税会差异概述课件.ppt

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1、2023/3/19,1,会计准则与税法的差异,阿克苏姑墨税务师事务所有限责任公司,2023/3/19,2,总目录,前言会计规范税会差异 一、资产类准则与税法的差异 二、收入类准则与税法的差异 三、扣除类准则与税法的差异结束语所得税会计,2023/3/19,3,当前中国会计模式,企业企业会计准则（2007）（国企+企业财务通则2007）+小企业会计准则（2013）行政单位行政单位财务规则（2013）+行政单位会计制度（2014）事业单位事业单位会计准则（2013）+事业单位会计制度（2013）,2023/3/19,4,企业会计规范,93 01 02 05 07 13（年）两则两制 三套会计制度

2、大准则 小准则,2023/3/19,5,“两则两制”,93、7、1企业财务通则会计基本准则企业财务制度 分行业的企业会计制度,2023/3/19,6,三套会计制度,企业会计制度 2001年1月1日开始实施金融企业会计制度 2002年1月1日开始实施小企业会计制度 2005年1月1日开始实施,2023/3/19,7,会计准则,企业会计准则 2007年1月1日开始实施 财政部近期已经修订发布了“财务报表列报”、“公允价值计量”、“职工薪酬”、“长期股权投资”、“合并财务报表”、“合营安排”、“在其他主体中权益的披露”和“金融工具列报”等8个会计准则征求意见稿，2014年7月1日起实施。小企业会计准

3、则2013年1月1日开始实施。,2023/3/19,8,一、资产类准则与税法的差异子目录,（一）资产减值（或公允价值变动）1、企业一般资产减值准备金的计提2、金融企业贷款损失准备金的计提3、特殊资产涨价或跌价（二）有关固定资产、无形资产的问题1、当会计折旧年限长于税法规定的最低折旧年限时，要不要作纳税调整？2、土地使用权与房屋建筑物是否分别核算？3、研发费用资本化的标准是什么？,2023/3/19,9,一、资产类准则与税法的差异,资产的账面价值资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中

4、，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。,2023/3/19,10,一、资产类准则与税法的差异,（一）资产减值（或公允价值变动）1、企业一般资产减值准备金的计提借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 坏账准备 固定资产减值准备等,2023/3/19,11,一、资产类准则与税法的差异,存货减值的会计核算提取或补提存货跌价准备时：借：资产减值损失计提的存货跌价准备 贷：存货跌价准备冲回或转销存货跌价损失时：借：存货跌价准备 贷：资产减值损失计提的存货跌价准备 注意:如果已计提的存货跌价准备的存货的价值以后又得以恢复,其冲减的跌价准备的金额,应以“存货跌价准备”科目的余额冲减至零

5、为限,2023/3/19,12,一、资产类准则与税法的差异,例：2012年，企业存货账面价值100万，年末计提存货跌价准备20万；2013年以50万（不含税价）全部出售。如何进行所得税纳税调整？如果上例是分不同年度分批出售呢？,2023/3/19,13,一、资产类准则与税法的差异,2012年会计处理：借：资产减值损失 20万 贷：存货跌价准备 20万2012年调增应纳税所得额20万,2023/3/19,14,一、资产类准则与税法的差异,2013年会计处理：借：银行存款 58.5万 贷：主营业务收入 50万 应缴税费增（销）8.5万借：主营业务成本 80万 存货跌价准备 20万 贷：库存商品 1

6、00万（会计亏损30万）,2023/3/19,15,一、资产类准则与税法的差异,2013年调减应纳税所得额20万（税务亏损50万）；如为分批出售，则按公允价值比例分摊减值准备金后再调减。,2023/3/19,16,一、资产类准则与税法的差异,固定资产减值的核算：固定资产等长期资产，减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。例：某企业2010年底购入生产设备，买价3000万元，增值税510万元，预计使用年限10年，无净残值，直线折旧，2012年末计提减值准备200万元。,2023/3/19,17,一、资产类准则与税法的差异,会计处理：2010年底购入时：借：固定资产 3000万 应缴税费增（进）

