试论会计职业判断中的责任问题会计毕业论文.doc

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1、重庆大学成教（自考）毕业设计（论文）试论会计职业判断中的责任问题专业班级： 2012级会计本科 助学单位： 重 庆 大 学 学生姓名： 准考证号： 指导教师： 起止日期： Adult-Education（Self-Study） Graduation Design（Thesis）of Chongqing UniversityTry to talk about responsibility of accounting professional judgmentClass in Specialty: 2012 Levels of Accounting Undergraduate Classes He

2、lp-learning Unit: Name of Student: Admission Ticket Number: Supervisor: Starting and ending time: Occupation Education Center of Continuing Education SchoolChongqing UniversityApril 2014摘 要随着我国市场经济的不断发展和全球经济一体化经济趋势不断加强，会计环境日益复杂多变，不确定性经济事项也日益增多，而会计标准却日趋简约，赋予会计人员更多的职业判断空间，会计职业判断越显其存在的价值，会计人员由于各方面因素的影响

3、，在职业判断中可能存在判断结果不客观等问题，这样就会给企业带来不同程度的经济等方面的损失，这个时候就要追究相关责任问题。本文对会计职业判断中的责任主体和客体进行了分析，阐述了会计职业判断中的责任问题。关键词：会计职业判断 责任 相关问题ABSTRACTWith the continuous development of our country market economy and global economic integration trend of economic increasing, accounting environment increasingly complex and ch

4、angeful, increase of uncertainty in economic matters, and accounting standards is contracted, give more space of professional judgment, accounting personnel accounting professional judgment is show the value of its existence, accounting personnel because of the influence of the factors may exist in

5、the professional judgment to judge result is not objective, this will bring different degree of economic losses, this time will be investigated for related responsibility. In this paper, the accounting professional judgment in the liability subject and object are analyzed, this paper expounds the re

6、sponsibility of accounting professional judgment.Key words：The accounting professional judgment responsibility Issues related to目 录中文摘要. ABSTRACT.2会计职业判断及其框架结构42.1会计职业判断的含义42.2会计职业判断的框架结构43 会计职业判断责任构成解析53.1 会计职业判断主体53.1.1提升业务能力，促进会计职业判断科学地进行53.1.2加强职业操守建设，促进会计职业判断客观、公正地进行53.2 会计职业判断的客体63.3 会计职业判断标准7

7、3.3.1会计职业判断目标及原则73.3.2严格遵循会计准则、谨慎地进行会计职业判断83.3.3综合运用会计信息质量、谨慎地进行会计职业判断93.4 会计职业判断环境.103.4.1加强外部监管、强化会计准则执行机制建设103.4.2加强内部控制建设，构建良好的会计职业判断环境103.5 会计职业判断程序114会计职业判断责任成因分析124.1经济环境的不确定性124.2会计认识的多元性134.3会计规则的不完备性155会计职业判断责任消解措施165.1 如何通过职业判断降低法律责任166结束语17参考文献171引言会计职业判断的因素很多，Michael Gibbins (1984)发现会计师

8、的个人经验与品质、外部环境、会计准则是影响会计职业判断的重要因素。杨家亲（2003）认为会计职业判断的影响因素有主体因素、客体因素和环境因素；企业内部控制是影响会计职业判断质量的重要环境因素，要改善会计职业判断环境，必须加强企业内部控制建设；王跃堂（2003）认为健全会计准则执行机制，能有效遏制专业判断的滥用行为。James Schmutte等（2009）构建了会计职业判断的实用程序，包括理解问题、提出备选方案、收集资料、确定标准、分析比较、得出结论等。2会计职业判断及其框架结构2.1会计职业判断的含义会计职业判断，是指会计从业人员在履行职责的过程中，利用专业会计知识和职业经验，依据相关的法律

9、法规、会计准则、企业环境和经营特点，对会计相关事项处理及会计报告编制等一系列事物进行的判断与选择的过程。会计职业判断是在会计基础上的一种能力，这就要求会计从业人员要具有扎实的理论基础、丰富的时间经验以及高尚的职业素养。会计职业判断贯穿于会计相关工作的全过程，其中包括确认、计量、记录以及报告，能够准确的完成企业业务会计处理并掌握企业生产经营实际的信息。会计职业判断是一把“双刃剑”，恰当与否直接关系到企业的财务状况和经营成果，恰当的判断可以实现会计反映的“真实与公允”；反之，可能成为企业盈余管理和操控利润的工具。因此，会计职业判断的结果直接影响着会计信息质量的高低。根据财政部会计司连续三年对上市公

