我国民办学校企业所得税问题分析.doc

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1、我国民办学校企业所得税问题分析从福建省民办学校第一税案谈起刘建银【专题名称】经济法学、劳动法学【专 题 号】D413【复印期号】2008年01期【原文出处】重庆师范大学学报：哲社版2007年5期第102109页【作者简介】刘建银，重庆师范大学教育学院讲师、博士。（重庆400047)【内容提要】要不要向民办学校征收企业所得税？民办教育司法实践首先遭遇了这个难题。本文针对民办教育促进法调整的登记为民办非企业单位法人的民办学校，提出了分类处理的办法。对于纯非营利性民办学校，其获得的财政收入、捐赠收入和按标准收取的学费可以免征企业所得税，其经营性收入可根据用途实行不同的税收减免优惠。对于要求合理回报的

2、所谓“准公益型民办学校”，对其征收企业所得税有利于维护税负公平的原则和鼓励民间捐资办学，但税收政策的设计应从有利于促进民办教育发展的角度给予税收优惠。从长远来看，取消这类民办学校，把民办学校严格划分为营利性和非营利性两种，将更有助于民办教育税收政策的统一。【日 期】2007-06-16【关 键 词】民办学校/企业所得税/组织分类与法律定位中图分类号：G522文献标识码：A文章编号：1673-0429(2007)05-0102-082007年3月，全国人大通过了新修订的企业所得税法，但是法律对于民办学校的纳税资格以及优惠政策并没有做详细的规定。那么民办学校要不要缴纳企业所得税？先于理论研究和法律

3、条文，民办学校的司法实践首先遇到了这个难题。福建省平潭县私立岚华中学与平潭县国税局这则我国首例民办学校应否交纳企业所得税的案件，凸显了我国当前民办学校组织性质或法律性质的不确定性，也暴露了有关民办学校法律法规之间的空白和矛盾。那么，应该如何分析向民办学校征收企业所得税这一现象？这场官司争论背后的理论意义何在？不同民办学校在企业所得税法中应处于何种地位？如何通过组织和法律定位统一民办学校税制？本文试图结合这一案例对以上问题加以分析。一、一波三折的民办学校第一税案平潭县岚华中学是福州市教育委员会1998年7月批准，由平潭县重点中学几名中青年教师合作创办的完全中学。2004年被评为福州市民办A级达标

4、学校，2005年被评为福州市首批“家长信得过”的民办学校。1 2003年12月10日，该校注册登记为民办非企业单位法人。但到了12月18日，岚华中学收到平潭县国家税务局发出的一份限期缴纳税款通知书，该通知书要求，岚华中学应以33的税率在2003年12月22日之前缴纳2002年度企业所得税款472121.12元。接此通知后岚华中学按要求缴清税款，但认为平潭县国税局的行为损害了其合法权益，于是向上级税务机关申请复议。福州市国税局维持了平潭县国税局的行政处理决定。2004年5月，岚华中学将平潭县国税局告上法庭，请求撤销限期缴纳税款通知书，判令被告返还税款并赔偿经济损失等。在一审过程中，岚华中学认为，

5、国家鼓励社会力量办学，教育法、民办教育促进法等对社会力量所创办的学校要不要纳税的问题没有明文规定。该校是由三个合伙人共同出资成立的，对办学的经营风险负无限连带责任，符合国务院有关“合伙企业”的认定，因此，该校的性质应属于合伙设立的民办学校。另外，按有关规定，民办学校只有在要求并得到合理回报后，才能作为纳税义务人。然而，该校至今一直还在继续追加投资，现在虽然学校注册资金已增长至1000多万元，但还没有向教育部门、税务部门申请要求得到合理回报。因此，该校不具备纳税义务人主体地位，国税局要求学校缴纳企业所得税缺乏法律依据。而且平潭县国税局在此次事件中，没有向岚华中学说明其应有陈述、申辩、复议的权利，

