高级财务会计股份支付课件.ppt

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1、第十八章股份支付,学习重点：1.股份支付的主要环节；2.以权益结算的股份支付的会计处理；3.以现金结算的股份支付的会计处理。,第一节股份支付概述,股份支付，是“以股份为基础的支付”的简称，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。概念解释：（1）支付的对象有两类：一是企业的职工，二是其他方，如企业的合作伙伴，为本企业提供修理服务、加工服务等。（2）支付的方式两种：一是支付权益工具，如股票；二是支付相当于股票市价的现金，现金没有支付之前则形成负债，如职工薪酬没有支付之间，确认为应付职工薪酬。,换取职工服务的股票期权，是最典型的股份支付，教材主要以其

2、为对象讲解。,2007年1月1日，甲公司决定授予其总经理张三等10名高管人员股票期权，每人10万份，共计100万份。合同规定，如果张三等人在甲公司连续工作三年，那么，3年后即2010年1月1日可以将股票期权行权，每份股票期权为以2元单价购买一份甲公司股票，即张三等人一共可以按2元单价购买甲公司股票100万股。同时合同规定，张三等人行权购入的股票，在2012年1月1日之前不得在股票市场出售。期权合同有效期截至2013年1月1日。2007年1月1日，甲公司股票市价为5元。,到了2011年7月1日，张三等人将持有的股票期权全部行权。甲公司收到张三等人支付的行权价款200万，同时将股票100万股划入张

3、三等人账户，当天甲公司股票市价为7元。2012年1月1日，张三等人将股票全部出售，当天股票市价为10元，张三等人收到股票价款1000万。,一、股份支付的四个主要环节,结论,股票期权实际是一项合同权利，是张三等人未来低价购买甲公司股票的权利（对甲公司而言则是低价出售自己股票的义务），张三等人可以低价购买并按市价出售，从而从中获利，比如，按照股票市价5元计算的话，每份股票期权的价值市价5行权价23元。也就是说，股票期权是有价值的。,二、股份支付工具的主要类型,（一）以权益结算的股份支付以权益结算的股份支付最常用的工具有两类：限制性股票和股票期权。限制性股票授予即行权，但要等满足条件后才能出售。股票

4、期权授予日授予期权，满足条件后可行权，行权时取得股票，股票过完禁售期方可出售。（二）以现金结算的股份支付以现金结算的股份支付，以股份为基础进行计算，实际支付现金结算。以现金结算的股份支付最常用两类：模拟股票和现金股票增值权。模拟股票的运作原理比照限制性股票，现金股票增值权比照股票期权，只不过以现金结算而已。,第二节股份支付的确认和计量,二、可行权条件股份支付中通常涉及可行权条件。可行权条件是指只有员工达到要求的条件时，才能获得股份。可行权条件具体包括服务期限条件和业绩条件。服务期限条件就是以员工的服务期限为行权条件。业绩条件就是以业绩目标为行权条件。根据业绩目标所采用的指标不同，业绩条件又分为

5、市场条件和非市场条件。市场条件是指业绩目标所采用的指标，是股票市场指标，比如，股价、股价增长率等；非市场条件是指业绩目标采用的指标，不是股票市场指标，而是财务指标和销售指标等。这里的“市场”，是指股票市场。,可行权条件的影响,（1）市场业绩条件市场业绩条件，在确定期权授予日公允价值时已考虑，不影响各期对可行权情况的估计，即市场业绩无论实现与否，均无需据此对等待期、已确认的费用等行权情况进行重新调整。（2）非市场业绩条件非市场业绩条件，在确定期权授予日公允价值时未考虑，影响各期对可行权情况的估计，即各期要对非市场业绩能否实现进行重新估计，根据重新估计的结果调整等待期、已确认的费用等。（3）服务期

6、限条件服务期限条件不影响会计处理，无需考虑。,例题1,210年1月，为奖励并激励高管，上市公司A公司与其管理层成员签署股份支付协议，规定如果管理层成员在其后3年中都在公司中任职服务，并且公司股价每年均提高10%以上，管理层成员即可以低于市价的价格购买一定数量的本公司股票。同时作为协议的补充，公司把全体管理层成员的年薪提高了50 000元，但公司将这部分年薪按月存入公司专门建立的内部基金，3年后，管理层成员可用属于其个人的部分抵减未来行权时支付的购买股票款项。如果管理层成员决定退出这项基金，可随时全额提取。A公司以期权定价模型估计授予的此项期权在授予日的公允价值为6 000 000元。在授予日，

