筹资与投资循环审计概述ppt课件.ppt

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1、第十一章 筹资与投资循环审计,2.,本 章 内 容,第1节筹资与投资循环概述,筹资与投资循环由筹资活动和投资活动的交易事项构成。筹资活动是指企业为满足生存和发展的需要，通过改变企业资本及债务规模和构成而筹集资金的活动。筹资活动主要由借款和股东投资组成。投资活动是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，将资产让渡给其他单位而获得另一项资产的活动。投资活动主要由权益性投资和债权性投资组成。筹资与投资循环具有如下特征：审计年度内筹资与投资循环的交易数量较少，而每笔交易的金额较大。漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将会导致重大错报，从而对企业财务报表的公允产生较大的影响。筹资与投资循环交易必

2、须遵守国家法律、法规和相关契约的规定。,第1节筹资与投资循环概述,一、主要凭证和会计记录筹资活动的凭证和会计记录 债券或股票。债券合同。股东名册。公司债券存根簿。承销或包销协议。借款合同或协议。有关记账凭证、有关会计明细账和总账。,第1节筹资与投资循环概述,投资活动的凭证和会计记录 股票或债券。股票或债券登记簿。经纪人通知单。债券契约。被投资企业的章程及有关投资协议。与投资有关的记账凭证、会计明细账和总账。,第1节筹资与投资循环概述,二、筹资与投资循环所涉及的主要业务活动筹资所涉及的主要业务活动审批授权。企业通过借款筹集资金需经管理层的审批，其中债券的发行每次均要由董事会授权；企业发行股票必须

3、依据国家有关法规或企业章程的规定，报经企业最高权利机构（如股东大会）及国家有关管理部门批准。签订合同或协议。取得资金。计算利息或股利。偿还本息或发放股利。,第1节筹资与投资循环概述,投资所涉及的主要业务活动 审批授权。投资业务一般应由企业董事会进行审批，重大的投资业务须经股东会或股东大会批准。取得证券或其他投资。取得投资收益。转让证券或收回其他投资。企业可以通过转让证券实现投资的收回，其投资一经投出，除联营期满，或由于其他特殊原因联营企业解散外，一般不得抽回投资。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,一、筹资活动的控制测试筹资活动的内部控制筹资的授权审批控制。筹资循环的职务分离控制。筹资业务中应

4、职务分离的包括：筹资计划编制人与审批人适当分离，以利于审批人独立地评价计划的优劣。经办人员不能接触会计记录。会计记录人员与负责收、付款的人员分离，有条件的应聘请独立的机构负责支付业务。证券保管人员与会计记录人员分离。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,筹资收入款项的控制。企业最好委托独立的代理机构筹资。还本付息、支付股利等付出款项的控制。股利的发放要以股东会或股东大会有关发放股利的决议文件为依据。实物保管的控制。债券和股票都应设立相应的登记簿，详细登记已核准发行的债券和股票有关事项。会计记录的控制。注册会计师应通过询问、观测、查阅有关资料等方法了解筹资循环内部控制的完善程度。,第2节 筹资与投

5、资循环的控制测试,评估筹资活动的重大错报风险注册会计师应当在了解被审计单位筹资活动的内部控制基础上考虑重大错报风险，并对被审计单位业务活动中可能出现的特别风险保持警惕。考虑到严格的监管环境和董事会对筹资活动的严格控制，除非注册会计师对被审计单位管理层的诚信产生疑虑，否则对筹资活动的重大错报一般应当评估为低水平。尽管筹资活动的账户余额发生的错报的可是性不大，但仍然可能存在借款和权益的权利和义务被忽视或发生错报的可能性。在实施实质性测试前，注册会计师应当评估权益、借款、利息、股利交易和余额在报表层次和认定层次的重大错报风险。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,筹资活动的控制测试筹资活动是否经过授权

6、批准。筹资活动的授权、执行、记录和实物保管等是否严格分工。筹资活动是否建立了严密的账簿体系和记录制度，并定期检查。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,二、投资活动的控制测试投资活动的内部控制投资计划的审批授权控制。投资必须编制投资计划，详细说明投资的对象、投资目的、影响投资收益的风险。所有投资计划及其审批应当以书面文件予以记录。投资业务的职责分工控制。合法的投资业务应在业务的授权、执行、会计记录以及资产的保管方面等都有明确的分工，任何一项投资业务的全过程或过程中的某一重要环节不得由一人或一个机构独立负责。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,投资资产的安全保护控制。企业对投资资产（股票和债券）一