10、司执行企业会计准则的情况分析来看，滥用会计职业判断的情况时有发生。如何进行会计职业判断？怎样鉴定会计职业判断是否恰当？有无滥用等情况？需要构建完整的会计职业判断框架，规范和引导会计职业判断过程。纵览国内外相关文献，国外研究主要关注会计判断过程中的行为和结果探讨，多以会计准则、信息质量、市场反映等内容为主线，缺乏系统的会计职业判断理论研究，国内研究涉及会计职业判断的概念与特征、本质与内容、影响因素、依据标准、判断程序、经济后果、会计职业判断与盈余管理等，研究以规范研究为主，没有对会计职业判断的构成要素和逻辑关系展开深入研究，未曾涉及会计职业判断框架的构建。2.2会计职业判断的框架结构本文以会计职

11、业判断过程为中心，尝试从会计职业判断主体、判断客体、判断标准和判断环境等方面来构建会计职业判断框架。会计职业判断过程一般涉及理解事项、明确判断任务、提出备选方案、收集资料、获得证据、对比准则、明确判断依据、评价备选方案、得出结论等程序；会计职业判断主体包括会计人员和其他相关人员，会计职业判断质量受判断主体业务胜任能力和职业道德操守的约束和影响；会计职业判断客体是待判断对象，包括会计政策的选择、运用及其变更，会计估计的选择、运用及其变更，经济交易或会计事项的确认、计量、记录和披露；会计职业判断需要在判断目标的引导下，严格遵循会计准则等相关法规、综合运用会计信息质量进行判断，这需要建立良好的会计准

12、则执行机制予以保障；会计职业判断是在特定环境下进行的，这些环境中最为重要的是企业的内部控制环境和外部监管机制。3会计职业判断责任构成解析3.1会计职业判断主体从判断过程看，判断结果的可靠性与判断者有关，受判断者的知识程度、认识能力、经验累积、道德操守等的影响，各种职业判断都离不开专业人员知识和经验的运用，这正是人们信赖其判断结论的原因。会计职业判断主体是指由资格和能力进行会计职业判断的人。判断行为必须有人来完成，判断主体是进行会计职业判断活动的主导者，是会计职业判断各要素中最活跃的因素，其素质直接影响着会计职业判断的质量。会计职业判断的内容有层次区分，对企业财务状况和经营成果影响重大的判断，通

13、常由公司董事会或类似机构做出，例如，重大会计政策和会计估计的确定，重大交易或事项的会计确认、计量和披露等。也就是说，企业管理当局在某些方面也行使会计职业判断的职能。一般性交易或事项的判断通常由会计人员做出。因此，本文将会计职业判断的主体界定为会计及其他相关人员。3.1.1提升业务能力，促进会计职业判断科学地进行 会计及相关人员的业务能力、知识和经验对会计职业判断的合理合法进行十分重要。判断主体应具备良好的知识结构和业务能力，既要精于专业又要有一定的广度，了解与会计相关的经济、金融、贸易、外汇等知识，熟悉相关法规，知晓本单位实际情况。能够进行理性的思维运动，对交易或事项的经济实质能够进行分析、判

14、断和推理等。经验有助于形成的特定判断相关的知识，使人在遇到相同问题时能更快更优地解决。判断主体应保持积极的学习热情和兴趣，自觉学习新知识、新准则和新法规，不断提高业务胜任能力。准确把握、深刻理解会计准则的目标理念和精神实质、重要内容和主要变化、核心条款和操作思路等是执行会计准则的前提。为此，我们应加强对会计准则的学习和掌握，对企业上至高层管理人员，下至普通会计人员进行培训。3.1.2加强职业操守建设，促进会计职业判断客观、公正地进行职业道德是判断主体履行相关职责、进行专业判断时，在思想和行动上所表现出来的觉悟和理念等。“道之施行，需德润之，无德道难行”。道德是法规的补充，是一种潜在的约束力，判

