会计学毕业论文作业成本法在制造企业中的应用研究.doc

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1、2011届毕业生毕业论文题 目: 作业成本法在制造企业中的应用研究 院系名称： 管理学院 专业班级： 会计学0702班 学生姓名： 学生学号： 指导教师： 教师职称： 2011年05月25日摘要随着社会发展，企业的生产经营各个方面都在进行着技术改造，计算机技术和自动化设备被广泛的应用，越来越多的高新技术应用到生产中，企业的制造环境发生巨大的变化。制造企业生产环境的变化使成本核算环境也发生改变，传统的成本计算法提供的成本信息与实际脱节，越来越不能满足企业管理者的需求。为了解决这些问题，社会各界都在寻找更新更准确的核算产品成本的方法。成本管理是提高企业竞争力的关键，找到一种合适的成本计算方法是现在

2、需要解决的问题。本文第一部分首先介绍了本篇论文的选题背景，并提出了本文的研究目的和内容。第二部分对作业成本法的基本原理进行了详细的阐述，对基本概念进行了介绍。第三部分通过作业成本法与传统成本法的比较阐述了作业成本法的优势。第四部分对国内企业制造环境的分析找出我国应用作业成本法存在的障碍，并对我国企业应用作业成本法的可行性进行分析，提出应用作业成本法的措施。第五部分以许继电气的例子举例说明作业成本法的运用及对其成功进行总结，为其他企业应用作业成本法提供参考。文章的最后根据自己的研究得出结论即作业成本法具有正确核算成本的优势，也指出作业成本法与目标管理及标准成本管理的结合将突显作业成本法的作用。关

3、键词：制造企业 作业成本法 传统成本法Title The application research on activity-based costing method in manufacturing enterpriseAbstractAs the rapid development of the society, Computer technology equipment is being widely used in a11 aspects of production and operation，more and more high-tech is being applied to pro

4、duction and operation.Enterprises manufacturing environment has undergone tremendous changesThe changes of manufacturing environment make the cost information which is provided by traditional cost accounting do not match the reality, and cant meet the needs of managers.In order to solve these proble

5、ms，the theory of activity-based costing was introduced to the internal. So now the companies have to find a sound method is the problem that need to be solvedThe first chapter gives an introduction of the research background , then introduces this papers researching purposeThe second chapter introdu

6、ces ABC methods fundamental theoryThe third chapter through the comparison of activity-based costing and traditional costing details the advantages of activity-based costingThe fourth chapter identifies the obstacles of the application of ABC through the analysis of domestic enterprises in China. Th

7、e fifth chapter takes the XJ Electric Co. for example as the case studyThrough analyzing the example，it statements the applications and strength on ABCThe end of the article according to my own research concludes that the activity-based costing method has the advantages of correct accounting cost, a

8、lso points out that the activity-based costing method combined with target management or standard cost management will highlight the role of activity-based costing. Keywords：Manufacture enterprise Activity-based costing Traditional costing method目次1引言11. 1选题背景112研究的目的和意义113国内外研究综述114研究内容及方法2作业成本法的基本

9、理论321作业成本法的基本概念322作业成本法的核算原理43.作业成本法与传统成本法的比较631作业成本法与传统成本法的联系632作业成本法与传统成本法的区别74作业成本法的应用841我国制造企业应用作业成本法的现状842推行作业成本法的障碍943推行作业成本法的可行性1044推行作业成本法的措施115案例分析1251许继电气情况介绍1252 作业成本法的运用1353运用作业成本法的影响155. 4许继成功实施作业成本法的总结16总 结18致 谢19参考文献201引言1. 1选题背景随着社会的发展，计算机技术和自动化设备广泛的应用于企业生产经营的各个环节，越来越多的高新技术投入到生产中去，企业