6、存在着行政程序违法的问题。平潭县国税局则认为，根据教育法、民办教育促进法的规定，民办教育是公益性事业，符合国务院民办非企业单位暂行条例中“民办非企业单位”的有关界定，可以认定该校是民办非企业单位。从该校的章程中“每个股东按股权进行分红、承担风险”等可以明确该校要求合理回报，该校目前的情况只是把合理的回报又投入到学校的扩大再生产中去。因此，按规定，该校不属免征范围。另外，国税相关法规也规定，2002年1月1日起新登记的民办非企业单位取得法人资格后，都应向国税局纳税，而岚华中学取得了社会力量办学许可证，于2003年10月10日又获得了法人资格，而且已在该局办理了企业所得税税务登记手续，故不存在超越

7、职权问题。平潭县法院认为：(1)从2002年1月1日起新登记注册的单位，其企业所得税由国家税务局负责征收管理，岚华中学于2003年12月10日在民政部门登记办理了民办非企业单位登记证(法人)，故平潭国税局有权对岚华中学征收企业所得税；(2)岚华中学章程已明确规定，合伙人共享收益，这个约定说明岚华中学属于出资人要求取得合理回报的民办学校。虽然目前国家对此类学校的税收优惠细则尚未出台，但无法改变岚华中学作为企业所得税纳税人的地位，平潭县国税局有权核定原告岚华中学的企业所得税；(3)虽然平潭县国税局没有告知岚华中学陈述、申辩、复议的权利，存在行政程序上的瑕疵，但岚华中学也已提起行政复议，该救济权利未

8、因程序性瑕疵遭受侵害，所以岚华中学认为平潭国税局违反法定程序的理由不充分，不予采纳。经过两次公开审理，一审法院于2005年9月做出判决，驳回岚华中学的诉讼请求。平潭县法院判决之后，岚华中学不服，向福州市中级人民法院提起上诉。福州中院于2005年11月开庭审理。中院认为，岚华中学在2003年12月10日才取得民办非企业单位登记证(法人)，在2002年尚未取得民办非企业法人登记的情况下，平潭县国税局就向岚华中学征收2002年企业所得税的做法缺乏主要证据和法律依据，这样造成岚华中学双重税负而侵害了岚华中学的合法权益；原一审法院认定岚华中学2002年就“具有法人资格，要求取得合理回报”系认定事实不清，

9、适用法律错误。福州中院于2006年2月22日做出最终判决：撤销平潭县法院一审判决和平潭县国税局对岚华中学的限期缴纳税款通知书，判决平潭县国税局自判决书生效之日起10日内向岚华中学返还所征全部税款。2 此案可谓一波三折，最后二审判决的理由是：国税局限期缴纳税款通知书所指定的纳税期间是在岚华中学取得民办非企业单位法人资格之前，所以属于认定事实不清，适用法律错误。但是，如果我们不考虑这个时间差，也不考虑国税局在行政执法程序中没有履行告知义务的瑕疵，如果国税局征税通知所指定的纳税义务发生时间在岚华中学取得法人资格之后，岚华中学在法人登记中也明确“要求合理回报”，那还要不要向私立岚华中学征收企业所得税？

10、这也就是说，“要求合理回报”的民办学校是否属于企业所得税的纳税主体？纳税多少？进一步，其他类型的民办学校在企业所得税上又应该做怎样的税务处理呢？这些都是福建民办学校第一税案给我们提出的一系列值得思考的现实问题。二、我国民办学校的组织分类与法律定位按照民办教育促进法，民办学校是由非国家机构利用非财政性经费面向社会举办的学校或其他教育机构。在此范围内，根据民办教育促进法的规定及其权威解释，我国的民办学校大致可以划分为三种类型：第一类是主要开展经营性培训的纯营利性民办学校，这类民办学校通常在工商行政部门注册为企业法人；第二类是通过捐资办学形成的纯公益型的民办学校，或者是投资办学但不要求合理回报的民办

