CPA 注册会计师 会计分章节知识点第十五章 所有者权益.docx

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1、第十五章所有者权益【案例】趣说所有者权益资料来源：财税包子铺，李峻，2018-11-23开包子铺的老包回家问儿子什么是所有者权益，儿子小包拿到报表一看，就对老包说：“老爹，你 看，这报表上写着：实收资本100，资本公积20，盈余公积10，未分配利润90，这些就是所有者权益”。老包问儿子：“实收资本”是什么？小包解释说：实收资本就是股东投的钱。包子铺刚开张的时候，你东拼西凑搞到了50万元，这就是 实收资本。老包：那你赵叔后来看我干得好，缠着我非要入股投的70万呢？加在一起不应该是120万吗？小包：赵叔投资70万，为什么只有50万跟你的50万合在一起构成了现在的实收资本？因为在会计 里，实收资本代

2、表了股权，代表了股东未来参与分钱的比例，如果他的70万都进实收资本，那么他占的 就不是50%的比例，是58%（70万/120万）。他的70万里面50万进了实收资本，另外20万怎么处理， 就放进了”资本公积”。你可以简单理解为资本公积从天而降，只是一个投资行为。老包：那”盈余公积”呢？小包：我们就拿今年举例吧。咱家的包子铺今年效益不错，赚了 100万，按照利润的10%留了一部 分钱，这部分钱不能动，干嘛用呢？比如万一明年效益不好，中间缺钱了，或者明年想扩大再生产，这 部分钱就是盈余公积，说白了盈余公积就是预备队，给自己留条后路。老包：那最后一个”未分配利润”是什么？小包：这个简单，这个就是你先留

3、着，等到你开心时准备分配的利润。赵叔就指着这个呢。老包这回开悟了。本章框架考情分析本章客观题和主观题均可出现，主观题可以和长期股权投资、金融工具等内容结合，属于非重点章 节。重要考点（1）实收资本增减变动的处理（尤其是库存股）（）（2）其他权益工具的核算（注意与金融工具内容的结合）（）（3）资本公积的核算（注意与长期股权投资的结合）（）（4）其他综合收益的核算（）（5）留存收益的核算（）第一节实收资本一、实收资本增加的会计处理（）（一）企业增加资本的一般途径1. 将资本公积转为实收资本（或股本）；2. 将盈余公积转为实收资本（或股本）；3. 所有者投入。2019年注册会计师考试辅导（二）股份有

4、限公司发放股票股利借：利润分配一一转作股本的股利贷：股本（三）可转换公司债券持有人行使转换权利借：应付债券其他权益工具贷：股本资本公积一一股本溢价（倒挤）（四）企业将重组债务转为资本借：应付账款等贷：实收资本（或股本）资本公积资本溢价（或股本溢价）营业外收入（倒挤）（五）以权益结算的股份支付的行权借：银行存款资本公积一一其他资本公积贷：实收资本（或股本）资本公积资本溢价（或股本溢价）二、实收资本减少的会计处理（）（一）有限责任公司减资借：实收资本贷：银行存款等（二）股份有限公司采用回购本企业股票方式减资1. 回购本公司股票时借：库存股（实际支付的金额）贷：银行存款2. 注销库存股时回购价格高于

5、回购股票的面值总额时：借：股本（注销股票的面值总额）资本公积股本溢价（差额先冲股本溢价）盈余公积（股本溢价余额不足，冲减盈余公积）利润分配一一未分配利润（股本溢价和盈余公积余额仍不足部分）贷：库存股（注销库存股的账面余额）回购价格低于回购股票的面值总额时：借：股本（注销股票的面值总额）贷：库存股（注销库存股的账面余额）资本公积一一股本溢价（差额）【计算分析题】B股份有限公司截至20X8年12月31日共发行股票30 000 000股，股票面值为1 元，资本公积（股本溢价）6 000 000元，盈余公积金4 000 000元。经股东大会批准，B公司以现金回 购本公司股票3 000 000股并注销。