10、的制造环境发生了巨大的变化。制造企业成本核算环境发生的改变，使传统的成本计算法提供的成本信息与实际脱节，越来越不能满足企业管理者的需求。社会各界都在寻求正确核算企业产品成本的方法，国外首先提出了作业成本法，随后被引入我国，再经过了长时期的理论研究，作业成本法得到了不断的完善，在实际中也有一定的应用。我国制造类企业面临着国外先进企业的挑战，成本管理是提高企业竞争力的关键，要想提升自身的竞争力，缩短与国外企业的差距，就必须学习先进的成本管理方法。本文通过对如今我国制造企业核算成本失当的情况，研究作业成本法在我国应用的现状，分析作业成本法在我国运行的障碍及可行性，并探究通过一些措施的改进使作业成本法

11、在我国可以成功的运行。12研究的目的和意义本文通过对现今的成本核算环境的现状的分析，指出传统的成本核算方法的不适应性，并通过对作业成本法的原理阐述旨在说明：当企业条件允许时成功的采用作业成本法能为企业更准确的核算产品的成本，且为企业管理层进行决策提供依据及提高管理的效率。通过本论文的阐述为企业正确核算成本和提高企业的竞争力提供一种方法，为企业实施作业成本法提供参考。13国内外研究综述131国外研究综述作业成本法(ABC)兴起于20世纪70年代的美国、英国等西方发达国家，是一种新型的成本核算方法。库珀和卡普兰对作业成本法的研究突破了长期的纯理论研究，对作业成本法的基本概念进行了详细说明，被称作成

12、本会计的一项革命性变革。乔治斯托布斯教授（1988）指出其观点：会计是一个信息系统，而作业会计是一个与决策有用性目标相联系的会计。要揭示收益的本质，首先必须揭示报表目标。作业成本法揭示的成本不是一种存量，而是一种流量。要较好地解决成本计算和分配问题，成本计算的对象就应该是作业，而不是某种完工产品或其对应的工时等单一标准。Davood Askarany（2010）研究证明作业成本法即有其可行性，也能帮助组织变得更有效率和更有效，为组织提供一个更好的选择，确定增值活动，消除或减少非增值活动，改善在识别和消除非增值领域中的供应链流程活动的效率。国外的研究重述着这样的观点，作业成本法在改进制造企业的成

13、本管理发面具有显著地作用。132国内研究综述在上世纪80年代末期国外对作业成本法的研究刚刚深入，这一时期国内对作业成本法的研究也主要是参考国外，所以并未对作业成本法进行更深入的研究。现今，国内学者对作业成本法的研究不断地深入，余绪缨教授（1994）则介绍了作业成本的计算、框架、内容和与管理的内在联系，探讨了作业成本核算方法在我国应用的可行性；欧佩玉、王平心（2000）介绍的作业成本法在某变压器厂运用的情况，指出了作业成本法在我国制造企业中运用的可行性。随后哈尔滨工程大学的刘希宋教授等和林斌、刘运国、谭光明、张玉虎等也对作业成本法的应用进行了理论及相映的实践研究。徐岩（2010）指出了国内许多企

14、业已经认识到作业成本法不仅能为企业提供更为相关的产品成本信息、准确对外报价，更重要的是能为公司战略战术和日常经营提供决策支持。这也是国内对作业成本法的研究重点。14研究内容及方法141研究内容本文首先阐述作业成本法的基本理论，接着通过对作业成本法与传统成本法的比较，找出作业成本法相对于传统成本法的优势，以及企业要想成功的实施作业成本法应该采取的措施，最后以许继电气为例介绍作业成本法的应用给企业带来的影响及对其成功的总结。142研究方法运用文献综述法对作业成本法理论进行阐述。运用比较分析法对作业成本核算方法和传统制造成本核算方法进行对比分析。研究资料主要来源于国内外的研究论文和期刊论文，相关领域

15、的世界著名专家、学者的经典著作，互联网上的相关资料。运用定性研究的方法，在国内外己有的理论实证研究成果基础上，针对自己的研究结果进行整理总结，提出自己的观点和建议。作业成本法的基本理论21作业成本法的基本概念由于作业成本法彻底改变了间接费用的分配基础，相应的产生了许多新的概念，为了能够更好的理解和应用作业成本法，需要对作业成本法中涉及的新概念进行阐述。211资源资源是成本的源泉，没有资源的消耗也就无从进行成本的核算。资源是一定时期企业为了生产产品和提供劳务而发生的各类成本和费用。一个企业消耗的资源常见的包括原材料、辅助材料、燃料与动力费用、工资与福利费用、折旧费、办公费、水电费、修理费、运输费