15、断主体具备良好的职业道德操守，秉承公众利益进行。会计职业判断应实事求是、客观公正。客观要求以真实交易和客观事实为依据，实事求是，如实反映，不掺杂个人主观意愿，不为领导意见所左右，既不夸大，也不缩小事实或影响；公正要求判断主体保持相对独立性，具备正直、诚实的品质，不偏不倚地对待有关利益各方。会计职业判断应依法规进行，判断主体应全面理解、熟练掌握会计准则和其他相关法规，按既定程序和要求进行，要坚持法规，依法办事，敢于和善于运用法律法规赋予的职业权利，尽职尽责。如遇利益冲突，应有“是”、“非”标准，维护有关各方的利益，不屈从于管理层意愿。诚实守信是做人的基本准则，是公民道德规范的核心内容，也是职业判

16、断的高层境界。会计职业判断主体应坚持诚信为本、操守为重、坚持准则、不做假账，牢固树立守信光荣，失信可耻的理念，本着对社会负责的态度，确保会计职业判断高质量。3.2会计职业判断的客体客体是相对于主体而言的，是进入主体认识和实践范围的客观事物，是客观世界同主体活动有功能联系而被具体指向的对象。会计职业判断客体是判断主题进行判断活动所指向的对象。严格来说，只要会计准则或其他相关法规没有明确规定和提供有效选择时，都需要判断。按涉及内容，会计职业判断至少存在于以下几个领域：（一） 会计政策的选择、运用及其变更 会计政策是企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。由于经济环境的复杂性和

17、交易与事项的特殊性，会计准则对于同类交易或事项仍然存在一定的可选择性。企业应根据会计准则要求，结合实际情况，考虑交易或事项的具体性质和特点等，选择适合自己的会计政策。重大会计政策的选择及其变更通常应由董事会或类似机构做出，并有正是文件备查。属于重大会计政策的情况有：收入确认与计量、存货计价、投资分类与计量、投资性房地产的后续计量、固定资产初始计量、生物资产计价、无形资产确认、非货币资产交换中的确认与计量、合同收入与费用的确认与计量、借款费用的处理、合并政策等。（二） 会计估计的选择、运用及其变更会计估计是判断主体对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。重大会计估计及其变更通

18、常应由董事会或类似机构做出，并有正式文件备查。重大会计估计通常包括：公允价值和现值的确定方法、存货可变现净值的确定、固定资产净残值及预计使用寿命、固定资产折旧方法、生物资产净残值及预计使用寿命、生物资产折旧方法、无形资产净残值及预计使用寿命、无形资产摊销方法、资产减值、合同完工进度、预计负债、未确认融资费用及未实现融资收益的摊销等。会计估计中所采用的关键假设、不确定因素等应在财务报表附注中披露。（三） 具体交易和事项的会计确认、计量和披露经济交易是企业与其他单位或个人之间发生的各种经济利益交换，如产品销售、生产领料等，交易一般涉及双方或多方；会计事项是在企业内部发生的具有经济影响的各类非交易事

19、项，如会计差错更正、收入或费用的应计与摊销等。许多交易或事项的结果具有不确定性，需要做出判断。如售后回购交易是确认为融资行为，还是确认为销售行为？固定资产建造支出开始、暂停和终止资本化的时点；研发支出资本化还是费用化的判断等。对结果不确定的交易或事项进行会计职业判断，需要遵循实质重于形式、稳健性、重要性等原则。（四） 其他情况的分析和判断 其他情况指具有经济影响、可能影响相关事件发生的情况，如某一债务人的财务困境可能致其破产清算，从而可能导致对其的应收账款无法收回等。实质重于形式、稳健性、重要性等会计原则的具体运用也需要职业判断。以重要性的判断为例，重要性由项目的性质或金额决定，判断项目性质的

20、重要性，应考虑该项目的性质是否属于企业日常活动等因素；判断项目金额大小的重要性，应通过单项金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业成本总额、净利润等金额的比重加以确定。33会计职业判断标准3.3.1会计职业判断目标及原则公允反映是会计职业判断的核心思想。会计职业判断的结果应能够真实反映交易或事项的本来面目，公允表达交易或事项的财务影响。因此，本文将会计职业判断的目标定位为“真实与公允”。“真实”指会计信息与其意欲反映的经济事实相符，能够如实描述和反映交易或事项的经济实质。“公允”的表面词义是公平恰当，不偏袒任何一方，为大家利益而被认可或允许。会计和审计对“公允”的判断强调对

