金融融资投资股权证劵之第五章-长期股权投资课件.ppt
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1、中级财务会计,第五章 长期股权投资,内容简介,本专题是关于长期股权投资的介绍长期股权投资的内容长期股权投资的初始计量、后续计量(成本法权益法)、成本法和权益法的转换长期股权投资减值要求阅读:企业会计准则第2号长期股权投资,一、长期股权投资的初始计量 二、长期股权投资的后续计量 三、长期股权投资核算方法的转换 四、长期股权投资的处置 五、长期股权投资减值,目 录,一、长期股权投资及其初始计量原则(一)长期股权投资的内容 长期股权投资,是指企业准备长期持有的权益性投资。1.具有控制的权益性投资半数以上表决权(50%)具有实质控制权,第一节 长期股权投资的初始计量,控制最终控制,控制,是指有权决定一
2、个企业的财务和经营政策,并能据以从该企业的经营活动中获取利益。(决策权、获利权)直接或间接拥有半数以上表决权其他方式 P130最终控制:直接控制和间接控制间接控制的计算:加法原理,关键词,一方拥有另一方半数以上表决权资本,包括直接拥有、间接拥有、直接拥有加间接拥有。例:AB(51%)例:AB(60%)、BC(70%),则AC(70%)例:AB(51%)、AC(35%)、BC(30%),则AC(65%),辨析,持有股权与拥有表决权股权:股权即股票持有者所具有的与其拥有的股票比例相应的权益及承担一定责任的权力。股东表决权:又称股东议决权,是指股东基于股东地位享有的,就股东会、股东大会的议案做出一定
3、意思表示的权利。注意:所持表决权和所持股权不是一回事,持有股权不一定有表决权。例如,甲公司在乙公司中持有60%的股权,如果乙公司准备为甲公司提供担保,在股东会或者股东大会表决时,甲公司应当回避,没有表决权。,2.具有共同控制的权益性投资(合营企业)3.具有重大影响的权益性投资(50%X20%,但也有例外P131)(联营企业)4.公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资,除上述四种情况以外,企业持有的其他权益性投资,应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产。,相关概念,控制,是指有权决定一个企业的财务和经营政策,并能据以从该企业的经营活动中获取利益,共同控制,是指按
4、合同约定对某项经济活动所共有的控制,仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。,重大影响,对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。,(1)企业在取得长期股权投资时,应按初始投资成本入账。企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。,(二)长期股权投资初始计量的原则,(2)企业在取得长期股权投资时,如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润,则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项,应作为应收项目单独入账,不构成长期股权投资的初始投资成本。,既是独
5、立的法人主体也是独立的报告主体,二、企业合并形成的长期股权投资,企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。,经济意义上:一个整体法律意义上:可能是一个法人主体,也可能是多个法人主体,交易:公允价值事项:账面价值,1、按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类2、按合并后主体的法律形式不同进行分类,企业合并的类型,1、按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类,两类合并的概念两类合并的实质两类合并的法律结果,注意:比较,(1)两类合并的概念比较,同一控制下的企业合并,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。,A
6、(母公司),(子公司),(子公司),C,B,C+B,A控制B、C在12个月以上,【例】,同一控制,非暂时性,B、C同为A 的子公司,B、C合并,属于同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并,A(母公司),(子公司),(子公司),D,C,C+D,A、B分别控制C、D,B(母公司),参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。,【例】,C、D合并,属于非同一控制下的企业合并,(2)两类合并的实质比较,同一控制下的企业合并,由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化,准则没有把这种合并视为“交易”,只是当作一个经济事项。因此,相应的会计处理中采用账面价值进行计量。,非同一控制