16、等。212作业作业是指企业在经营活动中的各项具体活动。如签订材料采购合同、将材料运达仓库、对材料进行质量检验、办理入库手续、登记材料明细账等，其中每一项活动就是一项作业。一项作业对于任何加工或服务对象，都必须是重复执行特定的或标准化的过程和办法。如轴承制造企业的车工作业，无论加工何种规格型号的轴承外套，都须经过将加工对象的毛坯固定在车床的卡盘上，开动机器进行切削，然后将加工完毕的工件从卡盘上取下来等相同的操作和方法。执行一项作业都须要耗费一定的资源。如上述车工作业，需要耗费人工、材料、能源和资本。作业按产出或消耗的方式，分为产量级作业、批次级作业、品种级作业及生产维持级作业四类。如下表1：表1

17、：作业的分类：作业类型成本的变动类型产量级作业作业成本随产量的增加而增加批次级作业作业成本随批次的增加而增加品种级作业作业成本随品种的增加而增加生产维持级作业是全部产品都将分担的成本213成本动因成本动因是构成成本结构的决定性因素，是作业成本的计算依据，可以核算作业消耗资源的大小。成本动因往往隐藏在企业生产流程的背后，对成本动因的分析与界定需要有专门的人员进行研究。在作业成本法中成本动因可分为资源动因和作业动因。（1）资源动因(resource driver)是衡量作业与资源消耗之间关系的计量标准，是将各项资源费用归集到各个作业的依据，反映的是作业与资源之间的关系。按照作业会计的规则：作业量的

18、多少决定着资源的耗用量。专家们将这种资源消耗量与作业量间的关系称作资源动因。例如，产品质量检验工作这项作业需要有检验人员付出的劳动、专用的设备的损耗，并耗用一定的能源（如电力）等。（2）作业动因(activity driver)是作业发生的原因，是引起产品成本变动的因素，是将不同作业中归集的成本分配到产品中的依据，也是将资源消耗与最终产品取得联系的纽带。比如，某车间生产若干种产品，每种产品又分若干批次完成，每批产品完工后都需进行质量检验。假定对任何产品的每一批次进行质量检验所发生的成本相同，则检验的次数就是检验成本的作业动因。22作业成本法的核算原理作业成本法计算产品成本的过程可以分为两个阶段

19、。第一阶段是计算作业成本和作业成本分配率，这一阶段包括作业的认定和分类，建立作业“同质组”和“同质成本库”，以及对作业成本分配率的计算。第二阶段是将作业成本库的成本追溯到各产品，计算产品成本。221作业的认定和分类作业的认定即为对每项企业资源的消耗作业进行定义，识别每项作业以及其在生产活动中的作用、与其他作业的区别，每项作业与耗用资源的关系。作业认定有两种形式：一种是根据企业总的生产流程，自上而下进行分解；另一种形式是通过与员工和经理进行交谈，自下而上地确定他们所做的工作。为了对认定的作业进一步分析、归类和建立作业同质组，在作业认定后，需按顺序列出作业清单。222作业“同质组”和“同质成本库”

20、一个企业的生产活动往往由几十项、甚至数百项作业组成。如果按照每项作业归集成本，计算分配率，虽然可以更加精确地将成本追溯到有关产品，但是会使会计人员的工作非常繁琐。因此，需要在作业分类的基础上，进行“合并同类项”的工作，建立作业“同质组”和“同质成本库”，以减少计算作业成本和分配率的工作。 （1）建立作业“同质组”和“同质成本库”的基本方法在作业按产出方式分类的基础上将具有相同作业动因的作业按一定要求合并在一起，这就是建立作业同质组。将同质组内各项作业的成本归集在一起形成一个成本集合就是建立同质成本库。建立同质组和相应的成本库后，就可以把同质组内的各项作业视同为一项作业，使用同一个作业动因将成本