21、交易或事项的会计确认、计量和披露要遵循会计准则进行。“真实”的含义是与事实相符，但在实务中很容易被误解为可以核实，能够得到验证。可核实性只是真实反映的一个方面，“真实”还要求遵循中立性、稳健性等原则，如实反映交易或事项的经济实质。关于“公允”，很多人认为遵循会计准则进行职业判断就是公允的，这种认识是有失偏颇的，原因有三：一、会计职业判断是有弹性的，判断主题没有站在客观、独立、公正的立场，遵循会计准则，做出恰如其分的最有选择和最佳判断是很难说清楚的，企业利用会计职业判断操纵和粉饰会计信息、进行盈余管理的现象屡见不鲜；二是会计准则中的披露要求一般是最低标准，在满足最低披露要求的基础上，企业有没有作

22、适当的自愿性披露也会影响公允性。不难发现，行业相同、规模类似的企业，财务报告披露的详细程度却各不相同，它们的财务报告都是一样公允列报得吗？显然不是：三是会计准则制定得再多、规范得再具体，也不可能面面俱到。如果企业发生了比较特殊的交易或事项，而会计准则没有涉及到，该怎么办呢？这要求判断主体依照会计原则和会计惯例处理。因此，会计职业判断在遵循会计准则的同时，还必须综合考虑会计信息质量特征。国际会计准则理事会在编制财务报告的框架中认为运用主要的质量特征和适当的会计准则，通常可实现公允。2009年修订后的国际会计准则第1号则进一步指出：按照编制财务报告的框架规定的有关资产、负债、收益和费用的定义和确认

23、标准，运用适当的会计准则，如实反映交易和事项的影响，并在必要时作恰当地披露，促进会计信息质量特征的实现，即可产生公允反映的财务报表。“真实与公允”是财务报告应达到的最高境界，会计职业判断是实现财务报告目标必不可少的过程。将“真实与公允”作为引导会计职业判断的最高标准，有助于财务报告目标的实现。根据会计职业判断框架，站在企业角度，遵循以下原则进行实务操作，即可实现会计职业判断的真实与公允目标。1. 遵循会计准则，结合项目性质和特点，进行会计确认和会计计量；2. 遵循会计准则及其他相关法规编制财务报表和其他相关披露；3. 综合运用会计信息质量特征进行会计确认、计量和披露；4. 在具体会计准则和相关

24、法规未涉及的地方，应遵循基本会计准则确立的原则，结合会计惯例，以提高会计信息质量为目标，进行会计确认、计量和披露；5. 判断主体应以客观事实和真实交易或事项为基础，恪守客观、独立、公正、诚信的职业操守进行会计职业判断。332严格遵循会计准则、谨慎地进行会计职业判断会计职业判断是企业执行会计准则的关键环节，促进企业严格地遵循会计准则，谨慎地进行职业判断对提高会计信息质量至关重要。1.在会计确认方面，判断主体应紧扣会计要素定义和确认标准进行确认。例如，判断研发支出资本化还是费用化的问题，判断主体应遵循无形资产准则，围绕资产和费用的定义，判断经济利益是否“很可能”流入或流出企业，相关的支出能否可靠地

25、计量。2.在会计计量方面，判断主体应遵循会计准则，结合项目的性质和特点，恰当地选择和运用计量属性。使用公允价值应符合准则规定的使用条件，并在附注中详细的披露。例如，投资性房地产的后续计量如果选择公允价值模式，应符合特定的条件，即：企业持有的所有投资性房地产的公允价值均能够持续可靠地取得。运用现值计量时，折现率、持有年限、预计现金流等的判断，通常应有管理层的正式文件作支持。现值计量应充分考虑可观察到的市场数据和交易的实质，并在附注中充分披露所使用的假设、汇率、利率等方面的市场风险、信用风险和企业经营风险。可变现净值的运用是执行存货准则的关键环节，企业应遵循准则要求谨慎使用。3.在会计披露方面，判

26、断主体应遵循会计准则和其他相关规定，恰当运用会计职业判断。会计职业判断不仅存在于确认和计量环节，财务报告的编制同样存在判断问题。不同的信息如何寻求最恰当地披露形式，是编制财务报表的一个重要问题。从披露形式看，有表内披露和表外披露。表内披露的信息和表外披露的信息，其重要性和对信息使用者的影响是不同的。哪些信息应在表内披露？哪些信息应在表外披露？应有明确的判断标准。只有经过严格的确认和计量程序，记入账簿的交易或事项才能在表内披露，其金额纳入报表金额合计数之内。表内披露有很多问题需要认真考虑。例如，表内项目是单独列报还是合并披露？按什么顺序排列？以总额还是以净额反映？要不要注释说明？同样，表外披露也