6、假定B公司按照每股4元回购股票，不考虑其他因素。要求：对上述业务进行会计处理。B公司的财务处理如下：库存股的成本=3 000 000X4=12 000 000 （元）借：库存股12 000 000贷：银行存款12 000 0002019年注册会计师考试辅导会计（第十五章）借：股本3 000 000资本公积股本溢价6 000 000盈余公积3 000 000贷：库存股12 000 000第二节其他权益工具一、其他权益工具会计处理的原则（）对于归类为权益工具的金融工具，无论其名称中是否包含“债”，其利息支出或股利分配都应当作 为发行企业的利润分配，其回购、注销等作为权益的变动处理；对于归类为金融负

7、债的金融工具，无论其名称中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原则上按 照借款费用进行处理，其回购或赎回产生的利得或损失等计入当期损益。【提示】金融工具的发行费用，如分类为债务工具且以摊余成本计量的，应当计入所发行工具的初始计量金 额（计入利息调整）；如分类为权益工具的，应当从权益（其他权益工具）中扣除。二、相关账务处理（）（一）发行方的账务处理1. 归类为债务工具并以摊余成本计量（1）发行借：银行存款贷：应付债券一一优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整，倒挤，或借）（2）后续计量按摊余成本后续计量的原则进行会计处理。2. 归类为权益工具（1）发行借：银行存款贷：其他权益工具一一

8、优先股、永续债等（2）分派股利或利息借：利润分配应付优先股股利、应付永续债利息 贷：应付股利优先股股利、永续债利息等3. 分类为复合金融工具的，与可转换公司债券核算相同4. 对于发行的金融工具本身是衍生金融负债或衍生金融资产或者内嵌了需要分拆的衍生金融负债或 衍生金融资产的，应将该金融工具以及分拆的衍生金融负债或衍生金融资产按照其公允价值在“衍生工 具”科目核算。对于发行的且嵌入了非紧密相关的衍生金融资产或衍生金融负债的金融工具，如果发行 方选择将其整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的，则应将发行的金融工具整体在以公允 价值计量且其变动计入当期损益的金融负债等科目核算（不分拆）。5.

9、 权益工具与金融负债的重分类（1）权益工具重分类为金融负债（有差额）借：其他权益工具一一优先股、永续债等（账面价值）资本公积一一资本溢价（或股本溢价）（公允价值与账面价值的差额，倒挤，或贷） 贷：应付债券优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整）（公允价值与面值的差额）（或借方）【提示】如果资本公积不够冲减，依次冲减盈余公积和未分配利润，下同。（2）金融负债重分类为权益工具（无差额）借：应付债券一一优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整）（或贷方）贷：其他权益工具一一优先股、永续债等【多选题】（2018年）下列各项中，应当计入发生当期损益的有（）。A. 以现金结算的股份支

10、付形成的负债在结算前资产负债表日公允价值变动B. 将分类为权益工具的金融工具重分类为金融负债时公允价值与账面价值的差额C. 以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产时公允价 值与原账面价值的差额D. 自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时公允价值小于原账面价值的差额正确答案ACD答案解析选项A，以现金结算的股份支付形成的负债在结算前资产负债表日公允价值变动计入 公允价值变动损益；选项B，将分类为权益工具的金融工具重分类为金融负债时公允价值与账面价 值的差额计入资本公积一一股本溢价，不影响损益；选项C，以摊余成本计量的金融资重分类为以 公允价值计

11、量且其变动计入当期损益的金融资产时公允价值与原账面价值的差额计入公允价值变动 损益；选项。，自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时公允价值小于原账面价 值的差额计入公允价值变动损益。6. 赎回金融工具（1）赎回分类为权益工具的金融工具 回购借：库存股一一其他权益工具贷：银行存款 注销借：其他权益工具贷：库存股一一其他权益工具资本公积一一股本溢价（倒挤，或借）（2）赎回分类为金融负债的金融工具借：应付债券财务费用（或贷）贷：银行存款7. 普通股以外的金融工具转换为普通股借：应付债券或其他权益工具（账面价值）贷：股本（面值）资本公积一一股本溢价（差额）库存现金或银行存款（不足转换为1