7、下的企业合并,由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制,这种合并实质上是一种交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此,相应的会计处理中需要遵循交易规则,使用自愿交易的双方都能够接受的价值公允价值。,不形成母子公司关系的企业合并,吸收合并,新设合并,形成母子公司关系的企业合并,控股合并,(3)两类合并的法律结果比较,合并后主体仍为多个法律主体,合并后主体为一个法律主体,企业合并的第二种分类方法,2、按合并后主体的法律形式不同进行分类,吸收合并新设合并控股合并,企业合并,法律意义上的企业合并,比较,吸收合并、新设合并、控股合并比较,+,+,=,=,+,=,+,吸收合并,新
8、设合并,控股合并,母公司,子公司,企业合并形成的长期股权投资,是指控股合并所形成的投资企业(即合并后的母公司)对被投资单位(即合并后的子公司)的股权投资。企业合并形成的长期股权投资,应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。,(一)同一控制下企业合并的会计处理,1、确认与计量的基本要点2、账务处理归纳,主要知识点,如何对同一控制下企业合并进行确认?如何在合并日对股东权益进行调整?如何理解合并费用的处理方法?,1、确认与计量的基本要点,合并费用的处理,合并方取得的股权按账面价值入账,合并方支付的合并对价按其账面价值计量,直接合并费用,当期损益,发行债券的费用,债券
9、初始计量金额,发行权益证券的费用,抵减溢价收入,两者之差,调整股东权益,理解的关键,调整顺序,为什么直接相关费用计入管理费用,而不计入成本?,股东权益的调整,合并方取得的长期股权投资的账面价值与所支付的合并对价的账面价值(或发行股份面值总额)之间如有差额,不作为资产的处置损益(因为对于一个集团来说,只是资产所在的公司名称不同,并不是真正地卖资产,故不会影响利润),不影响合并当期利润表,差额应当调整资本公积(股本溢价);需要调整减少资本公积时,资本公积(股本溢价)不足冲减的,调整减少留存收益。,放弃资产实施的企业合并,2、合并方账务处理归纳,发行债券实施的企业合并,发行股票实施的企业合并,控股合
10、并,比较,(1)放弃资产实施的控股合并:,借:长期股权投资 取得的被并方净资产账面价值 A,贷:现金、存货等 支付的资产的账面价值 B,资本公积 A大于B的差额*C,如果需要借记“资本公积”科目,则以合并方“资本公积”科目(股本溢价)贷方余额为上限,不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同。,同一控制下的合并,合并方应在合并日,有关资产科目,按取得被合并方所有者权益账面价值的份额,按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,贷方差额,例:A公司和B公司同为C公司所控制的两个子公司。2011年2月20日,A公司和B公司达成合并协议,约定A公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价
11、,取得B公司70%的股权。A公司投出固定资产的账面原价为2 000万元,已计提折旧400万元,已计提固定资产减值准备100万元;,付出无形资产的账面原价为1 500万元,已摊销金额为500万元,未计提无形资产减值准备;付出银行存款3 000万元。,2011年3月1日,A公司实际取得对B公司的控制权。当日,B公司所有者权益总额账面价值为7 000万元;A公司“资本公积股本溢价”科目余额500万元,盈余公积科目余额400万元。在A公司和B公司的合并中,A公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计50万元。,2011年3月1日,A公司实际取得对B公司的控制权,即为合并日。A公司在合并日
12、的会计处理如下:(1)转销参与合并的固定资产账面价值。借:固定资产清理 1 500 固定资产减值准备 100 累计折旧 400 贷:固定资产 2 000,(2)确认长期股权投资。初始投资成本=7 00070%=4 900(万元)借:长期股权投资成本 4 900 累计摊销 500 资本公积股本溢价 500 盈余公积 100 贷:无形资产 1 500 固定资产清理 1 500 银行存款 3 000,(3)支付直接合并费用。借:管理费用50 贷:银行存款 50,引申:若直接相关费用计入成本,那编制合并报表时的抵销分录将借贷不等!,借:股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷:长期股权投资 母公司对子