27、有很多问题值得研究，例如，采用何种方式最为恰当？如何行文措辞？怎样和表内信息对应？常见的表外披露方式有编写财务报表附注、报表项目金额之后加括号列示补充信息、编制附表、辅助报告等。采取其中一种或几种方式进行表外披露需要认真研究。此外，表外信息的披露，在语言表达和行文措辞上很有研究，强调严谨、准确、稳健，不能误导信息使用者。例如，对或有资产的披露，在符合特定条件的情况下，才能在表外作谨慎披露。4.会计政策和会计估计应如实反映企业的交易或事项，并且符合会计准则要求。企业应保持会计政策和会计估计的统一性和前后一致，不得滥用会计政策或随意变更会计估计。涉及重要会计政策和重大会计估计的决策，应有公司董事会

28、或类似机构做出。自2007年企业会计准则实施以来，财政部采用“逐日盯市、逐户分析”的研究方式，跟踪分析了我国上市公司执行准则的情况。从近三年的分析研究看，企业误用、滥用会计政策、会计估计及其变更的情况时有发生。特别是在企业合并、租赁、非货币性资产交换、职工薪酬、股份支付、借款费用、或有事项等方面的问题较为突出。333综合运用会计信息质量、谨慎地进行会计职业判断会计职业判断是影响会计信息质量的重要因素，会计职业判断过程必须综合运用会计信息质量特征。在IASB与FASB联合概念框架趋同项目中，将会计信息质量区分为基本质量特征和增强性质量特征两个层次。基本质量特征包括相关性和如实表述。增强性质量特征

29、是对基本质量特征的补充，包括及时性、可比性（含一致性）、可核实性和可理解性等。另外还有一些限制因素约束会计信息的质量。会计信息应具有相关性，能够有助于使用者评估过去、现在或未来的事件，或通过确证或纠正过去的评价，影响使用者的经济决策。相关性受项目性质和重要性的影响，重要性需要根据特定环境，结合金额和百分比综合判断。很多情况下，相关性是一个比较抽象的概念，评估某一项目的特定信息时，不能孤立地评价其相关性，应结合全套财务报告综合评价，以确定该项目是否有助于提高整体有用性，使信息使用者能减少对交易或事项判断的不确定性。如实反映要求会计职业判断以客观事实和真实交易为基础，实事求是地反映交易或事项是一致

30、的，由不同的人在采用相同方法的条件下，能得出相同结论。会计职业判断应遵循会计准则和既定程序进行，尽可能减少个人偏好，避免人为干扰和操纵。可比性要求确保会计职业判断的一致性，同一主体在不同期间应采用相同的会计政策，不能随意变更。不同主体针对相同交易或事项，应采用会计准则规定的方法。可理解性要求会计职业判断以最能够反映交易或事项的本来面貌、最能够提高会计信息各项质量特征的方式进行。34会计职业判断环境341加强外部监管、强化会计准则执行机制建设目前，国际会计准则理事会和各国会计准则制定机构都面临一个棘手的问题，实务中会计人员对会计准这的理解有偏差，严重影响了会计准则的执行质量。建立健全有效的会计准

31、则执行机制，已引起世界各国的广泛关注。2009年2月，欧洲议会准备采取措施强化会计监管，认为会计准则执行机制十分重要，健全有效的会计准则执行机制应包括清晰的会计准则、及时的解释和应用指南、有效的审计、严格的监督和惩处。美国证券交易委员会也多次强调建立良好的会计准则执行系统的重要性。1. 强化审计监督加强审计监督是强化会计准则执行机制的重要环节，企业执行会计准则的程度和效果最终主要依靠审计监督来评价，强化外部和内部审计监督可有力地促进企业严格遵循会计准则。审计人员应抓住审计重点，不仅审查会计数据的可验证性，更要审查企业遵循会计准则的情况，对企业运用会计职业判断的公允性进行判断。注册会计师在对企业