7、般有两种保管方式：一种是由独立的专门机构保管；另一种方式是由企业自行保管，在这种方式下，必须建立严格的相互牵制制度，即至少要由两名以上人员共同控制。投资业务的会计记录控制。应对每一种股票或债券分别设立明细分类账。投资收益控制。不同投资形成的投资收益内容是不同的。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,评估投资活动的重大错报风险管理层错报投资业务及其收益的偏好。投资计量的复杂性。投资的公允价值难以确定。投资业务凭证控制风险。投资多元化的风险。发生各种错误的可能性。衍生金融工具交易的复杂性。,第2节 筹资与投资循环的控制测试,投资活动的控制测试投资项目是否经授权批准。投资项目的授权、执行、保管和记录是

8、否严格分工。有无健全的有价证券保管制度。投资循环的核算方式是否符合有关企业会计准则的规定，相关投资收益的会计处理是否正确。对投资收益的监控是否适当。,案例分析题,【例】注册会计师A和B于2013年12月17日对甲公司筹资与投资循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下：甲公司股东大会批准董事会的投资权限为1亿元以下。董事会决定由总经理负责实施。总经理决定由证券部负责总额在1亿元以下的股票买卖。甲公司规定：公司划入营业部的款项由证券部申请，由会计部审核，总经理批准后划入公司在营业部开立的资金账户。经总经理批准，证券部直接从营业部资金账户支取款项。证券买卖

9、、资金存取的会计记录由会计部处理。A和B注册会计师了解和测试投资的内部控制系统后发现：证券部在某营业部开户的有关协议及补充协议未经会计部或其他部门审核。根据总经理的批准，会计部已将8,000万元汇入该户。证券部处理证券买卖的会计记录，月底将证券买卖清单交给会计部，会计部据以汇总登记。要求：根据上述摘录，请代注册会计师A和B指出筹资与投资循环内部控制的缺陷，并提出改进建议。,案例分析题,【解答】甲公司筹资与投资循环内部控制的缺陷有：由证券部直接支取款项，授权与执行职务未得到分离，不易保证款项安全。应建议甲公司从资金账户支取款项时，由会计部审核和记录，由证券部办理。与证券投资有关的活动要由两个部门

10、控制。有关协议未经独立部门审查，会使有关的条款未全部在协议中载明，可能存在协议外的约定。建议甲公司与营业部的协议应经会计部或法律部审查。证券部自己处理证券买卖的会计处理，业务的执行与记录的不相容职务未分离，并且未得到适当的授权和批准。月末会计部汇总登记证券投资记录，未及时按每一种证券分别设立明细账，详细核算。应建议甲公司由会计部负责对投资进行核算，及时分品种设立明细账详细核算。,第3节借款审计,一、借款的审计目标借款的审计目标一般包括：了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕、有无遗漏；确认被审计单位所记录的借款在

11、特定期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务合同的规定；确认被审计单位借款余额在有关财务报表上的反映是否恰当。,第3节借款审计,二、借款的实质性测试短期借款的实质性测试获取或编制短期借款明细表。函证短期借款的实有数。检查短期借款的增减。检查有无到期未偿还的短期借款。复核短期借款利息。检查短期借款在资产负债表上的反映是否恰当。,第3节借款审计,长期借款的实质性测试获取或编制长期借款明细表，复核其加计数是否正确，并与明细账和总账核对相符。了解金融机构对被审计单位的授信情况以及

12、被审计单位的信用等级评估情况，了解被审计单位获得长期借款的抵押和担保情况，评估被审计单位的信誉和融资能力。对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录进行核对。向银行或其他债权人函证重大的长期借款。,第3节借款审计,对年度内减少的长期借款，注册会计师应检查相关记录和原始凭证，核实还款数额。检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债。计算长期借款在各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与基建成本财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出。检查借款费用的会计处理是否正确。检查企业长期抵押