21、库内的归集的成本分配给有关产品。纳入同一个同质组的作业，必须同时具备以下两个条件：第一个条件是必须属于同一类作业，也就是说同质组内的作业必须是同一水准的作业；第二个条件同质组内的作业对任何产品来说，都必须有大致相同的消耗比率。（2）需要对所选择的作业动因进行测试来检查所选择的作业动因，与向产品分配的作业成本是否存在明显的因果关系。为了判断所选择的作业动因对作业成本分配准确性的影响程度，可以利用最小二乘数法，计算“可决系数”或“相关系数”来进行测试。可决系数是一个01之间的正数。可决系数越高，说明作业成本随作业动因变动的程度越高。相关系数反映作业动因与作业成本之间的线性相关程度，在数值上，相关系

22、数等于可决系数的平方根，在-ll之间。可决系数和相关系数的计算公式如下： 式中: 可决系数； V为回归直线Y=F+VX的斜率(F为作业成本中不随作业成本产出变动的部分)。其可以根据下式计算求得： 式中：y作业总成本；x作业产出。如果可决系数和相关系数均比较低，则说明所选择的作业动因不是引起总成本变动的主要因素，可能存在着其他更能直接影响作业总成本变动的作业动因。因此，在可决系数和相关系数计算结果较低的情况下，应重新考虑使用其他作业动因作为成本分配的基础。223计算作业成本法分配率及产品成本建立了同质成本库，明确了作业动因就可以计算产品的成本分配率了，可根据成本库实际发生的成本和具体作业的作业量

23、，计算单位作业产出的实际成本即作业成本分配率。接着企业就需要对追溯到作业中的成本分配到企业的不同产品中。3.作业成本法与传统成本法的比较31作业成本法与传统成本法的联系作业成本法与传统的成本法都能为企业提供产品的成本，同样的目的使这两种方法之间有许多共同之处，具体如下：（1）作业成本法与传统成本计算法在对直接费用的分配上采用的方法是相同的。直接费用直接计入相关产品的成本中，可增加产品成本核算的准确性。在作业成本法下直接成本可以直接计入有关产品，这一做法与传统成本计算法是一样的，都是根据收益性原则对发生的直接费用予以确认。（2）根据作业成本法的基本原理可知，作业成本法是责任成本与传统成本法的结合

24、。作业成本法是将按照生产工艺过程来界定费用的传统成本计算法和按照企业内部各单位界定成本、费用的责任成本结合起来的一种成本计算方法。 （3）作业成本法与传统成本计算法的目的都是计算企业最终产品成本。尽管这两种方法在分配间接费用时有本质的区别，但是在最终目的上都是为了给企业提供产成品所耗用的原料、动力等的成本。（4）两种方法都能为管理层提供产成品的信息。管理者管理企业，当然也要以相关的数据信息为依据。两种成本核算方法为企业提供售出产品的生产成本，为制定相关决策以及为计量一定期间的利润提供依据。32作业成本法与传统成本法的区别当然作业成本法优于传统成本法的关键就是在两者的区别之处，他们之间的区别使得

25、企业在特定的情况下使用作业成本法，区别具体如下：（1）产生的环境不同传统成本计算方法是在机器大工业时代产生的，机器大工业提倡规模经济、大批量生产和流水作业的生产方式，传统成本计算方法适用于当时的生产条件和管理水平。但是随着经济的发展，高新技术越来越多的运用到生产中，人们的消费行为发生很大的改变，追求多样化、个性化，环境的变化产生了作业成本法。（2）间接费用的处理方式不同传统成本计算方法分配间接费用采用的是像机器工时、生产工时等较为单一的标准。作业成本法强调产品消耗作业，作业消耗资源。企业首先将将各项资源成本分配到各作业中心，再将各作业成本分配到各种产品。（3）其成本计算程序不同传统成本核算方法