12、股的支付现金）（二）投资方的账务处理投资方对金融工具的权益工具或债务工具属性的认定与发行方保持一致。根据交易实质、影响程度 和金融工具特点，分别按照22号、2号、20号、33号准则的规定进行会计处理。第三节资本公积和其他综合收益一、资本公积的会计处理（女）（一）资本（股本）溢价的会计处理（2007单选）1. 投资者投入的资本超过按投资比例计算的部分，记入“资本公积资本溢价”科目；股票溢价 部分计入“资本公积一一股本溢价”科目，发行费用冲减股本溢价。2. 同一控制下控股合并形成的长期股权投资，合并价差计入“资本公积资本（股本）溢价”科 目；非同一控制下控股合并，合并报表层面将子公司可辨认资产、负

13、债由账面价值调成公允价值的差额， 计入“资本公积资本（股本）溢价”。3. 股份有限公司回购本公司股票并注销，回购价与股票面值的差额计入“资本公积一一股本溢价” 科目。4. 企业接受控股股东（或控股股东的子公司）或非控股股东（或非控股股东的子公司）直接或间接 代为偿债，债务豁免或捐赠，经济实质表明属于控股股东或非控股股东对企业的资本性投入，应当将相 关的利得计入所有者权益（资本公积）。5. 企业发生破产重整，其非控股股东或控股股东因执行人民法院批准的破产重整计划，通过让渡所 持有的该企业部分股份向企业债权人偿债的，企业应将股东所让渡股份按照其在让渡之日的公允价值计 入所有者权益（资本公积），减少

14、所豁免债务的账面价值，并将让渡股份公允价值与被豁免的债务账面 价值之间的差额计入当期损益。【单选题】（2007年）甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股 权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销 商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9 000万元，公允价值为12 000万元。假定 甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）。A. 5 150万元B.5 200万元C.7 550万元D.7 600万元正确答案A答案解析借：长期股权投资 （9 000X80%） 7 20

15、0贷：股本2 000银行存款50资本公积5 150（二）其他资本公积的会计处理（2013单选）1. 权益法核算的其他权益变动（1）被投资单位发生所有者权益的其他变动，投资方按持股比例计算应享有的份额借：长期股权投资一一其他权益变动贷：资本公积一一其他资本公积（或相反分录）（2）处置长期股权投资时借：资本公积一一其他资本公积贷：投资收益（或相反分录）2. 以权益结算的股份支付（1）等待期每个资产负债表日的处理借：管理费用等贷：资本公积一一其他资本公积（2）行权日的处理借：银行存款（按行权价收取的金额）资本公积一一其他资本公积（等待期内累计确定的金额）贷：股本（增加股份的面值）资本公积一一股本溢价

16、（差额）（三）资本公积转增资本的会计处理借：资本公积资本（股本）溢价贷：实收资本（或股本）【多选题】（2016年）甲公司2X15年发生下列交易或事项：（1）以账面价值为18 200万元的土 地使用权作为对价，取得同一集团内乙公司100%股权，合并日乙公司净资产在最终控制方合并报表中的 账面价值为12 000万元；（2）为解决现金困难，控股股东代甲公司缴纳税款4 000万元；（3）为补助 甲公司当期研发投入，取得与收益相关的政府补助6 000万元；（4）控股股东将自身持有的甲公司2% 股权赠予甲公司10名管理人员并立即行权。不考虑其他因素，与甲公司有关的交易或事项中，会引起其2X15年所有者权益

17、中资本性项目发生变动的有（）。A. 大股东代为缴纳税款B. 取得与收益相关的政府补助C. 控股股东对管理人员的股份赠予D. 同一控制下企业合并取得乙公司股权正确答案ACD答案解析选项A,大股东代为缴纳税款视为资本性投入计入资本公积；选项B,取得与收益相关 的政府补助，总额法下应当计入其他收益，净额法下冲减研发支出，不影响所有者权益中资本性项 目的金额；选项C,控股股东对管理人员的股份赠予视为资本性投入计入资本公积；选项D,同一控 制下企业合并取得乙公司股权产生的合并价差计入资本公积。【单选题】（2013年）企业发生的下列交易或事项中，不会引起当期资本公积（资本溢价）发生变 动的是（）。A. 以