7、A公司估计3年内管理层离职的比例为10%；第二年年末，A公司调整其估计离职率为5%；到第三年年末，公司实际离职率为6%。在第一年中，公司股价提高了10.5%，第二年提高了11%，第三年提高了6%。公司在第一年、第二年年末均预计下年能实现当年股价增长10%以上的目标。请问此例中涉及哪些条款和条件？A公司应如何处理？,业绩条件影响详解,（1）市场条件市场条件，在确定期权授予日公允价值时已考虑，不影响各期对可行权情况的估计，即，市场业绩无论实现与否，均无需据此对等待期、已确认的费用等行权情况进行重新调整。（2）非市场条件非市场条件，在确定期权授予日公允价值时未考虑，影响各期对可行权情况的估计，即，各

8、期要对非市场业绩能否实现进行重新估计，根据重新估计的结果调整等待期、已确认的费用等。如何理解市场条件“在确定授予日公允价值时已考虑，不影响各期对可行权情况的估计”？,所有适用于估计授予职工期权的定价模型至少应考虑以下因素：,（1）期权的行权价格；（2）期权期限；（3）基础股份的现行价格；（4）股价的预计波动率；（5）股份的预计股利；（6）期权期限内的无风险利率。,四、股份支付的处理,（一）权益结算股份支付的会计处理权益结算股份支付，其会计处理环节有两个：1.等待期内期末确认服务费用；2.行权。权益结算股份支付的会计处理，应考虑附服务年限条件、附市场业绩条件、附非市场业绩条件等可行权条件。,可行

9、权条件的影响附服务期限条件或附市场业绩条件服务期限条件不影响会计处理，无需考虑。市场业绩条件不影响各期对可行权情况的估计，即，市场业绩无论实现与否，均无需据此对等待期等行权情况进行重新调整。附非市场业绩条件非市场业绩条件影响各期对可行权情况的估计，即，各期要对非市场业绩能否实现进行重新估计，根据重新估计的结果调整等待期、已确认的费用等。,2.行权,权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和资本公积进行调整。可行权日之后的各期末，无需进行会计处理。,【例题2】,207年1月1日，A公司为其100名管理人员每人授予100份股票期权：第一年年末的可行权条件为企业净利润增长率达到20%

10、；第二年年末的可行权条件为企业净利润两年平均增长15%；第三年年末的可行权条件为企业净利润三年平均增长10%。每份期权在207年1月1日的公允价值为24元。207年12月31日，企业净利润增长了18%，同时有8名管理人员离开，企业预计208年将以同样速度增长，因此预计将于208年12月31日可行权。另外，企业预计208年又将有8名管理人员离开企业。208年12月31日，企业净利润仅增长了10%，因此无法达到可行权状态。企业预计209年净利润增长9%，另外，实际有10名管理人员离开，预计第三年将有12名管理人员离开企业。209年12月31日，企业净利润增长了8%，三年平均增长率为12%，因此达到

11、可行权状态。当年有8名管理人员离开。,【例题3单选题】,206年12月20日，经股东大会批准，甲公司向100名高管人员每人授予2万股普通股（每股面值1元）。根据股份支付协议的规定，这些高管人员自207年1月1日起在公司连续服务满3年，即可于209年12月31日无偿获得授予的普通股。甲公司普通股206年12月20日的市场价格为每股12元，206年12月31日的市场价格为每股15元。207年2月8日，甲公司从二级市场以每股10元的价格回购本公司普通股200万股，拟用于高管人员股权激励。在等待期内，甲公司没有高管人员离开公司。209年12月31日，高管人员全部行权。当日，甲公司普通股市场价格为每股1