32、职业判断结果进行审计时，涉及到再判断问题，需要恪守客观、独立、公正的原则，按照会计准则和审计准则的要求进行判断。2. 加大对违规行为的监管和处罚力度针对会计和审计违规行为，监管部门应强化监管并加大处罚力度，做到有法必依，执法必严，违法必纠，处罚必重，要让“违法成本”远远大于“违法收益”，而不是相反。为减少会计准则被滥用的可能性，应明确规范会计职业判断的权限、责任和依据，对企业滥用会计职业判断与误用会计职业判断的责任和后果进行明确界定。 3.转变理念、修订和完善相关法规 中国现有部分法规不利于会计准则实施，应修订和完善。例如，我国绝大多数监管指标围绕利润表设计，而会计准则现已转向以资产负债表和现

33、金流量表为中心。在上市监管和业绩评价等方面，我们应转变理念，淡化利润和利润表，回归以资产负债表为核心，以“资产负债观”考核公司业绩，重视所有者权益增减变动表。342加强内部控制建设，构建良好的会计职业判断环境会计职业判断是对各种不确定交易或事项进行分析和判断，而内部控制是对各种不确定性事件可能产生的风险进行管理和控制，以达到合理保证企业目标实现的过程。企业内部控制状况与会计职业判断的关系是不言而喻的。无论是减值准备的提取，还是投资损失的认定；无论是公允价值的判断，还是关联方交易的披露，都需要一套公开透明、监督有力的内部控制作保障。健全有效的内控制度是防范风险、提高会计信息质量、保证资产安全完整

34、的“防火墙”，也是构建良好的会计准则运行环境所必需的。内部控制不能仅仅看作是一种制度安排，而是由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督检查等要素构成完整框架。健全有效的内部控制能够形成客观、公正、中立的会计职业判断环境，使判断主体避免来自管理层的压力。例如，控制环境中的管理哲学和经营风格涉及管理层是否依靠文件化的政策、业绩指标、报告体系等行事；对财务报告的态度和所采取的措施；对信息处理以及会计功能、人员所持的态度；对会计政策和会计估计的谨慎或冒进态度，等等。这些都与会计职业判断密切相关。35会计职业判断程序尽管会计职业判断内容繁杂、复杂程度各不相同，但根据上述框架，判断过程应遵循以下基

35、本程序：（一） 理解事项，明确判断任务 会计职业判断的内容按重要性有层次之分，会计人员应对待判断对象进行初步识别与评价，按照内部分工和权限指引，明确判断任务，确定判断主体层级，属于更高级别决策的事项，应及时上报，并沟通相关信息。（二） 给出可能的结论，提出备选方案 对交易或事项的判断如有多种可能的结果，应尽可能列示全面。例如，投资性房地产的后续计量有成本模式和公允价值模式可供选择；备品备选可以确认为固定资产，也可能被确认为存货；售后回购可以被判断为销售，也可能被判断为融资行为。（三） 收集资料，获取证据 判断主体应对交易或事项的基本情况有全面、清晰的认识，需要收集与待判断交易或事项有关的决议、

36、合同、授权情况、审批文件、发票等。（四） 对比会计准则等法规，明确判断标准 会计准则等相关法规是会计职业判断的主要依据，常规交易或事项应依据相关会计准则，对照具体条款，明确判断依据。特殊交易或事项，如果没有对应的会计准则，应依据基本会计准则确立的原则，结合行业惯例等，明确判断依据。（五） 比较分析，综合评价 判断主体应遵循实质重于形式原则，分析交易或事项的经济实质，辨认惯例层意图，必要时可咨询专家意见。对于某些复杂交易或事项，如金融资产分类、复杂租赁合同等，可借助图表来描述交易或事项的全貌，分析其本质。（六） 评价备选方案，得出结论 将判断标准和备选方案进行比较和分析，根据判断对象、备选方案与

37、判断标准相符合的程度，对备选方案进行排序，最后得出判断结论，同时说明放弃备选方案的理由。判断主体应查询过去对同类交易或事项的处理，同类交易或事项的会计职业判断结果应前后一致。但应注意本期交易或事项与以前相比如果具有实质性差别，或者重要性上存在显著差别，不能简单比较。4会计职业判断责任成因分析为什么会存在会计职业判断？对这个问题的回答必将加深我们对会计职业判断必要性和重要性的理解。从现有文献看，对该问题尚无深入、系统的研究。笔者认为，在会计工作中之所以需要会计职业判断主要是基于以下原因：4.1经济环境的不确定性我们知道财务会计立足于企业，面向市场，它以企业的经济业务（资金运动）作为会计对象，目的