18、资本公积转增股本B. 根据董事会决议，每2股缩为1股C. 授予员工股票期权在等待期内确认相关费用D. 同一控制下企业合并中取得被合并方净资产份额小于所支付对价账面价值正确答案C答案解析选项C，股份支付在等待期内借记相关费用，同时贷方记入“资本公积一一其他资本 公积”科目。二、其他综合收益的确认与计量（ ）（2018多选、2017单选、2017计算）（一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目1. 重新计量设定受益计划导致净负债或净资产变动；2. 非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，持有期间 的公允价值变动；3. 指定为以公允价值计量且其变动计入当

19、期损益的金融负债、且其自身信用风险变动引起的公允价 值变动；4. 由于被投资方出现上述情况，投资方按照权益法调整长期股权投资账面价值时确认的其他综合收 益。（二）以后会计期间满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目1. 第二类金融资产（债务工具投资）的公允价值变动；2. 第一类金融资产重分类为第二类金融资产的差额；3. 第二类金融资产计提的信用减值准备；4. 权益法下因被投资方可以重分类进损益的其他综合收益变动而确认的金额；5. 非投资性房地产转换为公允模式下的投资性房地产的贷方差额；6. 现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分;7. 外币财务报表折算差额。【多选题】（20

20、18年）甲公司20X7年度因相关交易或事项产生以下其他综合收益：（1）以公允 价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资因公允价值变动形成其他综合收益3 200万元；（2） 按照应享有联营企业重新计量设定受益计划净负债变动的价值相应确认其他综合收益500万元；（3）对 子公司的外币报表进行折算产生的其他综合收益1 400万元；（4）指定为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融负债因企业自身信用风险的变动形成其他综合收益300万元。不考虑其他因素，上述其 他综合收益在相关资产处置或负债终止确认时不应重分类计入当期损益的有（）。A. 对子公司的外币财务报表进行折算产生的其他综合收益B. 按

21、照应享有联营企业重新计量设定受益计划净负债变动的份额应确认其他综合收益C. 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债因企业自身信用风险的变动形成的其他 综合收益D. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资因公允价值变动形成的其他综合收益正确答案BC答案解析选项B，重新计量设定受益计划相关的其他综合收益以后期间不可以结转至损益；选 项C，指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债因企业自身信用风险的变动形成的 其他综合收益以后期间应转入留存收益。【单选题】（2017年改编）甲公司为境内上市公司，2017年甲公司发生的导致净资产变动的交易或 事项如下：接受其大股东捐

22、赠500万元；当年将作为存货的商品房改为出租，甲公司对投资性房地 产采用公允价值模式进行后续计量，转换日，商品房的公允价值大于其账面价值800万元；按照持股 比例计算应享有联营企业因持有其他债权投资形成的其他综合收益变动份额3 500万元；现金流量套 期工具产生的利得中属于有效套期部分的净额120万元。下列各项中关于甲公司对上述交易或事项产生 的净资产变动在以后期间不能转入损益的是（）。A. 接受大股东捐赠B. 商品房改为出租时公允价值与其账面价值的差额C. 现金流量套期工具产生的利得中属于有效套期的部分D. 按照持股比例计算应享有联营企业其他综合收益变动份额正确答案A答案解析选项A，接受大股

23、东捐赠，视为资本性投入，计入“资本公积一一资本溢价（股本溢 价）”，将来不可以转损益。选项B，商品房改为出租时公允价值与其账面价值的差额，如果在借 方计入公允价值变动损益，如果出现在贷方计入其他综合收益，将来处置时转其他业务成本（损益）。 选项C，现金流量套期工具产生的利得中属于有效套期的部分作为现金流量套期储备计入其他综合 收益，以后满足条件时可以转损益。选项D，按照持股比例计算应享有联营企业其他综合收益变动 份额计入其他综合收益，长期股权投资处置时转投资收益。【单选题】下列各项中，在相关资产处置时不应转入当期损益的是（）。A. 其他债权投资因公允价值变动计入其他综合收益的部分B. 权益法核