11、学校；第三类就是投资人“要求合理回报”或者要求学校解散清算后分配剩余财产的“准公益性民办学校”、“基本公益性民办学校”3（P15-93）或“准营利性民办学校”4（P19-284）。第一类在工商行政部门注册登记为企业法人的纯营利性民办学校(如新东方学校)，自然成为企业所得税的纳税主体，民办教育促进法也没有把这类民办学校纳入其调整范围。所以本文以下部分不讨论这类民办学校的企业所得税计征问题。民办教育促进法主要调整的是第二类和第三类民办学校。根据国务院民办非企业单位登记管理暂行条例以及民政部、教育部教育类民办非企业单位登记办法(试行)的规定，后两类民办学校必须在取得民办学校办学许可证后，到民政部门进

12、行登记并注册为“民办非企业单位法人”。那么民办非企业单位法人是一种什么类型的法人组织呢？在我国民法通则中，只是根据法人所从事的业务活动的性质，将法人分为机关法人、事业单位法人、社会团体法人与企业法人四种，可见民办非企业单位法人并未在民法中获得应有的地位。民办非企业单位最早在1996年中共中央办公厅、国务院办公厅关于加强社会团体和民办非企业单位管理工作的通知(中办发199622)中正式出现。1998年10月25日，国务院颁布了民办非企业单位登记管理暂行条例，该条例第一次系统的规定了民办非企业单位的登记管理制度。其中第2条规定：“民办非企业单位，是指企业事业单位、社会团体和其他社会力量以及公民个人

13、利用非国有资产举办的，从事非营利性社会服务活动的社会组织。”1999年，民政部又在其颁布的民办非企业单位登记暂行办法第6条第8款规定，“民办非企业单位必须在其章程草案或合伙协议中载明该单位的盈利不得分配，解体时财产不得私分。”同年国务院法制办政法司、民政部民间组织管理局在有关民办非企业单位的权威解释中又重申了这一原则。5（P110）1999年财政部在关于对明确民办非企业单位财务管理制度等问题的函(财社字1999160号)认为：“民办非企业单位属非营利组织，今后，民办非企业单位应根据国家有关规定，统一纳入非营利组织财务、会计体系，执行非营利组织财务、会计规则。”2004年财政部民间非营利组织会计

14、制度进一步把民办非企业单位认定为民间非营利组织，统一要求规范其会计核算。该制度第2条规定，其所调整的民间非营利组织范围“包括社会团体、基金会、民办非企业单位等民间组织”，它们应当同时符合“(一)民间非营利组织不以营利为宗旨和目的；(二)资源提供者向民间非营利组织投入资源不得取得经济回报；(三)资源提供者不享有民间非营利组织的所有权”的基本要求。由此可见，尽管民办非企业单位法人在我国民法中没有取得应有的地位，但是，大多数法律法规和理论研究是把民办非企业单位当作典型的民间非营利组织来认识的。在教育领域，我们长期对“非营利、不以营利为目的”等提法进行过许多争论，其实这些提法本身并不是教育类法律的独创

15、，在国际上也早就出现并基本达成了共识。根据莱斯特M萨拉蒙等人主持的约翰霍布金斯非营利部门比较研究项目(The John Hopkins Comparative Nonprofit Sector Project)从“结构-运作”(structural-operational)角度对非营利组织的定义，以及“国际非营利组织分类标准”(ICNPO, The International, Classification of Nonprofit Organizations)，作为非营利组织应该具有五个基本特征：组织性(Organized, i. e. , institutionalized to some

16、 extent. )、民间性(private, i. e. , institutionally separate from government. )、非利润分配性(Non-profit-distributing, i. e. , not returning profits generated to their owners or directors)、自治性(self-governing, i. e. , equipped to control their own activities)和志愿性(Voluntary, i. e. , involving some meaningful deg

17、ree of voluntary participation)。6 世界银行认为，在法律意义上对非营利组织要做更为严格的界定，一般来说它首先是(1)自我管理的法人；(2)组织或运行不是为了营利或分配利润；(3)不是政府的一部分；(4)除用于非营利目的外，利润、收入和财产不能分配给他人等。7 在以上特性中，“不以营利为目的”、“非利润分配性”是其“非营利”得以保证的关键特征，亨利汉斯曼教授进一步将其概括为“不可分配盈余约束”(non-distributing constraint)8(P840-843)。对于“非利润分配性”，许多国家关于非营利组织的相关法律都有明确规定。例如美国联邦税法规定，“