26、下成本计算程序如下图1所示：传统的成本核算方法先把企业归集的车间的间接费用通过制造费用科目显示，在通过分配的方法分配到各车间中，再通过不同的车间分配到不同的产品中。A产品制造费用生产车间 B产品制造费用辅助生产车间A C产品生产车间辅助生产车间BD产品制造费用 图1：传统成本核算制度下成本计算程序作业成本核算制度下成本计算程序如下图2所示：作业成本法则是把企业出去直接核算的成本外的成本通过不同的作业进行归集，再通过产品耗费的不同作业分配到不同的产品中。总成本产品直接成本成本库分配率成本库作业成本库分配率成本库作业间接费用作业图2：作业成本核算制度下成本计算程序（4）成本计算对象不同传统成本核算

27、方法的成本计算对象仅是企业最终产出的各种产品。而作业成本计算法的成本计算对象，不再局限于生产阶段，而且也关注到产品的市场需求阶段、以及产品的售后、维修和处置等阶段。（5）对间接费用的认识不同传统成本计算法下产品成本包括直接材料、直接人工、制造费用等与生产产品直接相关的费用，即产品的制造成本。对于企业组织、管理生产的费用均作为期间费用，不计入产品成本的。但作业成本法的产品成本包括所有与生产产品相关的、合理的、有效的费用，也就是说传统成本法下的期间费用按照企业核算的需要在采用作业成本法时会计入产品成本，是产品成本的一部分，如采购人员工资、广告费、质量检验费、物料搬运费等。4作业成本法的应用41我国

28、制造企业应用作业成本法的现状为了得到相关统计数据，根据调研：即在北京、上海、西安三个城市对近300家企业进行了电话采访，但只有其中87家企业的财务人员做了回答。询问了各企业对作业成本法的了解程度、应用状况以及对作业成本法的看法，询问企业涉及到制造、商业、金融、交通运输业、服务业等行业。调查结果如表2所示：表2：使用作业成本法的企业调查结果企业的类型比例正在使用（或试用）18%正在考虑使用（或试用）45%从未考虑使过37%具体比例我们发现在我国实施作业成本法的企业比例较小，但越来越多的企业认识到作业成本法的重要性，正在考虑使用。通常情况下，作业成本法的应用与公司的经营规模有一定关系，调查结果也表

29、明公司越大，使用作业成本法的可能性就大。在正在使用（或试用）的16家企业中，是否使用作业成本法与企业资产规模的关系如下表3所示： 表3：使用作业成本法中的企业资产规模企业的资产规模比例1亿以下18%1亿10亿45%10亿以上37%作业成本法是在制造业的成本结构的改变而产生的，在制造业的基础上，才应用于其他行业。在正在使用（或试用）的16家企业，属于制造业的有7家，占44%，服务业最少只有1家，占6%。从以上的现状调查可知作业成本法的应用还局限在小范围之内，其推广应用还需要相当长的时间，但作为一种成本的核算方法，它有其存在的必要性和可行性，下面的内容也将阐述其广泛运用的障碍及可行性，对目前的现状

30、做一解释。42推行作业成本法的障碍从作业成本法的应用现状上可以看出作业成本法远没有达到普遍应用的情况，从对今天的发展环境的分析可归纳出作业成本法在我国应用的障碍。现归纳如下：（1）经济环境作业成本法是在企业的生产方式和技术基础发生了巨大的改变使传统成本法不能正确核算产品成本的情况下产生的。但是，目前我国传统的大规模、少品种批量生产仍占主导地位，高新技术运用于生产领域的企业为数较少。因此，如今的生产环境并不利于作业成本法的普及。（2）会计电算化现状在应用作业成本法时需要对大量的数据进行整理，计算工作量大，需要会计电算化的支持。目前，我国的会计电算化工作应用面积小、发展不平衡、应用水平较低，还未形

31、成采购、生产、成本管理等综合信息管理的系统化。因此，作业成本法的应用还需要更强的会计电算化技术作为支持。（3）成本动因的选择带有主观性成本动因揭示了企业执行作业的原因及作业消耗资源的多少，如果会计核算人员搞不好成本动因的归类，成本就可能失真，成本动因的选择往往带有较大的主观性，从而降低了作业成本法的精确度。（4）部分经营管理者缺乏动力和意识作业成本法的理论并没有引起多数企业的重视，各种管理方法的应用缺乏持续性。部分经营管理者在企业有赢利的情况下满足于管理的现状，对于寻求完善管理增加利润的要求不强烈，所以也必然会导致作业成本法应用上的滞后。（5）原始资料收集困难数据信息缺乏或失真，作业成本控制需