7、510万 贷：银行存款 3510万,2023/3/19,18,一、资产类准则与税法的差异,2011、2012年分别计提折旧300万元：借：制造费用 300万 贷：累计折旧 300万2012年末计提减值准备200万元：借：资产减值损失 200万 贷：固定资产减值准备 200万2012年调增应纳税所得额200万。,2023/3/19,19,一、资产类准则与税法的差异,2013年会计处理：年折旧额=（3000-2*300-200）/8=275万元借：制造费用 275万 贷：累计折旧 275万2013年调减应纳税所得额25万，如果其他条件不变，后8年都应如此，直至200万全部调回。,2023/3/19

8、,20,一、资产类准则与税法的差异,纳税调整：一般资产减值，所得税前不允许扣除，存在暂时性差异：会计计提减值准备时先调增应纳税所得额，等发出存货、固定（无形）资产折旧（摊销）时再调减应纳税所得额。,2023/3/19,21,一、资产类准则与税法的差异,2、金融企业贷款损失准备金的计提计提范围：计提贷款损失准备的资产是指银行承担风险和损失的贷款资产，包括：客户贷款（含抵押、质押、保证、无担保贷款）、信用卡透支、贴现资产、信用垫款（银行承兑汇票垫款、担保垫款、信用证垫款）、拆出资金、贸易融资、协议透支等；还包括国外贷款。但不包括委托贷款,2023/3/19,22,一、资产类准则与税法的差异,资产负

9、债表日，银行根据金融工具确认和计量准则（未来现金流量折现法）确定贷款发生减值时：借：资产减值损失 贷：贷款损失准备如果是初次减值，则还要做一笔分录，借：贷款已减值 贷：贷款本金 应收利息（将该贷款的应收利息一并转入）,2023/3/19,23,一、资产类准则与税法的差异,核销呆账（有条件）借：贷款损失准备 贷：应收利息 贷款已减值 按管理权限报经批准后转销表外应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。,2023/3/19,24,一、资产类准则与税法的差异,3、特殊资产涨价或跌价借：交易性金融资产、投资性房地产等 贷：公允价值变动损益（或相反的分录）,2023/3/19,25,一、资产类准

10、则与税法的差异,投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物。,2023/3/19,26,一、资产类准则与税法的差异,例：2012年末，某公司500万购入一幢房屋用于对外出租，2013年末该房屋价值上升为800万2012年：借：投资性房地产 500 贷：银行存款 500（或固定资产、开发产品等）2013年：借：投资性房地产 300 贷：公允价值变动损益 300,2023/3/19,27,一、资产类准则与税法的差异,思考题：1、投资性房地产是不是税法中的投资资产？2、投资性房地产税前能否扣除折旧费或摊 销费

11、？3、其公允价值变动损益要不要并入应纳税 所得额？,2023/3/19,28,一、资产类准则与税法的差异,纳税调整：企业所得税将对外投资资产、固定资产、无形资产按成本计量，不确认公允价值变动损益。现行年度所得税申报表主表中“公允价值变动收益”只要不为0就要调整，正数调减，负数调增。小企业会计准则不计提任何资产减值准备金，与税法没有差异。,2023/3/19,29,一、资产类准则与税法的差异,（二）有关固定资产、无形资产的问题1、问：当会计折旧年限长于税法规定的最低折旧年限时，要不要作纳税调整？答：不需要作纳税调整（限额扣除）。关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告国家税务总局公告2014年第

12、29号,2023/3/19,30,一、资产类准则与税法的差异,所得税条例 第六十条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：(一)房屋、建筑物，为20年；(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；(五)电子设备，为3年。,2023/3/19,31,一、资产类准则与税法的差异,2023/3/19,32,一、资产类准则与税法的差异,第4号准则固定资产 第十四条 企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

13、,2023/3/19,33,一、资产类准则与税法的差异,所得税法 第十一条 下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（二）以经营租赁方式租入的固定资产；（三）以融资租赁方式租出的固定资产；（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（五）与经营活动无关的固定资产；（六）单独估价作为固定资产入账的土地；（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。,2023/3/19,34,一、资产类准则与税法的差异,2、问：土地使用权与房屋建筑物是否分别核算？答：会计一般情况下应分别核算。按小企业会计准则第三十八条第三款规定：自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进