12、3.5元。甲公司因高管人员行权增加的股本溢价金额是（）。A.2 000万元 B.0 C.400万元 D.2 400万元,【答案】C,（二）现金结算股份支付的会计处理,现金结算股份支付，其会计处理环节有三个：1.等待期内期末确认服务费用；2.可行权日后期末确认公允价值变动损益；3.行权。现金结算股份支付的会计处理，应考虑附服务年限条件、附市场业绩条件、附非市场业绩条件等可行权条件。,可行权条件的影响,（1）附服务期限条件或附市场业绩条件服务期限条件不影响会计处理，无需考虑。市场业绩条件不影响各期对可行权情况的估计，即，市场业绩无论实现与否，均无需据此对等待期、已确认的费用等行权情况进行重新调整。

13、（2）附非市场业绩条件非市场业绩条件影响各期对可行权情况的估计，即，各期要对非市场业绩能否实现进行重新估计，根据重新估计的结果调整等待期、已确认的费用等。,2.可行权日后期末确认公允价值变动损益借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬股份支付或相反的分录。3.行权行权的账务处理：借：应付职工薪酬股份支付贷：银行存款分录金额当期行权工具数量行权价格,205年初，公司为其200名中层以上职员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从205年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2009年12月31日之前行使。A公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日

14、以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如表18-3所示：第一年有20名职员离开A公司，A公司估计三年中还将有15名职员离开；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开；第三年又有15名职员离开。第三年末，有70人行使股份增值权取得了现金。第四年末，有50人行使了股份增值权。第五年末，剩余35人也行使了股份增值权。,剩余的特殊问题：,（一）授予后立即可行权的股份支付（二）换取其他方服务的股份支付（三）权益工具公允价值无法可靠确定（四）可行权条件的修改（五）权益工具公允价值的确定（六）回购股份进行职工期权激励（七）集团股份支付的处理,（一）授予后立即可行权的股份支付,

15、2.授予后立即可行权的现金结算股份支付授予日按权益工具的公允价值：借：管理费用等贷：应付职工薪酬股份支付结算前各期末按公允价值调整账面价值。,（二）换取其他方服务的股份支付,换取其他方服务，一般是以权益结算的股份支付，不存在以现金结算的股份支付。取得服务日，按服务的公允价值（第一顺序）或权益工具的公允价值（第二顺序）计量：借：管理费用等贷：资本公积其他资本公积,（三）权益工具公允价值无法可靠确定,权益结算的股份支付，权益工具（如期权）公允价值无法可靠确定时，应按内在价值计量。内在价值基础股份公允价值行权价格结算要求：（1）等待期提前行权的，应立即确认剩余服务费用，借记管理费用等，贷记资本公积其

16、他资本公积；（2）企业结算时支付的价款，作为回购该权益工具处理：借：资本公积其他资本公积（内在价值）管理费用等（差额）贷：银行存款（回购款）,（四）可行权条件的修改,1.有利修改：按修改后的权益工具公允价值或数量计量。即按增加后的价值计量。2.不利修改：按修改前的权益工具公允价值计量。即视同修改从未发生过。有利或不利，是对职工而言，对企业刚好相反。对企业而言，就是报忧不报喜，谨慎性。3.提前取消或结算：（1）加速确认剩余费用；（2）支付款项作为权益回购；（3）替代视为修改。注：特别注意取消激励计划与未达到行权条件会计处理的区别。,（五）权益工具公允价值的确定,1.股份。授予职工股份按市价计量，

17、同时考虑禁售等。2.期权。授予职工股票期权具有特殊性，不是标准期权，通常没有市价，按期权定价模型估计公允价值。期权定价模型考虑6因素。,（六）回购股份进行职工期权激励,属于权益结算的股份支付。1.回购时借：库存股贷：银行存款2.等待期期末确认服务费用借：管理费用等贷：资本公积其他资本公积回购股份进行职工期权激励,1.206年1月1日，经股东大会批准，甲上市公司（以下简称“甲公司”）与50名高级管理人员签署股份支付协议。协议规定：甲公司向50名高级管理人员每人授予10万股股票期权，行权条件为这些高级管理人员从授予股票期权之日起连续服务满3年，公司3年平均净利润增长率达到12%；符合行权条件后，每