38、主要是向信息使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面的财务信息。但在市场经济中，企业面临的经济环境却是复杂多变的。从总体而言，由于市场经济的各种经济机制和竞争法则的作用，企业面临着巨大的动力（多种机遇）和压力（有可能被淘汰），其生产经营活动具有很大的不确定性，有些影响因素企业自身可以控制，但更多因素却是企业不可控的，如宏观经济状况的变化、政府政策的调整、相关法规的修订、意外突发事件的爆发（如SARS）等。这些都使企业能否按照现有方式持续经营、未来是否一定盈利等问题瞬息万变。正是为了消除和减少这些不确定因素对会计造成的影响，财务会计才需要根据一般情况推导出一系列会计假设，作为日常会计

39、处理的基础。当然由于人们认识上的局限性，会计假设本身也存在着不确定性。从具体而言，经济环境的不确定性又体现在具体经济业务的不确定性上，主要表现在：（1）经济事项本身难以精确测量。如固定资产到底“磨损”了多少，应该计提多少折旧？无形资产等“软资产”的价值体现在哪些方面，该如何计量？其价值是否发生了减损，该如何摊销？这些都很难准确计算；（2）经济业务在时间上延伸到未来，对企业财务状况可能造成的影响及影响程度难以确定。如未决诉讼是否会败诉，如果败诉可能会承担什么赔偿责任？赊销收入相关的现金能否流入企业，实际能收到多少金额？这些都需要人们根据可利用的信息，估计各种可能发生的结果及其可能性大小；（3）经

40、济业务本身复杂多变，难以准确反映。如近年来发展极为迅速的衍生金融工具，其种类越来越多，形式日趋复杂，大多是一种尚未履行的或处于履行中的合约，而且具有以小搏大的杠杆效应，由于金融市场瞬息万变，金融工具的合约在签订之后往往存在着流动风险、信用风险等多种风险，以成本计量很难反映其真实的价值，而其可能产生的利得和损失更是具有很大的不确定性。还有一些营销创新措施，如超“新三包”服务承诺、以旧换新、名目繁多的有奖销售、复杂的销售优惠等，由于这些经济业务条款复杂、性质多变，其所涉及的未来结果都有高度的不确定性，难以准确反映。 经济环境的不确定性是导致会计职业判断产生的根本原因。42会计认识的多元性 无论是会

41、计实务的评价与发展，还是会计规则的制定与完善，都离不开会计理论的指导。会计理论来源于会计实践，是人们的主观认识对客观会计事物的反映，但由于客观事物本身的复杂性，人们的会计认识也不尽相同，而且很多观点难分其孰优孰劣。这种多元化的会计认识加大了会计处理过程中的不确定性，造成了判断标准的模糊性和会计处理方法的多样性，导致很多会计职业判断的存在。在财务会计中，与会计职业判断密切相关的会计认识主要有：1. 对财务会计目标认识的多元性迄今为止，关于财务会计的目标有两大主流派观点：“受托责任观”和“决策有用观”。前者认为，财务会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况；后者则认为，财务会计的目标是向

42、信息的使用者提供对他们进行决策有用的信息。受托责任观和决策有用观的主要区别可以归纳为以下几方面：（1）为谁提供信息？受托责任观认为，会计信息应主要向资源的所有者，即现有的投资者和债权人报告；而决策有用观认为，会计信息应向所有的使用者，包括现有的和潜在的投资者、债权人以及其他使用者提供。(2)提供什么信息？受托责任观认为，最有效地反映受托责任履行情况的信息是关于经营业绩的信息，故而财务报告应以反映经营业绩及其评价为重心；而决策有用观认为，对信息使用者所要作出的决策来说，最为相关的信息是有关企业未来现金流动的金额、时间分布及其不确定性的信息，它应是财务报告的重心。（3）提供怎样的信息？受托责任观认

