一级土地整理财务核算浅析.doc

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1、一级土地整理财务核算浅析 摘要：人口增长、城市化进程的不断加快将为房地产市场带来大量的住宅需求，投资性购买也是国内房价增幅的主要动力。在此整体走势下国内房地产开发市场蓬勃发展十几年，随着国家相关政策调控力度的不断增强，房地产行业已经不再是暴利的代名词，行业利润水平正逐步回归正常水平，销售收入的增长已经相对平稳。此时由于市场竞争的日益加剧，越来越多的房地产开始涉足商品房开发的上下游产业，期待开辟另一片蓝海。 关键词：一级土地；财务核算 随着国家对与民生息息相关的保障性住房安居建设的持续关注，并在“十一五”以及“十二五”规划纲要中均有明确预期目标，保障性住房建设指标逐步增加，受此影响各地的一级土地

2、整理的市场需求越来越大。由于土地整理也是一项资金密集型产业，单纯依靠政府及相关事业单位进行土地整理储备，资金方面的压力较大。所以各地政府开始与房地产开发企业商谈合作，共同进行一级土地整理工作。 一、一级土地整理 一级土地整理，是指土地出让前，由相关部门和机构对土地进行整理和投资的过程。即由政府委托企业按照城市规划功能、竖向标高和市政地下基础设施配套指标等要求，对一定区域范围内的城市国有土地（毛地）或乡村集体土地（生地）进行统一的征地、拆迁、安置、补偿，并进行适当的市政配套设施建设，使该区域范围内的土地达到“三通一平”、“五通一平”或“七通一平”的建设条件（熟地），再进行有偿出让或转让的过程。

3、鉴于一级土地整理的项目涉及的整理资金巨大、审批手续繁杂、需要接触的审批部门众多的情况，在实际操作过程中，一级土地整理是由政府通过所属事业单位来进行土地整理，也有政府将土地整理工作委托给房地产开发企业来操作，政府只是负责监督管理。 二、一级土地整理流程 1、准备阶段： 列入整理单位名录报送拟整理区域预算和可研报告申请整理计划和委托 2、实施阶段： 地籍调查签订征收补偿协议办理房地注销及土地供前登记 3、供地阶段： 报审土地整理成本委托公开出让确认出让方案和地价履行公开出让程序 4、结算阶段： 土地受让人缴齐出让金结算所有补偿费用返还土地整理费用 从流程中可以看出，一级土地整理过程中有相当多的程序

4、节点，审批环节，而且整个过程中土地整理单位需要垫付巨额的开发资金，垫付时间也比较长。所以房地产企业通过与政府合作的模式进行一级土地整理，一个很明显的优势便是：政府和房地产企业可以各自发挥自己的专业专长政府负责保证如规划手续、一级开发立项、征地手续、项目验收等行政审批工作的通过，而企业则可从事土地整理资金的筹措与投入、整理工程的组织与实施、土地招商的组织等自己更为擅长的工作。 三、一级土地整理的收益方式 土地整理的收益模式通常有两条方案： 一种方案是，通过土地公开交易市场的“招、拍、挂”流程，出让整理完毕的地块，扣除土地整理成本后的收益部分按照政府与企业的约定协议进行分配。 另一种方案是，房地产

5、开发企业以土地竞买人的身份也参与土地公开交易市场的出让，因为土地最终成交价格中包含了房地产开发企业应取得的一级土地整理收益，所以在同等条件下，房地产开发企业摘牌更具成本优势，为房地产项目的后续开发奠定的良好的盈利基础。 以上两种方案的区别主要体现在实现盈利的时限上，是短期内资金变现，加速企业的资金周转速度；还是对该地块的后期市场前景看好，继续深入二级开发，实现土地及房地产开发的联动，最终实现企业价值最大化。相关方案的确定取决于开发商的经营思路和发展方向，并受特定时期内土地市场的表现和国家相关政策影响。 四、一级土地整理的成本审核 作为土地整理单位，最为关注的是流程中的土地整理成本审核过程，该审

6、核过程由市土地整理储备成本审核部门进行预决算审核。对于房地产开发企业财务人员来说，相应的成本核算的设置工作也应参照土地整理成本审核工作的要求来设置，便于后期成本审核工作的顺利进行。 土地整理储备成本主要由前期费用、土地征收、转用和拆迁补偿费用、绿化和看管费用，财务和管理费用构成。各项费用在土地整理成本审核过程中，均有比较明确的执行标准。 前期费用，是指土地整理储备项目实施前发生的土地评估、现状调查、权属登记、制图等费用。 土地征收、转用和拆迁补偿费用，是指土地整理储备项目实施单位征收集体土地支付的土地征收、转用费用，收购国有土地支付的拆迁补偿安置费用，以及满足土地出让所发生的有关工程费用。 绿