18、非营利组织本质上是一种组织，限制其将净余额(net earnings or pure profits)分配给任何监督与经营该组织的人，诸如组织的成员、董事与经理等”。美国律师协会制定的非营利法人示范法(Revised Model Nonprofit Corporation Act, 1987)第十三章第13.01条规定：“除第13.02条授权互益法人的一些特殊情况外，法人不得进行任何分配”，即不得“将法人的红利或者任何部分的收入或者利润支付给成员、董事或者执行官”。爱沙尼亚非营利社团法(1996)规定：“非营利社团的收入只能用于实现章程所规定的目的。非营利社团不得对社员分配利润。”南非1997

19、年非营利组织法第一条(十)规定：“非营利组织指符合下列要求的信托机构、公司或者其他团体：1. 为了公共目的而设立；并且2. 其收入和财产使得分配给成员或者其负责人员(包括理事、受托人或者执行官)，除非是作为对它们所提供服务的合理补偿。”日本特定非营利活动促进法(1998)第二条项认为：“本法所称特定非营利活动法人，是指以从事特定非营利活动为主要目的并且依据本法设立为法人的组织。”可见，尽管民办学校存在不同类型，但我国民办教育促进法的初衷是试图把其调整的民办学校定位于非营利组织，民办教育应定位于社会公益事业。明确民办学校这一基本法律定位，对于确定企业所得税处理办法有重要的指导意义。三、不同类型的

20、民办学校的企业所得税处理按照新修订的企业所得税法，企业所得税的纳税人是企业和其他取得收入的组织，包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业等各类企业，以及由生产经营所得和其他所得的其他组织。这里的其他组织，包括经国家有关部门批准，依法注册登记的事业单位、社会团体和民办非企业单位等组织。1999年国家税务总局专门制定了事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法。很明显，按照规定，从事生产经营以及非专门从事生产经营而有应税收入的事业单位、社会团体和民办非企业单位等组织，只要存在应税所得，就属于企业所得税的纳税人，应当依法办理税务登记，并就其所得缴纳企业所得税。其中，企业所

21、得税的征税范围包括：(1)销售货物收入；(2)提供劳务收入；(3)转让财产收入；(4)股息、红利等权益性投资收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特许权使用费收入；(8)接受捐赠收入和(9)其他收入。其中其他收入是指上述各项收入之外的一切收入。当然，民办非企业单位法人等组织缴纳所得税可以依法进行一定的税前扣除，税前扣除项目主要包括与取得的应税收入有关的成本、费用和损失，例如可以按一定的标准限额扣除借款利息、计税工资、职工工会经费、职工福利费、职工教育经费、单位缴纳的社会保障费、捐赠支出等等。从税率来看，按照新修订的企业所得税法，这些组织的企业所得税税率为标准税率25。对非营利组织来说，因

22、为非营利组织不向创办人、捐赠人、成员、雇员等提供收益或不分配利润，缺乏所有人，所以一般会认为它不是企业所得税的纳税主体，因为企业所得税是对法人实体的“利润”征税，而法人实体代表的是其所有人或参与分配利润的个人。9 但世界银行的研究报告却揭示出，世界上大多数国家认为，尽管非营利组织不向任何人分配利润，但非营利组织与企业一样都应当是可能的课税对象，不向他们征税则是给予他们优惠和豁免，所以在一些国家非营利组织同时被称为“免税组织”(Tax-exempt Organization)，例如对获得的财政性收入、捐赠收入和按照规定标准收取的会费一般免征企业所得税或利润税。但是对于非营利组织从事经营活动所取得