13、借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和实现状况是否与抵押契约中的规定一致。检查长期借款是否已在资产负债表上充分披露。,第3节借款审计,应付债券的实质性测试 注册会计师应索取或编制应付债券明细表并与明细账、备查簿核对相符。审查企业债券业务是否真实与合法。审查被审计单位债券是否按期计提利息；溢价或折价发行债券，其实际收到的金额与债券票面金额的差额，是否在债券存续期间分期摊销。审查被审计单位在发行债券时，是否将待发行债券的票面金额、债券票面利率、还本期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售部门、转换股份等情况在备查簿中进行登记。检查应付债券费用的会计处理是否正确。检查应付债券是否已在资产

14、负债表上充分披露。,第3节借款审计,长期借款在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据“长期借款”科目的期末余额扣减将于一年内到期的长期借款后的数额填列，该项扣除数应当填列在流动负债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。应付债券在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据“应付债券”科目的期末余额扣减将于一年内到期的应付债券后的数额填列，该项扣除数应当填列在流动负债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。,第3节借款审计,财务费用的实质性测试 获取或编制财务费用明细表，复核加计正确，与报表数、总账数及明细账合计数核对是否相符。将本期、上期财务费用各明细项目进行比较分析，必要时比

15、较本期各月份财务费用。检查利息支出明细账，确认利息收支的真实性及正确性。检查各项借款期末应计利息有无预计入账。审阅下期期初的财务费用明细账，检查财务费用各项目有无跨期入账的现象，对于重大跨期项目，应作必要调整。检查从非银行金融机构取得的利息收入是否按规定计缴营业税。检查财务费用的披露是否恰当。,第4节所有者权益审计,一、所有者权益的审计目标 企业资产负债表上的所有者权益，是企业投资者对企业净资产的所有权，包括投资者对企业的投入资本以及企业存续过程中形成的资本公积、盈余公积和未分配利润。所有者权益在数量上等于企业的全部资产减去全部负债后的余额，即企业的净资产数额。确定被审计单位有关所有者权益的内

16、部控制是否存在、有效且一贯遵守。确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性。确定盈余公积、未分配利润的形成和增减变动的合法性、真实性。确定所有者权益的披露是否恰当。,第4节所有者权益审计,二、所有者权益的实质性测试股本或实收资本的实质性测试股本或实收资本的实质性测试（两者实质性测试程序基本相同）股本代表股东对公司净资产的所有权，通常股本不发生变化，只有在股份有限公司设立、增资扩股和减资时发生变化。对于股本的实质性测试，注册会计师应通过“股本”账户进行，其程序一般包括：,第4节所有者权益审计,审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议纪要。检查股东是否按照公司

17、章程、合同、协议规定的出资方式出资，各种出资方式的比例是否符合规定。索取或自己编制股本明细表（作为永久档案存档）。检查股票的发行、收回等交易活动。函证发行在外的股票。检查股本是否已在资产负债表上恰当披露。,第4节所有者权益审计,资本公积的实质性测试资本公积是因非经营性因素形成的不能计入实收资本的所有者权益，主要包括投资者实际缴付的出资额超过其资本份额的差额（如股本溢价、资本溢价）、接受捐赠非现金资产、接受现金捐赠、股权投资准备、拨款转入、外币资金折算差额、其他资本公积等。检查资本公积形成的合法性。审查资本公积运用的合法性。确定资本公积是否在资产负债表上恰当反映。,第4节所有者权益审计,盈余公积

18、的实质性测试盈余公积是企业按照规定从税后利润中提取的积累资金，是具有特定用途的留存收益，主要用于弥补亏损和转增资本，也可按规定用于分配股利。获取或编制盈余公积明细表。检查盈余公积的提取。检查盈余公积的使用。检查盈余公积是否已在资产负债表上恰当披露。,第4节所有者权益审计,未分配利润的实质性测试 未分配利润是指未做分配的利润，即这部分利润没有分配给投资者，也未指定用途。未分配利润是企业当年税后利润在弥补以前年度亏损、提取公积金以后加年初未分配利润，再扣除向所有者分配的利润后的结余额，是企业留于以后年度分配的利润。它是企业历年积存的利润分配后的余额，也是所有者权益的一个重要组成部分。企业的未分配利

19、润通过“利润分配未分配利润”明细科目核算，其年末余额反映历年积存的未分配利润（或未弥补亏损）。,第4节所有者权益审计,注册会计师对未分配利润进行实质性测试，其程序一般应包括：检查利润分配比例是否符合合同、协议、章程以及董事会纪要的规定，利润分配数额及年末未分配数额是否正确。根据审计结果调整本年损益数，直接增加或减少未分配利润，确定调整后的未分配利润数。检查未分配利润是否已在资产负债表上恰当披露。,案例分析题,【例】注册会计师甲和乙对G股份有限公司2013年度的会计报表进行审计。在该年度内G公司有关股本业务有两笔，一是于6月1日发行面值为1元的普通股股票1千万股，二是购回以前年度发行的面值为1元