32、要全面的原始资料，传统成本法核算系统提供的信息有限，并不能够满足作业成本控制所需的资料因此似得会计人员核算没有合理的依据。企业需要从不同的角度搜集并整理数据。43推行作业成本法的可行性如今的经济发展环境使得传统的成本核算方法具有局限性，也正是在这些局限性的情况下提出了作业成本法，且现今的经济发展也使许多企业满足实行作业成本法所需的条件，具体如下：（1）作业成本法成熟的理论及在企业中的应用从上个世纪作业成本法理论在外国的提出及演化到如今在中国的传播以来，理论阶段的研究已经相当成熟，企业如果采用作业成本法则有很好的理论依据。作业成本法已经在许继、东风汽车等的实践为以后的企业具体进行操作作业成本法提

33、供可参考的依据。（2）现今的经济环境需要作业成本法直接人工成本比例大大下降，高新技术的应用，客户对多样化、小批量和非经常性的商品需求越来越多，产品成本结构发生了重大的变化，企业生产的产品在负担同类的成本但不同量的成本，使得传统的制造成本法不能真实地反映产品成本信息，这种形势既为作业成本法提供了必要性，也进一步为作业成本法提供了生存的土壤。（3）会计核算环境的变化现代竞争的加剧使企业认识到信息的及时性与重要性，况现阶段的会计核算软件已经易于操作掌握，制造企业为获得更加准确的成本信息都会根据自己企业的实际情况选择适合自己的会计核算软件。（4）管理层对企业决策信息准确性的要求提高管理层越来越关注未来

34、的发展环境对企业的影响，管理层需要更准确的产品成本信息，为企业进行产品定价决策、产品生产决策、企业流程规划等方面的决策提供依据。（5）现在企业已经意识到将来企业的竞争是人才的竞争因此越来越注重人才的积累，尤其是自动化程度比较高的先进制造业企业，通常都能够吸引我国素质较高的青年会计人才，使作业成本法的应用有了人才保证。44推行作业成本法的措施企业要想制定未来的产品决策需要更精确的成本信息，作业成本法可为企业提供信息，但企业也需要一系列的措施保证作业成本法的成功实施，具体如下：（1）建立内部控制制度和管理制度全面推行作业成本法，需要企业具有科学的生产组织和管理制度，企业应结合自身的具体情况，制定自

35、己的行为规范。如合理设立会计机构，结合会计部门的内部稽核制度形成立体防范体系，确保会计信息的真实可靠，为作业成本法在企业中的推广应用奠定基础。（2）加强企业会计核算技术支持作业成本法的成功实施需要复杂的数据收集、整理，单靠人力是需要耗费大量的成本，因此企业需要提高自己的记录数据的能力，如开发适合自己的会计电算化系统。（3）建立具体的作业成本法工作体系作业成本法在应用的时候有可供参考的理论依据和实际案例，但企业要想成功的实施就必须结合自己企业的情况制定适合自己的成本核算体系。如在作业多少的选择上等。（4）管理人员要支持作业成本法的实施企业核算产品成本的环境的变化必然回引起习惯于固有模式工作人员的

36、抵触，有时数据的搜集则会突破部门的限制，要管理人员作好动员工作，且管理人员要转变思想加强对作业成本法的学习。（5）培养合格的会计核算人员加强具体业务操作的员工的内部培训，合格的且支持作业成本法的会计人员是企业能够正确核算产品成本的关键因素之一，只有会计人员真正的了解作业成本法的核算原理，才能在核算的过程中排除非相关因素的干扰，搜集相关且正确的资料核算产品成本。（6）建立完善的奖惩制度对于优秀的按作业成本法的步骤记录并保存数据的人员要给予奖励，对于不当的行为使得作业成本法不能正确及时的搜集信息的人员要给予处罚。完善的奖惩制度有利于作业成本法的持久运行。5案例分析51许继电气情况介绍本部分内容将通