23、的收入是否征税，不同国家则采取了不同做法：有的国家免征企业所得税；有的国家征收所得税；有的根据经营活动是否与非营利组织的宗旨或目的相关的标准来判断是否计征；有的则直接对经济活动的适当利润(例如总收入的10)免征所得税，但对超出部分的所有利润征收所得税；10 有的则对非营利组织的营利活动给予所得税减税的待遇，例如日本。一般来说，区分非营利组织的相关商业活动与无关商业活动，根据不同活动的收入性质与用途来设计所得税减免税优惠是较为合理的做法。我国目前的规定还有限，根据2004年财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知，虽然该规定取消了1994年关于公办学校校办企业免征企业所得税的优惠，但对政府举办

24、的高等、中等和初等学校(不含下属单位)举办进修班、培训班取得的收入，政府举办的职业学校开办的校办企业所取得的收入，如果由学校负责经营并将经营收入全额纳入学校，仍可以享受到免征企业所得税优惠。可见，经营收入如果是用于与非营利组织宗旨相关的活动，基本上是可以获得免税资格的。当然哪些活动是与非营利组织的宗旨相关，还需要考虑更为详细的条件。但是目前这些优惠还没有延及民办学校，这正是我国民办学校税收法制需要考虑的问题。不过，至此我们可以基本明确，对于通过捐资形成的纯公益型民办学校或不要求取得合理回报的民办学校，其完全满足非营利组织“不可分配盈余”的特征，不以营利为目的，对于其获得财政拨款收入、捐赠收入、

25、按照标准收取的学费收入是可以免征企业所得税的。对于经营性收入则可以根据其用途加以区分，如果全部用于办学宗旨或办学目的相关的活动，原则上也可免征企业所得税。目前我国还没有针对这类民办学校的免税办法，一个可以参照的对象是非营利科研机构。财政部、国家税务总局关于非营利性科研机构税收政策的通知(财税20015号)规定了相应的所得税优惠：非营利性科研机构从事技术开发、技术转让业务和与之相关的技术咨询、技术服务所取得的收入，按有关规定免征企业所得税。对于非营利性科研机构从事非主营业务收入用于改善研究开发条件的投资部分，经税务部门审核批准可抵扣其应纳税所得额。新修订的企业所得税法在第26条第4款把“符合条件

26、的非营利组织的收入”纳入了免税范围。但是，更复杂的情形却在于第三类要求合理回报的“基本公益型民办学校”的企业所得税计征问题。私立岚华中学与平潭县国税局的争论，最关键的其实是对合理回报这项收入的性质认识存在很大分歧。合理回报的性质究竟是什么？根据民办教育促进法及其实施条例的规定，合理回报是对民办学校举办者的奖励和扶持资金。其实不难认识到，“合理回报”本质上是举办者获得的、在提取了学校发展所必需的若干基金之后的办学结余或者净收益。在合作办学协议中，通常有这样的约定：“当双方投资本息收回后，在学校扣除办学成本和应纳税款后的剩余资金中，先按25的比例提取学校发展基金，用于学校建设、维护和教学设备的添置

27、、更新，然后按10的比例提取教师福利基金，用于教职工的福利支出；其他结余资金如下分配：投资双方同意办学前五年不进行结余分配，学校收入全部用于办学；自办学第六年开始，双方五五分配。”由此来看，允许举办者获取这些净收益就难以认定为奖励。因为奖励应当是奖励人为一定事由而对被奖励人给予的物质上的褒奖，奖金或奖励的物品应当来源于奖励人。国家如果要奖励民办学校举办者，应该由国家出资，怎么能让举办者自己奖励自己？因此，笔者认为，“合理回报”事实上就是民办学校的举办者在有限地分配办学盈余，或者说有限地“分红”。据笔者目力所及，世界上只有泰国针对私立高等教育机构做出了类似规定。泰国私立大学法(1979年)第61