18、持有1股股票期权可以自209年1月1日起1年内，以每股5元的价格购买甲公司1股普通股股票，在行权期间内未行权的股票期权将失效。甲公司估计授予日每股股票期权的公允价值为15元。206年至209年，甲公司与股票期权有关的资料如下：（1）206年5月，甲公司自市场回购本公司股票500万股，共支付款项4 025万元，作为库存股待行权时使用。（2）206年，甲公司有1名高级管理人员离开公司，本年净利润增长率为10%。该年末，甲公司预计未来两年将有1名高级管理人员离开公司，预计3年平均净利润增长率将达到12%；每股股票期权的公允价值为16元。（3）207年，甲公司没有高级管理人员离开公司，本年净利润增长率

19、为14%。该年末，甲公司预计未来1年将有2名高级管理人员离开公司，预计3年平均净利润增长率将达到12.5%；每股股票期权的公允价值为18元。（4）208年，甲公司有1名高级管理人员离开公司，本年净利润增长率为15%。该年末，每股股票期权的公允价值为20元。（5）209年3月，48名高级管理人员全部行权，甲公司共收到款项2 400万元，相关股票的变更登记手续已办理完成。要求：（1）编制甲公司回购本公司股票时的相关会计分录。（2）计算甲公司206年、207年、208年因股份支付应确认的费用，并编制相关会计分录。（3）编制甲公司高级管理人员行权时的相关会计分录。,（七）集团股份支付的处理,企业集团（

20、由母公司和其全部子公司构成）内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理：1.结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）或负债。,A公司和B公司都属于甲企业集团内的子公司。A公司持有B公司30%的股权。A公司股东大会批准了一项股份支付协议。该协议规定，2011年1月1日，B公司的100名销售人员为B公司服务3年，可以在期满时以每股5元的价格购买A公司股票1

21、000股。A公司股票在股份授予日的公允价值估计为10元，股票面值为1元。第1年有2名销售人员离开了B公司，预计3年中还将有8人离开。,【结算企业是接受服务企业的投资者例题】,A公司以其自身股票结算，经济利益则不会流出企业，其股份支付应作为权益结算的股份支付处理，确认服务费用时贷记资本公积。另外，结算企业A公司是接受服务企业B公司的投资者，应按授予日权益工具的公允价值确认为对B公司的长期股权投资。第1年应确认的金额（10028）1000101/3300 000（元）借：长期股权投资300 000贷：资本公积其他资本公积300 000,2.接受服务企业没有结算义务,接受服务企业没有结算义务或授予本

22、企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付作为权益结算的股份支付处理。接受服务企业对股份支付没有结算义务的，相当于集团公司内企业间的一种无偿捐赠，应作为权益工具进行会计处理。,【接受服务企业没有结算义务例题】,A公司和B公司都属于甲企业集团内的子公司。A公司股东大会批准了一项股份支付协议。该协议规定，2011年1月1日，B公司的100名销售人员为B公司服务3年，可以在期满时以每股5元的价格购买A公司股票1000股。A公司股票在授予日的公允价值估计为10元，股票面值为1元。第1年有2名销售人员离开了B公司，预计3年中还将有8人离开。假定B公司没有结算义务。,第1年应确认的金额（10028）1

23、000101/3300 000（元）借：销售费用 300 000贷：资本公积其他资本公积 300 000,3.接受服务企业具有结算义务,接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。结算企业以其他企业的权益工具结算的，对于其他企业的权益工具的获得，企业可能需要支付一定的资金成本，应当将该股份支付作为现金结算的股份支付处理，当期服务费用计入“应付职工薪酬”科目。,【接受服务企业具有结算义务例题】,A公司和B公司都属于甲企业集团内的子公司。A公司股东大会批准了一项股份支付协议。该协议规定，2011年1月1日，A公司的100名销售人员为本公司服务3年，可以在期满时以每股5元的价格购买B公司股票1000股。B公司股票在股份授予日的公允价值估计为10元，B公司的股票面值为1元。第1年有2名销售人员离开了B公司，预计3年中还将有8人离开。,第1年应确认的金额（10028）1000101/3300 000（元）借：销售费用 300 000贷：应付职工薪酬300 000,