20、的股票30万股。假如您是该注册会计师，您准备执行哪些审计程序？,案例分析题,【解答】索取或编制股本、资本公积明细表。审查原始凭证包括已发行股票的登记簿、向外界收回的股票、募股清单、银行对账单等。审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议记录，确定G股份有限责任公司发行股票和购回股票是否符合有关的法规规定及股东大会或董事会的决议；有关批复文件及相关手续是否齐全。检查股东是否按照公司章程、合同、协议规定的出资方式出资，各种出资方式的比例是否符合规定；审查与股票发行、收回有关的原始凭证和会计记录，验证股票发行、收回是否确实存在；确定增减股本、资本公积是否已在资产负债表上恰当披露。,第5节金融资产审

21、计,与投资相关的金融资产包括：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资等。对金融资产的审计，就是对这些项目的审计。一、交易性金融资产审计交易性金融资产，是指企业为了近期出售而持有的金融资产。在会计科目设置上，企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也通过该科目核算。,第5节金融资产审计,交易性金融资产的审计目标交易性金融资产的审计目标一般包括：确定交易性金融资产是否存在；确定交易性金融资产是否归属被审计单位所有；确定交易性金融资产的增减变动及其损益的记录是否完整；确定交易性金融资产的计价是否正确；确定交易性金融资产期末余额是否正确；确定交易性金融

22、资产的披露是否恰当。,第5节金融资产审计,交易性金融资产的实质性测试程序获取或编制交易性金融资产明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。对期末结存的相关交易性金融资产，核实其持有目的，检查本科目核算范围是否恰当。获取股票、债券及基金等交易流水单及被审计单位证券投资部门的交易记录，与明细账核对，检查会计记录是否完整、会计处理是否正确。监盘库存交易性金融资产，并与相关账户余额进行核对，如有差异，应查明原因，并做出记录或进行适当调整。向金融机构函证交易性金融资产期末数量及是否存在变现限制，并记录函证过程。,第5节金融资产审计,抽取交易性金融资产变动的凭证，检查其原始凭证是否完

23、整合法，会计处理是否正确。复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确，并与公允价值变动损益及投资收益等有关数据核对。复核股票、债券及基金等交易性金融资产的期末公允价值是否合理。关注交易性金融资产是否存在重大的变现限制。确定交易性金融资产的披露是否恰当。,案例分析题,【例】注册会计师在对A公司2013年度财务报表进行审计时，发现A公司2013年10月12日支付价款从二级市场购入B公司发行的股票100,000股，每股价格10.50元（含已宣告但尚未发放的现金股利每股0.50元），另支付交易费用2,000元。A公司作了如下会计处理：借：交易性金融资产成本 1,000,000 应收股利 50,000

24、财务费用 2,000 贷：银行存款 1,052,000注册会计师了解到该股票年末市场价格为每股17元，A公司将持有的B公司股权划分为交易性金融资产，且持有B公司股权后对其无重大影响。,案例分析题,A公司年末对该股票按公允价值作了如下会计处理：借：交易性金融资产公允价值变动 700,000 贷：资本公积其他资本公积 700,000要求：分析存在的问题，提出处理意见并编制审计调整分录。,案例分析题,【解答】存在的问题：根据企业会计准则，作为交易性金融资产的股票，在购买时支付交易费用应记入“投资收益”科目；年末对该股票按公允价值调整时，产生的收益应记入“公允价值变动损益”科目。审计建议：注册会计师应

25、建议该公司调整会计处理。调整分录：调整投资收益和财务费用。借：投资收益 2,000 贷：财务费用 2,000调整资本公积和公允价值变动损益，同时调整财务报表其他项目。借：资本公积其他资本公积 700,000 贷：公允价值变动损益 700,000,第5节金融资产审计,二、可供出售金融资产审计可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收账款；持有至到期投资；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,第5节金融资产审计,二、可供出售金融资产审计 可供出售金融资产的审计目标可供出售金融资产的审计目标一般包括：确定可供出售金融资产