14、行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。企业会计准则讲解与上述内容一致。,2023/3/19,35,一、资产类准则与税法的差异,企业所得税与会计核算一致，无须做纳税调整。（一般商业用地为40年、工业用地为50年、住宅用地为70年）计征房产税时，固定资产的账面余额中按（财税2010121号文件）规定应包含相应的土地使用权在内。,2023/3/19,36,一、资产类准则与税法的差异,3、问：研发费用资本化的标准是什么？（文件依据、制定部门）答：由第6号会计准则无形资产（财政部颁布）规范。,2023/3/19,37,

15、一、资产类准则与税法的差异,“研发支出”（1）研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（先计入“研发支出-费用化支出”，期末结转至“管理费用”）。（2）开发阶段的支出，符合资本化条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，资本化部分达到预定用途时再结转至“无形资产”，费用化部分期末结转至“管理费用”）。,2023/3/19,38,一、资产类准则与税法的差异,第6号会计准则无形资产 第九条 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列 条件的，才能确认为无形资产：（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行 性；（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图

16、；（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无 形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无 形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。,2023/3/19,39,一、资产类准则与税法的差异,是不是研发费用？国家税务总局关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知（国税发2008116号）关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知（财税201370号）,2023/3/19,40,一、资产类准则与税法的差异,怎样加计扣除

17、？所得税条例第95条企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,2023/3/19,41,二、收入类准则与税法的差异子目录,1、商品销售收入一般收入的确认、视同销售、销售折扣折让2、跨年度收入 跨年度的劳务收入、生产周期超过12个月的大型制造业收入3、让渡资产使用权收入 利息收入、租金收入,2023/3/19,42,二、收入类准则与税法的差异,第14号准则收入 收入，是指企业在日常活动

18、中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。本准则包括商品销售收入、劳务收入、让渡资产使用权收入。不包括利得。1、商品销售收入 销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：,2023/3/19,43,二、收入类准则与税法的差异,（1）企业已将商品所有权上（如代销）的主要（次要的如零售）风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的（分离时如物业管理权）继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）收入的金额（公允价值）能够可靠地计量；（4）相关的经济利益很可能（50%-95%）流入企业；（5）相关的已发生或将发生（如固定资产预计弃置费用）

19、的成本能够可靠地计量。,2023/3/19,44,二、收入类准则与税法的差异,会计结论：有付出同期有回报，付出叫成本回报叫收入。国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知 国税函【2008】875号 只列举了其中1、2、3、5四个条件所得税结论：只要付出就做收入。国税函【2008】828号改变资产所有权属的用途（即付出）,2023/3/19,45,二、收入类准则与税法的差异,纳税调整：企业所得税条例第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部

20、门另有规定的除外。问：以上业务，都需要做纳税调整吗？,2023/3/19,46,二、收入类准则与税法的差异,答：并不是所有的视同销售都要做纳税调整，当会计不做收入时才要做纳税调整。小企业会计准则与所得税一致没有差异。,2023/3/19,47,二、收入类准则与税法的差异,例：企业（增值税一般纳税人）将产品一批，成本万元、售价万元（不含税），做如下处理：（1）安装生产设备（2）建造厂房（3）对外捐赠（4）给职工发放非货币性福利 要求做相应的会计处理。,2023/3/19,48,二、收入类准则与税法的差异,（1）安装生产设备借：在建工程 80 贷：库存商品 80,2023/3/19,49,二、收入

21、类准则与税法的差异,（2）建造厂房借：在建工程 97 贷：库存商品 80 应交税费应交增值税（销项）,2023/3/19,50,二、收入类准则与税法的差异,（3）企业：借：营业外支出贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项）注意：年度企业所得税申报表的填制 调增收入100，成本80；并按捐赠支出 规定扣除营业外支出。,2023/3/19,51,二、收入类准则与税法的差异,企业接受捐赠时：借：库存商品 应交税费应交增值税（进项）贷：营业外收入 接受非现金捐赠一次计入所得额关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告国家税务总局公告2010年第19号,2023/3/19,52,二、收入类准则与