43、为，所有者和经营者之间存在利益冲突，为了防止经营者的随意操纵，会计信息必须是客观和确定的；而决策有用观认为，对于使用者的经济决策而言，他们更需要相关的会计信息，而决策总是面向未来的，因此更强调信息的及时性、预测价值和反馈价值。（4）如何提供信息？受托责任观认为，经营者只负责提高评价受托责任所需要的信息，至于所有者如何利用信息是他们自己的事；而决策有用观认为，信息提供者应当充分了解信息使用者的信息需求，并按照最有利于使用者决策的方式提供信息。受托责任观和决策有用观对于会计信息的不同要求，又进一步导致会计确认、计量和报告方法上的差异。总体而言，在决策有用观的指导下，相关会计方法存在更多需估计、选择

44、和判断的情形。当前，西方各国准则制定机构和国际会计准则委员会（IASC）在认定财务会计目标时，都倾向于将“提供决策有用的信息”放在更为重要的地位，而将“报告受托责任”作为次一级的目标。我国目前并没有一个明确的财务会计目标，但从企业会计制度中“相关性”原则的论述“企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要”来看，基本上也是沿用了决策有用观的思路。2对会计信息质量特征认识的多元性什么样的会计信息才是有用的呢？会计信息质量特征就是会计信息所应当达到或满足的基本质量要求，它是目前很多国家所制定的财务会计概念结构的一个不可或缺的内容。然而，不同国家和组织

45、对会计信息质量特征的表现还存在较大差异，尚未取得比较一致的结论。具有代表性的观点有：（1）国际会计准则委员会（IASC）在编制和提供财务报表的框架中认为，可理解性、相关性、可靠性和可比性是四项主要的质量特征，可靠性包括如实反映、实质重于形式、谨慎、中立性和完整性等次级质量特征，相关性和可靠性相互制约，其限制因素为及时性和效益与成本之间的平衡。（2）美国财务会计准则委员会（FASB）在财务会计概念公告第2号中认为，“效益成本”是会计信息质量的普遍性约束条件，可理解性是针对用户的质量，相关性和可靠性是针对决策的首要质量，其中相关性包括预测值、反馈值和及时性，可靠性包括可核性、中立性和反映真实性，可

46、比性是会计信息的次要质量特征，所有的质量特征都要以重要性作为承认质量的起端。其他国家基本上沿用了这两种思路。我国对会计信息质量特征的要求主要散见在企业会计准则基本准则和企业会计制度中，根据2001年发布的企业会计制度中企业在会计核算时应遵循的基本原则的阐述，可以将其大体归纳为如实反映（客观性）、实质重于形式、相关性（有用性）、一致性、可比性、及时性、明晰性、谨慎性和重要性，但这些要求都比较原则，缺乏进一步的具体阐述，且各项原则间是一种松散型关系，层次性不明确。除了对会计信息质量特征的构成要素及其结构的认识不同之处，如此众多的质量特征放在具体的会计实践中，其指导作用也势必会受到限制或削弱。同时，

47、由于有些标准之间存在矛盾，如对“相关性”的追求往往意味着与“可靠性”相抵触，让信息提供者处于两难的境地。这种状况使会计人员面临特定情况时，需依赖判断来决定应否适用某项（或某几项）原则、运用的“度”该多大、如何正确处理多个原则的优先使用顺序等；同时这些原则的实际运用本身也会对会计职业判断提出要求，如实质重于形式、谨慎性、重要性等。3对会计要素认识的多元性会计要素是会计核算对象的基本分类，是设定会计报表结构和内容的依据，但目前对会计要素的认识并不完全一致。首先，对基本会计要素应由哪些构成尚存在差异，我国企业会计制度规定的要素为六个，美国FASB规定的要素为十个，英国ASB规定的要素为七个，其他国家

48、也不尽相同。从具体内容来看，分歧主要在收益表相关要素的认定上，这主要源于对收益认识的不同。其次，一个重要而有争议的问题是会计要素的定义，因为如何定义要素，如何揭示不同要素的特征，将为确认和计量提供依据。由于人们认识的重点和侧重面不同，产生了对会计要素的不同定义。在所有的财务会计要素中，资产的定义最为重要，它决定和影响着其他要素的定义。迄今为止，有关资产的定义有两种思路：一是从记账程序与规则的角度出发，认为资产是“（账户）借方余额所代表的东西”，这一定义未能揭示资产的实质，因此已不再被采用；二是从资产的经济特征作出界定，但不同表述其重点又有所不同，有点强调资产是未来的服务或预期的未来经济利益，有的强调资产的变现能力，还有的强调资产是财产的权利。其中，认为资产是一种未来的经