13、公司股权投资价值 少数股东权益 少数股东对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,发行债券实施的控股合并(了解):,借:长期股权投资取得的被并方股东权益账面价值份额 A,贷:应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等 B,资本公积 A大于债券面值的差额 D,银行存款等 与债务相关的手续费佣金等 C,例:甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东,取得乙公司80%的股权。乙公司合并日净资产账面价值为2000万元。甲公司另支付发行债券有关费用1万元。,同一控制下的合并,(2)发行股票实施的控股合并:,贷:股本 发行股票的面值 B,资本公积 A大于(B+C)的差额 D,银行存款等 与发行股
14、票相关的手续费佣金等 C,例:甲企业按面值增发1500万元的普通股给乙公司股东,取得乙公司80%的股权;乙公司合并日净资产的账面价值为2000万元;甲公司另支付发行股票有关费用1万元。,借:长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额 A,合并方应在合并日,按确定的企业合并成本(不含应自被投资单位收取的现金股利或利润),按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,权益性证券,发行权益性证券过程中支付的手续费、佣金等费用,例51B,例:A股份公司和B公司同为C公司所控制的两个子公司。根据A股份公司和B公司达成合并协议,2011年4月1日,A股份公司以增发的权益性证券作为合并对价,取得B公
15、司80%的股权。A股份公司增发的权益性证券为每股面值1元的普通股股票,共增发3000万股,支付手续费及佣金等发行费用100万元.2011年4月1日,A股份公司实际取得对B公司的控制权,当日B公司所有者权益账面价值总额为5 000万元.,A股份公司在4月1日合并日的分录:初始投资成本=5 000*80%=4 000(万元)借:长期股权投资成本4000贷:股本 3000 资本公积股本溢价 1000支付手续费及佣金等发行费用100万元借:资本公积股本溢价 100贷:银行存款 100,如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致,应当首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整
16、;以调整后的被合并方所有者权益账面价值为基础,按合并方的持股比例计算确定长期股权投资的初始投资成本。,(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资,1、确认与计量的基本要点2、账务处理归纳,主要知识点,如何计量合并中取得的股权?如何确定合并成本?如何理解合并费用的处理方法?,1、确认与计量的基本要点,要点1购买方取得的股权的初始计量,控股合并取得的股权按合并成本进行初始计量,要点2合并成本的计量,合并成本,作为合并对价付出的资产、承担的负债,其公允价价值与账面价值之间的差额,计入当期损益。,=,合并对价的公允价值,引申,通过多次股权投资交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和。,
17、合并成本应当区别下列情况确定:,一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值,通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和,在合并合同或协议中可能影响合并成本的未来事项,如果已作出约定,购买日估计未来事项很可能发生,且对合并成本的影响金额能够可靠计量的,将其计入合并成本,企业会计准则解释4号,一、同一控制下的企业合并中,合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用,应当于发生时计入当期损益。非同一控制下的企业合并中,购买方发生的上述费用,应当如何进行会计处理?
18、答:非同一控制下的企业合并中,购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用,应当于发生时计入当期损益。财会201015号文件对企业会计准则第20号企业合并进行了部分修订,更加注重实质重于形式的原则,即将所有直接合并成本费用化,与企业合并形式无关。,合并费用的处理,直接相关费用,当期损益,发行债券的费用,债券初始计量金额,发行权益证券的费用,抵减溢价收入,要点3合并费用的处理,与同一控制下企业合并相同,放弃资产实施的企业合并,2、购买方账务处理归纳,发行债券实施的企业合并,发行股票实施的企业合并,控股合并,比较,(1)放弃资产实施的控股合并:,贷:营业收入 放弃存
19、货的公允价值 B,借:长期股权投资 管理费用,如果放弃的非现金资产是库存商品等存货,则,借:长期股权投资 管理费用,应交税费等 相关税费 C 银行存款 直接相关费用 D,还要确认营业成本,对价的公允价值,银行存款等 直接相关费用 C,合并成本=B A直接相关费用 C,非同一控制下的合并,B+C A直接相关费用 D,例51B,例:A公司和C公司为两个独立的法人企业,合并之前不存在关联方关系。2011年1月10日,A公司和C公司达成合并协议,约定A公司以固定资产、库存商品和银行存款作为合并对价,取得C公司70%股权。A公司付出固定资产原价为8 000万元,已计提折旧为1 000万元,发生固定资产清