26、是否存在；确定可供出售金融资产是否归属被审计单位所有；确定可供出售金融资产的增减变动及其损益的记录是否完整；确定可供出售金融资产的计价是否正确；确定可供出售金融资产减值准备的计提方法是否恰当，计提是否充分；确定可供出售金融资产减值准备的增减变动记录是否完整；确定可供出售金融资产及其减值准备期末余额是否正确；确定可供出售金融资产及其减值准备的披露是否恰当。,第5节金融资产审计,可供出售金融资产的实质性测试程序 获取可供出售金融资产明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。获取可供出售金融资产对账单，与明细账核对，并检查其会计处理是否正确。检查库存可供出售金融资产，并与账户余额进行核

27、对，如有差异，应查明原因。向相关金融机构发函询证可供出售金融资产期末数量，并记录函证过程。取得回函时应检查相关签章是否符合要求。对期末结存的可供出售金融资产，核实其持有目的，检查本科目核算范围是否恰当。,第5节金融资产审计,抽取可供出售金融资产增减的凭证，检查其是否完整合法，会计处理是否正确。复核可供出售金融资产的期末公允价值是否合理，是否需计提减值准备，检查会计处理是否正确。检查可供出售金融资产出售时，其相关损益计算及会计处理是否正确，已计入资本公积的公允价值累计变动额是否转入投资收益科目。复核可供出售金融资产划转为持有至到期投资的依据是否充分，会计处理是否正确。确定可供出售金融资产的披露是

28、否恰当。,第5节金融资产审计,三、持有至到期投资审计持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。持有至到期投资的审计目标持有至到期投资的审计目标一般包括：确定持有至到期投资是否存在；确定持有至到期投资是否归属被审计单位所有；确定持有至到期投资的增减变动及其损益的记录是否完整；确定持有至到期投资的计价是否正确；确定持有至到期投资减值准备的计提方法是否恰当，计提是否充分；确定持有至到期投资减值准备的增减变动的记录是否完整；确定持有至到期投资及其减值准备期末余额是否正确；确定持有至到期投资及其减值准备的披露是否恰当。,第5节金融资产审计,持

29、有至到期投资的实质性测试程序获取持有至到期投资明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。获取持有至到期投资对账单，与明细账核对，并检查其会计处理是否正确。检查库存持有至到期投资，并与账面余额进行核对，如有差异，应查明原因。向金融机构发函询证持有至到期投资期末数量，并记录函证过程。对期末结存的持有至到期投资资产，核实被审计单位持有的目的和能力，检查本科目核算范围是否恰当。,第5节金融资产审计,抽取持有至到期投资增减的记账凭证，注意其原始凭证是否完整合法，成本、交易费用和相关利息的会计处理是否符合规定。结合投资收益科目，复核处置持有至到期投资的损益计算是否准确，已计提的减值准备是否同

30、时结转。检查持有目的改变时，持有至到期投资划转为可供出售金融资产的会计处理是否正确。当有客观证据表明持有至到期投资发生减值的，应当复核相关资产项目的预计未来现金流量现值，并与其账面价值进行比较，检查相关减值准备计提是否充分。确定持有至到期投资的披露是否恰当。,第5节金融资产审计,四、长期股权投资审计长期股权投资核算是指企业持有的采用权益法或成本法核算的长期股权投资，具体包括：企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司的投资。企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业的投资。企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业的投

31、资。企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,第5节金融资产审计,四、长期股权投资审计长期股权投资的审计目标长期股权投资的审计目标一般包括：确定长期股权投资是否存在；确定长期股权投资是否归属被审计单位所有；确定长期股权投资的增减变动及投资损益的记录是否完整；确定长期股权投资的核算方法是否正确；确定长期股权投资减值准备的计提方法是否恰当；确定长期股权投资减值准备增减变动的记录是否完整；确定长期股权投资及其减值准备的披露是否恰当。,第5节金融资产审计,长期股权投资的实质性测试程序获取长期股权投资明细表，复核加计正确，并与总账数和明细