37、过许继的案例说明企业采用作业成本法的影响及对其成功运用进行总结，为以后企业采用作业成本法提供参考依据。许继电气股份有限公司（简称“许继电气”）是国家大型骨干企业，是国家电力系统自动化和电力系统继电保护及控制行业的排头兵，被誉为我国电力装备行业配套能力最强的企业，是国家 520家重点企业和国家重大技术装备国产化基地之一，承担了国家“六五”至“十一五”期间等一系列重大攻关项目，其中大部分产品获得国家和省部级科技进步奖。该公司的主营业务为生产经营电网调度自动化、配电网自动化、变电站自动化、电站自动化、铁路供电自动化、电网安全稳定控制、电力管理信息系统、电力市场技术支持系统、变压器和箱式变电站等。目前

38、，该公司以上的产品（大部分是屏类）均是根据销售合同生产的每个产品都附有合同号和屏号。许继电气作为我国电力保护行业的龙头老大，一直得到各级政府的大力扶持，其市场份额一度达到35%。然而，国内外同行业厂商的产品生产技术水平在不断提升，许继电气的产品生产技术在国内尚不处于领先水平，许继电气感受到竞争的压力。为了在高端产品市场保持一定的地位，许继电气主要采用为顾客提供长期免费的售后服务策略，这种策略增加了许继电气的销售费用在中低端产品市场，则因价格战而亏损，导致近几年的净利润率、资产报酬率急剧下降。许继电气的高层已充分认识到不能依靠高售价来获取稳定利润，必须从内部着手，控制各种成本费用的发生，以低成本

39、策略获得稳定利润同时，根据成本核算系统提供的精确信息进行相关决策，包括定价、产品设计等，从而使公司保持行业领先地位。然而，传统的成本核算系统已不能满足企业的管理需要。因此，在这种情况下需要引进作业成本法、对员工进行培训进行改善企业成本核算。52 作业成本法的运用许继电气首先在保护及自动化事业部运用作业成本法，然后再全面推广。该事业部的收入占公司主营业务收入总额的60.6%，利润占公司主营业务利润总额的66.31%。因此，作业成本法在该事业部的运用对于许继电气寻找降低成本的空间和新的利润增长点有着非常重要的作用。事业部又分为三个部门，即制造部、公共部门（包括总务部、营销部、财务部、基础技术部）、

40、产品线（除公共部和制造部以外的部）。各公共部门的的职能是为企业生产等作业提供支持和服务，制造部的职能是为各个产品线提供组装服务，制造部集中完成一些基础性的安装工作，然后各由产品线工作人员生产调试自己安装好的产品，最后设计并附加相应软件。许继电气的成本分两个层次，公共部门和制造部的成本先根据成本动因分到各产品线上，各产品线再根据作业动因分到具体产品的成本上。其中制造部和产品线归集的是生产性的费用，公共部门归集的是非生产性的费用。对于生产性费用，直接费用：主要是直接材料，直接计入成本对象；人工费用和制造费用：通过作业分析记入各个作业中心的资源耗费，再通过作业动因将其分配到产品或者下一个作业中心；在

41、以上划分的基础上，通过作业成本核算体系重新计算产品的成本，并利用核算数据进行分析。对于非生产性费用，基本上可以分为两类：一类是费用与特定成本对象直接相关，如公共部门计算的现金折扣可具体的体现到某个产品上则直接计入该产品。而另一类则与成本对象没有直接的联系，则要寻找消耗此资源的作业，根据作业分配率进行分配。事业部各部门具体的作业类别及作业动因如下：（1）制造部为生产性作业中心，作业类别及作业动因具体如下表4所示：表4：制造部的作业类别及作业分类：作业分类作业动因计划调度以各个产品线的产值作为作业动因装置校验以定额工时作为作业动因老化试验以老化时间作为作业动因组端子以大屏数量作为作业动因大屏安装以