28、条第2款规定：“上述分配后的结余部分，可由私立大学理事会分给许可证领取人，其金额不应超过各类基金资产总额的15。”不仅如此，在一些民办教育的地方法规或办学协议中，还允许举办者在民办学校终止或解散清算时可以按照投入比例有限的分配剩余财产。根据公司法和上市公司章程导引可以知道，允许获得投资回报和分配剩余财产都是公司这类营利组织的“股东”最基本的权益，在企业理论的研究中，股东的这两种权益通常被概括为“剩余索取权”，即“企业收入在扣除所有固定的合同支付(如原材料成本、固定工资、利息等)的余额的要求权”11。很显然，允许分红或分配剩余财产已经破坏或侵蚀了非营利组织“不可分配盈余”的底线原则，使得原先被认

29、定为非营利组织的民办学校又具有了营利组织的特征，民办学校的组织性质模糊了，这样就动摇了民办学校原本可以作为非营利组织所可能获取的减免税资格。可以说，民办教育在这方面的一些规定与我国民政部、财政部关于民办非企业单位法人的诸多规定是不协调的，甚至是相互矛盾的。我国法律所做出的这种极具中国特色的规定，虽然从某种程度上有利于激励民间投资办学，但是也造成了很多问题。我国民办学校长期以来产权关系混乱，权力斗争激烈频繁，税收政策的统一性也没有得到很好的贯彻，政策与法律之间的不协调是很重要的影响因素。在税收问题上，全国人大教科文卫委员会教育室1999年的调查显示，虽然有89.19的民办学校举办者要求本息返还或

30、投资增值，但是不纳任何税收的民办学校(这些学校并非经营性培训机构)却占76.9212（P5-9），而且各地在多项税种上的做法也存在很大差异，甚至在同一地区的不同学校之间也有不同的计征做法。现在看来，如果不尽快对民办教育促进法及其实施细则提出的这一创新做法制定相关的配套措施，“准营利性民办学校”的存在不但不能缓解反而可能加剧一些混乱的局面，类似岚华中学与国税局的纠纷所暴露出来的问题就不只是冰山一角，而可能是星星之火。因此，从公平原则出发，需要考虑如何对举办者从办学结余中所获得的合理回报进行税收调节的问题，否则这将对民办学校之间的公平竞争造成影响，进而打击捐资办学。事实上，虽然我国经济十几年来有了

31、大力发展，但捐资集资办学经费却从1991年占全国总教育经费的8.59下降到2003年的1.68，而且多年出现负增长。13 目前我国还没有对要求合理回报的民办学校制定统一的所得税税收措施。有研究者认为，一个可以参照的办法是按照个人所得税法执行，即“把合理回报界定为出资人的薪金所得，或者界定为劳务报酬所得，依据超额累进税率或比例税率征收个人所得税”14。笔者认为，虽然依据税负公平原则应该对要求合理回报的民办学校征收企业所得税，但计税依据应从促进民办教育的发展出发。个人所得税的九级或五级超额累进税率、加成征收税率或20的比例税率在数量上可以达到调节的功效，但适用哪种计算办法还需要慎重考量。还有，个人

32、所得税的征税对象是个人所得额，如果民办学校的举办者是法人单位则与纳税主体可能不符，这样就难免出现逃税的情形。另外一个可以参照的办法是高新技术企业的一些税务处理办法。国家对于高新技术企业的税收减免政策涉及多个税种，并且对主要税种的税率予以明显的优惠。在企业所得税上，新企业所得税法规定符合条件的小型微利企业，减按20的税率征收。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收。而新创办的高新技术企业在创办的前五年还可享受“免二减三半”的税收优惠，即免除两年的企业所得税，减半征收三年的企业所得税。对于要求合理回报的民办学校来说，同时对其取得的教育服务收入在开办初期予以35年的免税，在后续一定年限给

33、予降低企业所得税税率的税收优惠，既可以保证税收公平原则和民办学校之间的公平竞争，又可达到鼓励、促进民办学校发展的目的。四、税制统一化与民办学校组织再分类根据税收法定原则，税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的构成要素要法定，课税要素要明确，课税程序要合法。这项基本原则贯彻到税收的立法、执法和司法的全过程。对于民办学校来说，在何种条件下成为企业所得税的纳税主体？哪些收入应成为企业所得税的征税对象？在什么条件下进行减免？是全部免除还是部分减免？当前迫切需要统一税制才能规范民办学校在税收问题上的混乱状况。统一税制的一个很重要的前提，是在理论或法律上对民办学校的组织性质或法律地位重新加以分类定位