32、账合计数核对相符。根据合同和文件，确认股权投资的比例和持有时间，检查股权投资核算是否正确。对于重大的投资，向函证投资额、持股比例及被投资单位发放股利等情况。获取被投资单位已经注册会计师审计的年度财务报表。对于长期股权投资核算，检查会计处理是否正确。,第5节金融资产审计,对于成本法和权益法相互转换的，检查其投资成本的确定是否正确。确定长期股权投资的增减变动的记录是否完整，期末对长期股权投资进行逐项检查，以确定长期股权投资是否已经发生减值。结合银行存款等的检查，了解长期股权投资是否存在质押、担保情况。确定长期股权投资在资产负债表上已恰当列报。,第5节金融资产审计,成本法的适用范围：企业会计制度规定

33、，企业的长期股权投资，应当根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响时，长期股权投资应当采用成本法核算；企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额20%以下，或对其他单位的投资虽占该单位有表决权资本总额20%或20%以上，但不具有重大影响，应当采用成本法核算。权益法的适用范围：企业会计制度规定，企业对被投资单位具有控制、共同控制和重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算。通常情况下，企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额20%或20%以上，或虽投资不足20%但有重大影响，应当采用权益法核算。当投资企业对被投资企业的投资不再具有控制、共同控制

34、和重大影响时，投资企业对被投资企业的长期股权投资应中止采用权益法，改用成本法核算。,第5节金融资产审计,投资方对被投资方能够实施控制的长期股权投资，即对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算；投资方对被投资方具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业或联营企业的长期股权投资，应当采用权益法核算。长期股权投资核算方法的转换，包括处置投资导致的成本法转换为权益法和追加投资导致的权益法转换为成本法两种情况。长期股权投资的重分类，包括追加投资导致的以公允价值计量的金融资产重新分类为长期股权投资和处置投资导致的长期股权投资重新分类为以公允价值计量的金融资产两种情况。其中，以公允价值计量的金融资

35、产包括交易性金融资产和可供出售金融资产。,案例分析题,【例】注册会计师张某和李某对公开发行A股的甲股份有限公司2013年度的会计报表进行审计，发现以下事项：甲公司2011年对乙公司投资，占乙公司注册资本的20%。乙公司的其他股份分别由四个企业平均持有。甲公司按权益法核算对乙公司的投资，至2012年12月31日，甲公司对乙公司投资的账面价值为300万元。其中：投资成本200万元，损益调整100万元。2013年1月1日，乙公司的某一股东G企业以160万元收购了甲公司对乙公司投资的50%。自此，G企业持有乙公司90%的股份，并控制乙公司。甲公司持有乙公司10%的股份，但失去影响力。为此，甲公司改按成

36、本法核算。2013年3月1日，乙公司宣告分派2012年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元。甲公司的会计处理如下：,案例分析题,2013年1月1日出售10%的股权借：银行存款 1,600,000 贷：长期股权投资乙公司（投资成本）1,000,000 乙公司（损益调整）500,000 投资收益 100,000,案例分析题,2013年3月1日，乙公司分派2012年度的现金股利，甲公司可获得现金股利30万元。由于乙公司分派的现金股利属于甲公司采用成本法前实现的净利润的分配额，该部分分配额已计入甲公司对乙公司投资的账面价值，因此，甲公司应作为冲减投资账面价值处理。借：应收股利 300,000 贷

37、：长期股权投资乙公司 300,000要求：请帮助注册会计师张某和李某指出甲股份有限公司会计处理存在的错误。,案例分析题,【解答】按规定：投资企业对被投资单位的持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应中止采用权益法，改按成本法核算。投资企业应在中止采用权益法时，按长期股权投资的账面价值作为新的投资成本，对与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目，不作任何处理。期后，被投资单位宣告分派利润或现金股利时，属于已计入长期股权投资账面价值的部分，作为新的投资成本的收回，冲减投资成本。,案例分析题,因此，甲公司出售部分股权后投资的账面价值3,000,000 1,500,0

38、001,500,000元应作为新的投资成本。会计分录为：借：银行存款 1,500,000 贷：长期股权投资乙公司（投资成本）1,000,000 乙公司（损益调整）500,000甲公司未作该会计处理，注册会计师应提请该公司补做；相关其他会计处理注册会计师认为符合规定应确认。,第6节 其他相关账户审计,一、其他应收款审计 其他应收款核算企业除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收、暂付款项，包括不设置“备用金”科目的企业拨出的备用金、应收的各种赔款、罚款，应向职工收取的各种垫付款项等。检查其他应收款的真实性。检查其他应收款的账龄分析是否正确。检查其他应收款的披露是否恰当。,第6节 其他相

