为30；在B国的分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为20。假设该企业在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额是一致的

46、,两个分支机构在A，B两国分别缴纳15万元和6万元的所得税。计算该企业汇总在我国应缴纳的企业所得税税额。,该公司按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额（100十5030）2545（万元）A国扣除限额 4550（1005030）12.5（万元）B国扣除限额 4530（1005030）7.5（万元）在A国缴纳的所得税为15万元，高于扣除限额12.5万元其超过扣除限额的部2.5万元当年不能扣除。也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，在B国缴纳的所得税为6万元，低于扣除限额7.5万元,可全额扣除。在我国应缴纳的所得税4512.5626.5（万元）,六、应纳所得税额的计算,应纳税额应纳

47、税所得额适用税率减免税额抵免税额根据计算公式可以看出，应纳税额的多少，取决于应纳税所得额和适用税率两个因素。,第三节 所得税会计,一、所得税会计概述,所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。就核算方法而言，新准则要求一律采用资产负债表债务法：将存在的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债；将所存在的可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。,所得税会计的一般程序,（1

48、）按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。（2）按照准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。（3）比较按照企业会计准则规定确定资产负债表中列示的资产、负债的账面价值与应按照税法规定确定的资产、负债计税基础对于两者之间的差额分为纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。,（4）按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为

49、利润表中应干确认的所得税费用的另外一个组成部分当期所得税。（5）确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差），是利润表中的所得税费用。,所得税的核算是会计核算中的难点，应分成两条线：应交所得税和所得税费用。1应交所得税（1）应交所得税是按照税法的规定计算的。计算公式如下：应交所得税应纳税所得额所得税税率（利润总额-纳税调整额）所得税税率 在纳税调整额中，包含了永久性差异和暂时性差异，即会计与税法的规定有差异就要调整。（2）应交所得税作为负债核算。在核算中，设置“应交税费应交所得税”科目进行核算。

50、（3）应交所得税列示在资产负债表中的流动负债中。,2所得税费用（1）所得税费用是按照会计的规定计算的。在采用资产负债表法核算所得税时，计算公式如下：所得税费用应交所得税（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）（2）所得税费用作为费用核算。在核算中设置“所得税费用”科目进行核算。（3）所得税费用列示在利润表中。,3所得税会计的含义 通俗地说，所得税会计就是在应交所得税基础上如何确定所得税费用。在采用资产负债表债务法下，所得税费用不一定等于应交所得税，所得税费用应在应交所得税基础上考虑暂时性差异的影响。所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础，资产、负债