20、理费10万元,未计提固定资产减值准备,经评估,固定资产的公允价值为7 500万元;,例51B,付出库存商品的账面价值为1 500万元,公允价值为2 000万元,增值税额为340万元;付出银行存款的金额为1000万元。2011年2月1日,A公司实际取得对C公司的控制权。在A公司和C公司的合并中,华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计80万元。,A公司在1月10日购买日的分录:(1)转销参与合并的固定资产账面价值。借:固定资产清理 7000 累计折旧 1000 贷:固定资产 8000(2)支付清理费用。借:固定资产清理 10 贷:银行存款 10,(3)确认长期股权投资初始成本
21、。企业合并成本=7 500+2 000+340+1 000=10 840固定资产增值收益=7 500-7 000-10=490借:长期股权投资C公司(成本)10 840 贷:固定资产清理7 010 营业外收入 490 主营业务收入 2000 应交税费应交增值税(销项税额)340 银行存款 1000借:主营业务成本 1500 贷:库存商品 1500,例51C,(4)支付直接合并费用。借:管理费用80 贷:银行存款 80,引申:若直接相关费用计入成本,那编制合并报表时的抵销分录中,原先的费用转入商誉,不合理!,借:股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉(差额)贷:长期股权投资 母公司对子公司股
22、权投资价值 少数股东权益 少数股东对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,发行债券实施的控股合并:了解,借:长期股权投资 管理费用,合并成本=B-D A直接相关费用 D,非同一控制下的合并,(2)发行股票实施的控股合并:,借:长期股权投资 管理费用,合并成本=B-D A直接相关费用 D,非同一控制下的合并,例51B,例:C股份公司和D公司为两个独立的法人企业,合并之前不存在关联方关系。C股份公司和D公司达成合并协议,约定C股份公司以发行的权益性证券作为合并对价,取得D公司70%股权。C股份公司拟增发的权益性证券为每股面值1元的普通股股票,共增发2 000万股,每股公允价值3.0元;2
23、011年9月11日,C股份公司完成了权益性证券的增发,发生手续费及佣金等发行费用200万元,用银行存款支付。在C公司和D公司的合并中,C股份公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计100万。,例51B,C公司在9月11日购买日的分录:企业合并成本=2000*3.0=6 000(万元)借:长期股权投资D公司(成本)6 000 贷:股本 2 000 资本公积股本溢价4 000-200=3 800 银行存款(手续费及佣金)200支付直接相关费用:借:管理费用 100 贷:银行存款 100,在企业合并通过多次交换,交易分步实现的情况下,如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用成本法
24、核算购买日的合并成本应为原已持有的长期股权投资账面余额加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用权益法核算在购买日应对原已持有的长期股权投资账面余额按成本法进行追溯调整,将原已持有的长期股权投资账面余额调整至最初取得成本,在此基础上再加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值作为购买日的合并成本,例51B,练习1:A公司与B公司为同一母公司所属的两个子公司。A公司与B公司达成合并协议,约定A公司以固定资产和银行存款作为合并对价,取得B公司70%的股份。A公司投出固定资产的账面原价为1000万元,已计提折旧100万元,未计提资产减值准备
25、,投出银行存款1000万元,采用银行存款支付合并的直接相关费用10万元.企业合并日,B公司所有者权益总额账面价值为3000万元。,A公司在合并日的会计处理如下:(1)转销参与合并的固定资产账面价值。借:固定资产清理 900 累计折旧 100 贷:固定资产 1 000,(2)确认长期股权投资。初始投资成本=3 00070%=2 100(万元)借:长期股权投资成本 2 100 贷:固定资产清理 900 银行存款 1 000 资本公积股本溢价 200,(3)支付直接合并费用。借:管理费用10 贷:银行存款 10,例51B,练习2:C公司与D公司为非同一控制下的两个公司,2011年1月11日,C公司与
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- 金融 融资 投资 股权 第五 长期 课件
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