39、关账户审计,二、其他应付款审计其他应付款核算企业应付、暂收其他单位或个人的款项，主要包括应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金、应付统筹退休金等。它是企业流动负债的重要组成部分。获取或编制其他应付款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。分析其他应付款的账龄，对于长期挂账的其他应付款，需查明原因，加以记录，必要时，提请被审计单位进行调整。审查租入固定资产和包装物租金的会计处理是否正确，存入保证金的会计处理是否正确，应付统筹退休金的会计处理是否正确。此外，注册会计师注意审查对非记账本位币结算的其他应付款，检查其采用的折算汇率是否正确；检查其他应付款的披露是否恰当，

40、等等。,第6节 其他相关账户审计,三、无形资产审计 无形资产是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给其他单位，或为管理目的而持有的，没有实物形态的非货币资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、购入的能够单独计价的计算机软件和支付的土地出让金等。将商誉作为无形资产是传统的做法，根据新的企业会计准则，应该单列。无形资产准则规定，作为投资性房地产的土地使用权，适用企业会计准则第3 号投资性房地产；企业合并中形成的商誉，适用企业会计准则第8 号资产减值和企业会计准则第20号企业合并；石油天然气矿区权益，适用企业会计准则第27 号石油天然气开采。,第6节 其他相关账户审计,无形资产是企业

41、拥有或控制的没有实物形态的，但是可以辨认的非货币资产，并要同时符合货币计量的要求；而商誉是企业拥有或控制的，能够为企业带来未来超额经济利益的，无法具体辨认的资源，由于它无法与企业自身分离，也就是说无法计量其单独的价值，因而商誉要从无形资产中剔除。其次，虽然商誉与一般的无形资产有许多共性，如无实物形态、价值可能会发生减损等。但商誉又有许多不同于一般无形资产的方面，其特殊性主要表现在以下几个方面：不可辨认性。人们往往认为，商誉的形成原因有：企业信誉良好，赢得了客户的信任；经营管理人员能力超群；或因企业技术先进，掌握了生产的诀窍等等。除了这些原因，还有哪些原因？人们还没有完全认识清楚。具体到某个企业

42、，其商誉有哪些原因组成，往往很难确定。即使确定了哪几种因素，各因素对商誉形成的贡献分别是多少，想界定清楚也非易事。,第6节 其他相关账户审计,形成过程的复杂性。商誉的形成是建立在企业长期经营不断累积的过程中，人们对企业的好感，并不是一下子获得的，社会公众对这种好感的认同有一个过程。即使是同一事件，不同的人又有不同的感受，这又更增加了商誉形成过程的复杂性。企业商誉的形成也绝非是一朝一夕所能够形成的，它需要企业在经营过程中慢慢培育。培育过程中，有各种各样的因素对商誉的形成构成影响，有些是积极的，有些是消极的，只有当积极因素的影响超过了消极因素的影响，商誉的形成才有了量的积累。这其中的过程是极其复杂

43、的，几乎难以进行量化。不能单独出售。商誉的存在，需要以企业作为载体，它不能脱离企业而单独存在，这是商誉不同于企业其它无形资产的一个鲜明的特征。因为商誉不能与企业分开而单独出售，这也就决定了自创商誉不能确认，因为自创商誉没有经过市场的检验。,第6节 其他相关账户审计,价值存在的不确定性。企业经营过程中，受到各种因素的影响，有些因素发生正面影响，会有利于商誉的形成，有些因素起着负面的影响，则会使企业商誉受到减损。如企业信誉，若企业信誉良好，会增强企业的商誉，相反，若某段时期，企业信誉因某个偶然因素而受到损害，则社会公众对企业的好感就会降低，这会直接影响到企业产品的销售，进而影响到财务状况、企业价值

44、等等，企业商誉就会下降。因而商誉价值的存在具有不稳定性，企业要想维持商誉的保值增值，必须在经营管理、产品的更新、企业创新上不断努力，以维持或增强社会公众对企业的期望。,第6节 其他相关账户审计,价值实现的隐蔽性。商誉价值虽然不易确定，企业自创商誉在会计上也不予以确认。但企业在经营过程中，由于商誉是顾客对企业的一种主观上的认同，商誉的存在，无疑会提升产品的销量和单位价格，从而使企业获得超出一般企业的利润水平，这便一定程度上实现了商誉的超额收益。然而，人们在计算企业的利润时，往往会忽略商誉的这种价值实现过程，而将这种超额收益归于销售人员的销售能力、广告的效应等等，当然广告的投入会有助于商誉的形成，