7、化和看管费用，是指土地储备期内临时绿化和看管等所发生的费用。依据土地储备期限及土地面积实施绿化和围墙工作，造价依据工程定额执行。 财务费用和管理费用 财务费用是指土地整理储备项目融资发生的银行贷款利息。管理费用是指土地整理储备项目实施单位按照国有、集体土地收购补偿费用的8提取的管理费用。 其他费用，是指土地整理储备过程中必须发生的法律咨询、诉讼、策划等费用。 以上各项费用中，与土地成本审核中心审核标准差距最大的就是财务费用项目。 成本审核中心的费用标准为贷款利息按照土地收购整理规定的期限和实际利率计算，贷款利息应不高于贷款时中国人民银行规定的同期贷款基准利率。但在实际业务操作过程中，房地产开发

8、企业在融资过程中很难取得基准利率的资金支持。 另外由于上述成本项目的最终审核均需土地整理成本审核中心确认，所以存在企业实际支付的成本并不被成本审核中心认可的风险。所以为了规避相应风险，企业在与政府部门起草一级土地整理相关协议时，应事先做好成本收益测算工作，确保成本中不被确认的部分，可以在土地拍卖出让后的收益分成中得到弥补。 五、一级土地整理的税收筹划 一级土地整理是一项相对特殊的企业行为，虽然整个过程均有政府部门的参与协调，但也有比较多的涉税收行为，由于目前针对一级土地整理税收方面的税收法规比较少，并未统一明确。 在实际操作过程中，基本有以下几种方案： 1、 将涉税行为核定为房地产开发，按取得

9、的土地拍卖返还款项全额缴纳营业税、土地增值税等。 2、 将涉税行为核定为BT代理建设项目，受政府土地整理中心委托进行一级土地整理工作，按取得的土地拍卖返还款项扣除土地整理成本后的差额缴纳营业税金等。执行此项核定，还需要开发商与政府部门签订委托代理建设合同，以及取得代理建设资质等前置条件。 3、 将涉税行为核定为建筑服务行为，按取得的土地拍卖返款款项扣除支付给分包单位后的差额缴纳营业税金。执行此项核定，还需要开发商拥有建筑业总包资质并签订总包合同等前置条件。 以上几种方案中，方案二、方案三的税负较低，应优先选择。但目前各个地方税务机关的税务政策不一，企业执行起来也缺乏法律依据，如： 天津市地方税

10、务局关于BT模式建设项目有关营业税政策问题的公告 （天津市地方税务局公告201115号），就将BT模式的代理建设行为核定为建筑服务行为，按照建筑业有关规定征收营业税。 江西省地方税务局关于BT方式建设项目有关税收政策问题的公告，则是依据建设项目的立项方，规定如下： 一、以投融资人的名义立项建设，工程完工交付业主的，对投融资人应按照“销售不动产”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入）。 二、以项目业主的名义立项建设，对投融资人无论其是否具备建筑总承包资质，均应认定为建筑工程的总承包人，按“建筑业”税目的现行规定征收营业税；同时项目

11、业主委托投融资人建设的行为属于委托代建行为，对投融资人应按照“服务业-代理业”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入）扣除代建工程成本后的余额。 惠州市地方税务局关于加强对BT项目税收管理的通知（惠地税发2009131号），相关规定如下： （一）项目的建设方与施工企业为同一单位的，以项目的建设方为纳税人，在取得业主支付回购款项时以实际取得的回购款项为计税营业额，按建筑业税目征收缴纳营业税等税费附加。 （二）若建设方将建筑安装工程承包给其它施工企业，则该施工企业应为建筑业营业税纳税人，计税营业额为工程承包总额。建设方在取得业主支付回购款项时按扣除支付给施工企业工程承包总额后的余额缴纳建筑安装营业税。 故作为执行一级土地整理的开发商来说，需要就相关涉税问题向所属地区税务机关进行协商，以降低开发商的税收风险和税收成本。 以上为本人对房地产开发企业从事一级土地整理工作时财务核算方面的一点浅见，如有不妥之处，愿与大家共同学习，研究。（作者单位：天津天房鼎信建设发展有限公司）