22、税法的差异,（4）给职工发放非货币性福利借：应付职工薪酬非货币性福利 117 贷：主营业务收入 100 应交税费应交增值税（销项）17借：主营业务成本 80 贷：库存商品 80,2023/3/19,53,二、收入类准则与税法的差异,关于视同销售处理原则：时间：会计当月入账，流转税当月处理，所 得税年内调 整；计量：会计成本结转，流转税按售价计税，所得税按当年实现利润水平计算。,2023/3/19,54,折扣折让与退回,2023/3/19,55,二、收入类准则与税法的差异,2、跨年度的收入第15号准则建造合同（适应于建安企业、大型制造业）建造合同的结果能够可靠估计，按完工百分比法确认合同收入与合

23、同费用；交易结果能够可靠估计的条件：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定；（4）交易中已发生和将发生的成本能可靠地计量。,2023/3/19,56,二、收入类准则与税法的差异,本期确认收入劳务总收入本期末劳务的完工进度以前期间已确认的收入本期确认费用劳务总成本本期末劳务的完工进度以前期间已确认的费用当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用,2023/3/19,57,建造合同核算流程图银行存款等 工程施工-成本 工程结算 应收账款 银行存款主营业务收入 工程施工-毛利 主营业务成本 存货跌价准备 资产减值损失,登

24、记发生的合同成本；登记已结算的合同价款；登记实际收到的合同价款；确认收入和费用；确认合同预计损失；工程完工。,2023/3/19,58,承包工程（建安企业）的核算,例：某路桥公司签订了一项总金额为7 200 000元的建造合同，承建一段城铁。工程已于2011年开工，预计2013年8月完工。最初预计工程总成本为6 400 000元，2012年底由于材料价格上涨，预计工程总成本为6 480 000元。该企业2013年月完成合同。其他资料如下：,2023/3/19,59,承包工程（建安企业）的核算,2023/3/19,60,承包工程（建安企业）的核算,说明：上述图表中的红字部分数据是根据完工百分比法

25、计算出来的。会计分录：2011年：借：工程施工成本贷：应付职工薪酬工程物资等借：应收账款贷：工程结算,2023/3/19,61,承包工程（建安企业）的核算,3借：营业税金及附加 36 000 贷：应交税费营业税120万3%4借：银行存款贷：应收账款 5借：工程施工毛利主营业务成本贷：主营业务收入,2023/3/19,62,承包工程（建安企业）的核算,2012年：借：工程施工成本贷：应付职工薪酬工程物资等借：应收账款贷：工程结算,2023/3/19,63,承包工程（建安企业）的核算,3借：营业税金及附加 84 000 贷：应交税费营业税280万3%4借：银行存款贷：应收账款 5借：工程施工毛利主

26、营业务成本贷：主营业务收入,2023/3/19,64,承包工程（建安企业）的核算,2013年6月：借：工程施工成本贷：应付职工薪酬工程物资等借：应收账款贷：工程结算,2023/3/19,65,承包工程（建安企业）的核算,3借：营业税金及附加 96 000 贷：应交税费营业税320万3%4借：银行存款贷：应收账款 5借：工程施工毛利主营业务成本贷：主营业务收入,2023/3/19,66,承包工程（建安企业）的核算,工程完工借：工程结算贷：工程施工成本工程施工毛利 营业税条例实施细则第二十五条纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取 预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建

27、筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。,2023/3/19,67,大型制造业的会计处理,承建大型设备的制造业比照承包工程的建安企业进行会计核算。借：工程成本贷：应付职工薪酬原材料等借：银行存款贷：预收账款,2023/3/19,68,大型制造业的会计处理,借：预收账款 2044800 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销）244800借：主营业务成本 贷：工程成本 增值税条例实施细则第三十八条（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；,2