45、但这是另外一回事。虽然要将商誉在企业获取超额收益中的份额大小确定下来比较困难，但我们不应因此而抹杀了商誉的功劳。商誉的以上种种特性告诉我们，只有把“商誉”从“无形资产”科目中分离出来，更加符合现实的需要，才能更好的体现出商誉的独特地位，从而更加符合会计信息质量的要求。,第6节 其他相关账户审计,获取或编制无形资产明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。获取有关协议和董事会纪要等文件、资料，检查无形资产的性质、构成内容、计价依据，其所有权是否归被审计单位所有；检查无形资产各项目的摊销政策是否符合有关规定。检查无形资产的增加是否合规。检查无形资产转让的会计处理是否正确，

46、注意转让的是所有权还是使用权。检查本期摊销额是否正确，会计处理是否正确。检查无形资产减值准备的计提是否正确。,第6节 其他相关账户审计,当存在下列一项或若干项情况时，应当将该项无形资产的账面摊余价值全部转入当期损益：某项无形资产已被其他新技术所替代，并且该项无形资产已无使用价值和转让价值。某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益。其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值的情形。当存在下列一项或若干项情况时，应当计提无形资产减值准备：某项无形资产已被其他新技术所替代，但仍然具有部分使用价值。某项无形资产的市场价值逐年下跌，在可预见的未来无回升的希望。,第6节 其他

47、相关账户审计,某项无形资产已超过法律保护期限，但仍然具有部分使用价值。其他足以证明某项无形资产实质上已经发生了减值的情形。检查无形资产的披露是否恰当。,第6节 其他相关账户审计,四、应付股利的审计 获取或编制应付股利明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。审阅公司章程、股东大会和董事会会议纪要中有关股利分配的规定，了解股利分配标准和发放方式是否符合有关规定并经法定程序批准。检查应付股利的发生额，是否根据董事会或股东大会决定的利润分配方案进行。检查被审计单位董事会确定的上期利润分配预案。检查股利支付的原始凭证的内容和金额是否正确。检查应付股利的披露是否恰当。,第6节

48、其他相关账户审计,五、营业外收入的审计营业外收入主要包括：非流动资产处置利得；非货币性资产交换利得；债务重组利得；政府补助；盘盈利得；捐赠利得等。获得或编制营业外收入明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数及明细账合计数核对是否相符。检查营业外收入核算内容是否符合规定。检查营业外收入中金额较大或性质特殊的项目，审核其内容的真实性和依据的充分性。对营业外收入中各项目，包括处理固定资产净收益、处理无形资产净收益、固定资产盘盈、罚款净收入等相关账户记录核对相符，并追查至相关原始凭证。检查营业外收入的披露是否恰当。,第6节 其他相关账户审计,六、营业外支出的审计营业外支出主要包括：非流动资产处置损失；

49、非货币性资产交换损失；债务重组损失；公益性捐赠支出；非常损失；盘亏损失等。获取或编制营业外支出明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数及明细账合计数核对是否相符。检查营业外支出的内容是否符合规定。对营业外支出的各项目，包括处理固定资产、无形资产净损失、固定资产盘亏、债务重组净损失等，与固定资产、无形资产等相关账户记录核对相符，并追查至相关原始凭证。检查是否存在非公益性捐赠支出、税收滞纳金、罚金、罚款支出、各种赞助会费支出等，必要时进行应纳税所得额调整。对非常损失应详细检查有关资料、被审计单位实际损失和保险理赔情况及审批文件，检查有关会计处理是否正确。检查营业外支出的披露是否恰当。,第6节 其他

50、相关账户审计,七、公允价值变动收益审计 公允价值变动收益包括交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生金融工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。获取或编制公允价值变动收益明细表，复核加计正确，与报表数、总账数及明细账合计数核对相符。根据公允价值变动收益明细账，对交易性金融资产(负债)、衍生金融工具、套期保值业务和投资性房地产等各明细发生额逐项检查。确定公允价值变动收益的披露是否恰当。,第6节 其他相关账户审计,八、递延所得税资产审计获取或编制递延所得税资产明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。检查被审计单位