34、。笔者认为，现时民办教育促进法关于“合理回报”的规定只是社会转型时期一种过渡性质的做法。因此，从长远来看，应取消“准营利性民办学校”或“准公益型民办学校”，可以根据是否“以营利为目的”的标准，把民办学校严格划分为营利性和非营利性两种。很显然，营利性民办学校就是一个公司性质的营利组织，对于这类民办学校的企业所得税征收办法可以直接根据公司的有关规定加以处理。而非营利性民办学校则应是一个非营利组织，国际上关于非营利组织最为核心的标准就是“不可分配盈余约束”，即其收入和财产不得分配给成员或者其负责人员，举办者或设立人也不能在非营利组织解散清算后分配剩余财产。例如，在美国，非营利性私立学校作为公益法人，

35、必须遵守美国税法的规定，其设立与运行需要经过较为严格的“组织测试”和“运行测试”，即要对这个机构的工作目标按照联邦税法501(C)(3)条款进行逐个审查，看其目标是否符合免税的要求。如果发现这个机构有为私人谋利的现象，则不能通过其免税资格。韩国和日本的私立学校法规定，个人或者任何组织要成立该法规定的私立学校，首先应成立一个“学校法人”，“学校法人”是非营利性质的“特别法人”，然后再由“学校法人”的理事会去申请设立私立学校。而非“学校法人”举办的私立学校在类型和规格上则受到一定的限制。我国台湾地区私立学校法则规定私立学校必须在法院登记为财团法人，财团法人是非营利性的，自然也可以获得统一的税收优惠

36、。这样，如果在相应的资格认定和监督措施保证下，非营利性民办学校可以直接划归为严格的非营利组织。再制定一个适用于非营利组织的统一税收政策，非营利性民办学校的税收问题就能得到很好的解决。所以，重新划分民办学校组织的边界对于统一民办学校的税制有重要的意义。事实上，这种划分也是世界上许多国家或地区较为成熟的做法，同时也得到了不少研究成果的肯定。达到这样一个目标，需要做出不少法律努力。例如对教育法进行修订，首先肯定营利性民办学校的存在，继而再通过制定学校法，明确地把营利性和非营利性两类民办学校的设置标准、资格认证、筹资体制、运行模式等进行分类规范，民办学校的举办者自己可以选择办学方式，进而消除中间类似“

37、准营利性、准公益型民办学校”的模糊地带。当然，欲达此目的仅靠完善教育类法律还是不够的，还需完善其他相关法律。例如制定统一的非营利组织法、非营利组织适用税法和在民法典中对法人直接进行两类的重新划分。当前，国务院批转的2003-2007年教育振兴行动计划已经提出了“五修四立”的立法规划，其中就包括修订教育法和制定学校法。民政部也在调研制定统一的非营利组织法。近年来，国家税务总局正在酝酿新一轮的税制改革，民政部、财政部、国家税务总局关于修改制定统一的适用于民间非营利组织的税收优惠政策的调研工作已经进行过多次15。而民法典的几个草案建议稿都已向立法部门提出，有的(如梁彗星)草案建议稿已在法条中明确提出

38、了非营利法人与营利法人二分的法人分类体系。相信在不远的将来，按照两类分别规范民办学校税收问题的思路会在法律中得以实现并逐渐完善，我国民办学校的税收制度也将更加规范和成熟。【参考文献】1福建省私立岚华中学EB/OL. http：/www. lhedu. cn2梅贤明等. 民办学校该不该缴企业所得税N. 人民法院报，2006-03-28；吴木銮，陈强. 福建民办学校第一税案二审开庭N. 中国青年报，2005-11-16. 3张春生. 中华人民共和国民办教育促进法释义M. 北京：法律出版社，2003. 4宁本涛. 中国民办教育产权研究M. 济南：齐鲁书社，2003. 5国务院法制办政法司，民政部民间

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