24、算的股权投资因享有联营企业持有的其他债权投资公允价值变动份额计入其他综合收益 的部分C. 同一控制下企业合并中股权投资入账价值与支付对价差额计入资本公积的部分D. 自用房地产转为以公允价值计量的投资性房地产在转换日计入其他综合收益的部分正确答案C答案解析同一控制下企业合并中股权投资入账价值与支付对价的差额记入“资本公积一一股本 溢价”，不能转损益。第四节留存收益一、盈余公积（）（一）利润分配的顺序（二）盈余公积的用途（三）盈余公积的核算1. 盈余公积的提取借：利润分配一一提取法定盈余公积提取任意盈余公积贷：盈余公积一一法定盈余公积任意盈余公积【提示】外商投资企业按净利润的一定比例提取的储备基金

25、、企业发展基金，也作为盈余公积核算。 但其提取的职工奖励及福利基金，则作为应付职工薪酬核算。外商投资企业按规定提取储备基金、企业发展基金时：借：利润分配一一提取储备基金提取企业发展基金贷：盈余公积一一储备基金企业发展基金外商投资企业按规定提取职工奖励及福利基金时：借：利润分配提取职工奖励及福利基金贷：应付职工薪酬2. 盈余公积的使用（1）弥补亏损借；盈余公积贷：利润分配盈余公积补亏（2）转增资本借：盈余公积贷：实收资本（或股本）（3）用盈余公积派送新股借：盈余公积贷：股本二、未分配利润（）（2014多选）1.期末结转的会计处理利润分配一 一利润分配一、一未分配利润本年利润未分配利润盈利转入亏损

26、转入未分配利润未弥补亏损12. 利润分配的会计处理应付股利利润分配一一应付现金股利利润分配一一未分配利润本年利润股东大会批准结转已分配年初未分配利润结转本年实现的 净利润股本利润分配一一 转作股本的股利办妥增资手续结转已分配4盈余公积一一利润分配一一提取法法定/任意定/任意盈余公积法定在年末、任意 结转已分配在股东大会批准后k利润分配一一盈余公积补亏盈余公积结转盈会公积补亏盈余公积弥补亏损年末未分配利润【计算分析题】A股份有限公司的股本为100 000 000元，每股面值1元。20X8年年初未分配利润 为贷方80 000 000元，20X8年实现净利润50 000 000元。假定公司按照20X

27、8年实现净利润的10%提取法定盈余公积，5%提取任意盈余公积，同时向股东按 每股0.2元派发现金股利，按每10股送3股的比例派发股票股利。20X9年3月15日，公司以银行存 款支付了全部现金股利，新增股本也已经办理完股权登记和相关增资手续。要求：对上述业务进行账务处理。A公司的账务处理如下：(1) 20X8年度终了时，企业结转本年实现的净利润：借：本年利润50 000 000贷：利润分配一一未分配利润50 000 000(2) 提取法定盈余公积和任意盈余公积：借：利润分配一一提取法定盈余公积5 000 000提取任意盈余公积2 500 000贷：盈余公积法定盈余公积5 000 000任意盈余公

28、积2 500 000(3) 结转“利润分配”的明细科目：借：利润分配一一未分配利润7 500 000贷：利润分配一一提取法定盈余公积5 000 000提取任意盈余公积2 500 000A公司20X8年底“利润分配未分配利润”科目的余额为=80 000 000+50 000 000-7 500 000 = 122 500 000 (元)，即贷方余额122 500 000元，反映企业的累计未分配利润为122 500 000元。(4) 批准发放现金股利：100 000 000X0.2 = 20 000 000 (元)借：利润分配一一应付现金股利20 000 000贷：应付股利20 000 000借：

29、利润分配一一未分配利润20 000 000贷：利润分配一一应付现金股利20 000 00020X9年3月15日，实际发放现金股利：借：应付股利20 000 000贷：银行存款20 000 000(5) 20X9年3月15日，发放股票股利:100 000 000X1 X30%=30 000 000 (元)借：利润分配一一转作股本的股利30 000 000贷：股本30 000 000借：利润分配一一未分配利润30 000 000贷：利润分配一一转作股本的股利30 000 000挖少（库存股）资本湖论（膛本溢价发行方归类为仙咨工接据余成事计:邮砌发行方向粪为枝 mt二j（娜噬理发行捉合金liHJI:分拆交强费用霍佐雄未封日刑通% 所有有枳益王提姓）