42、定额工时作为作业动因打号牌以线头个数作为作业动因大屏配线以线头个数作为作业动因资料管理以纸张数作为作业动因（2）公共部门为非生产性作业中心，作业类别及作业动因具体如下表5：表5：公共部门的作业类别及作业分类作业分类作业动因基础研发以各产品线对研发项目的出价作为作业动因市场营销按照各产品线的产值比例分配进入各产品线，如果各产品线的产值产生较大的波动，这个比例也可改动总务及财务将费用汇总后，根据各产品线的个数核定一个固定的比例以分摊进入各产品线（3）产品线为生产性作业中心，作业类别及作业动因具体如下表6：表6：产品线的作业类别及作业分类作业分类作业动因一次研发以预计产量作为作业动因市场考察以制作难

43、度、出差天数、技术水平、合同金额与客户的关系等因素折合的合同系数作为作业动因工程开发与设计以合同系数作为作业动因生产部图纸成本作为作业动因生产调试以定额工时作为作业动因协调管理以完工合同产值作为作业动因2、计算作业动因分配率，归集和分配成本。确定了作业及作业动因后，需要计算单位作业所负担的资源成本。如果能直观地确定某一项资源为某一特定产品所消耗，则直接计入该产品的成本；如果某项资源为多项作业所耗费，则需要根据数据记录正确的归集到相关的作业中去。当企业的各项资源归集到作业中，则企业需要根据各项产品对作业的耗用量的比例分配到企业的各产品中去。53运用作业成本法的影响在传统成本核算体系下，每个分厂都

44、把从上游分厂购买来的半成品价格作为自己的材料成本，使得制造部所提供的产品成本数据中，直接材料成本包括了产品前期生产的几家分厂的直接材料成本、直接人工成本、制造费用以及各个分厂的利润，而直接人工成本、制造费用仅包括制造部自己发生的费用。这种成本核算体系，高估了直接材料成本的比重，而低估了制造费用、直接人工成本。对其中的WMH-900产品实施作业成本法前后的成本数据整理如下表7及图3所示：表7：作业成本法实施前后WMH-900成本各部分所占的比重直接材料成本(%)直接人工(%)制造费用(%)实施前72.4416.7812.78实施后58.3614.6526.99 图3：作业成本法实施前后WMH-9

45、00成本各部分所占的比重 从中可以看出作业成本法实施后，使产品的制造费用比重增大，更准确的的描述了产品的成本构成比例。为企业改善成本作好基础。在许继电气实施作业成本法企业在2004年减少了积压产品，减少了不必要的库存。根据数据的记录：在作业成本法运用之前，自动化产品线的经济增加值为1900多万元，在作业成本法运用后增长为4000多万元，销售收入增加了8000多万元，制造费用下降了1个百分点。以作业成本数据为依据，对自动化产品线进行了产品结构调整。通过金蝶系统，可以及时得到每个作业中心消耗各项费用的数据，从而能了解各个作业中心是否存在浪费现象，使存货周转率大幅度提高，加快了资金周转。2004年7

46、月，许继电气初步实现了号牌的CAD图自动转化、打印，提高了生产效率。企业因次而实施的措施有效地促进了精益化生产、推动式生产、拉动式生产和看板管理，企业缩短了生产周期，实现了提高效率、降低劳动成本的目的。在作业成本法下，许继能对产品盈利能力进行细化分析，不仅在生产环节发生的成本，还包括在设计、供应、销售和其他相关环节发生的成本，可以详细分析每个合同的盈利情况。产品线经理可以依据作业成本法提供的成本信息确定合同、产品的盈利能力，做出生产与否的决定以及产品结构调整的决策。作业成本法的运用，进一步细化了成本管理，影响了员工的行为模式，从而能找出正确的控制成本的方法。5.4许继成功实施作业成本法的总结从许继实施作业成本法的影响来看，作业成本法在许继得到了成功的实施，然而从其实施作业成本法的过程来看，也是其在各方面的共同努力下才得以获得成功。其成功的原因可总结如下：（1）从一开始，作业成本法就得到管理层的认同及高度重视，管理层积极的工作，并在各部门之间进行沟通，使系统能正常工作；（2）为了有效