28、023/3/19,69,大型制造业的会计处理,建造合同的结果不能够可靠估计，分以下两种情况处理：（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本金额予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用（2）合同成本不能够收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。,2023/3/19,70,二、收入类准则与税法的差异,所得税处理：一般与会计一致。国税函【2008】875号同样没有第2条。（收不到钱，按25 号公告作为资产损失处 理，专项申报。）流转税处理：请问，对于建安企业的跨年度劳务收入来说，能不能采用完工百分比法来计算营业税的营业额？对于大型制造业的跨年度劳务收入来说，能不

29、能采用完工百分比法来计算增值税的销售额？,2023/3/19,71,二、收入类准则与税法的差异,3、让渡资产使用权收入 关键是确认时点。会计处理：权责发生制。如利息收入、租金 收入等。所得税处理：考虑纳税必要资金，按合同约 定的收款时间确认收入。（既不是权责发生制也不是收付实现制）如利息收入。小企业会计准则与所得税一致。,2023/3/19,72,三、扣除类准则与税法的差异子目录,1、职工薪酬问题 职工薪酬、企业年金、股份支付2、借款费用资本化问题3、“四税”的会计处理问题,2023/3/19,73,三、扣除类准则与税法的差异,总体上看，所得税中的扣除，在会计上实为成本、费用和损失（对应账户可

30、能是负债类账户）。会计处理：据实核算。所得税处理：1、据实扣除 2、不允许扣除 3、限额扣除 4、加计扣除,2023/3/19,74,三、扣除类准则与税法的差异,（一）职工薪酬问题 第9号准则职工薪酬 第10号准则企业年金基金 第11号准则股份支付 职工薪酬、企业年金的会计处理：,2023/3/19,75,三、扣除类准则与税法的差异,借：生产成本 制造费用 在建工程 研发支出 管理费用（包括全部的辞退福利）销售费用等 贷：应付职工薪酬职工工资,2023/3/19,76,三、扣除类准则与税法的差异,奖金、津贴和补贴 职工福利费 社会保险费 住房公积金 工会经费 职工教育经费 非货币性福利 辞退福

31、利 企业年金说明：借方科目按职工岗位分类，贷方明细科目由财政部规定，是编制附表的依据。,2023/3/19,77,三、扣除类准则与税法的差异,本准则所称职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或终止劳动合同关系而给予的各种形式的报酬。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。修订后，2014年7月1日后实施。,2023/3/19,78,三、扣除类准则与税法的差异,短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费，医疗保险费，工伤保险费和生育保险费等社会保险费（三险）；住房公积金，工会经费和职工教育经费，带薪缺勤，利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。（不包括养老

32、保险、失业保险、辞退福利,2023/3/19,79,三、扣除类准则与税法的差异,带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。利润分享计划，是指企业与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。,2023/3/19,80,三、扣除类准则与税法的差异,离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。（包括养老保险、失业保险等，补充养老保险在企业年金准则另列）,2023/3/19,81,三、扣除类准则与税法的差异,辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除

33、与职工的劳动合同关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。（如：买断工龄、企业裁员等，注意区分辞退福利与离职后福利）其他长期职工福利，是指除短期职工薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤（如内退）、长期残疾福利、长期利润分享计划等。,2023/3/19,82,2023/3/19,83,三、扣除类准则与税法的差异,税会差异：1、资本化的部分在企业所得税税前扣除并非一次性全部扣除。所以，对于工业企业等应区分哪些职工薪酬必须资本化，哪些职工薪酬可以费用化。2、所有职工薪酬都必须是实际支付以后才能在企业所得税前扣除，包括股权激励。3、小企业会计准则与企业会计准则一致。,

34、2023/3/19,84,三、扣除类准则与税法的差异,注意：个人所得税的规定与会计有差异（1）个人所得税应区分工资薪金与劳务报酬；（2）单位计提的工会经费、职工教育经费不列入个人所得税计税范围；（3）社保费单位支付部分免税，个人支付部分计税时可以扣除（财税200610号）；福利费、抚恤金、救济金免纳个人所得税（个人所得税法第4条）。,2023/3/19,85,三、扣除类准则与税法的差异,股份支付的会计处理：股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付工具的主要类型：1、以权益结算的股份支付：是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作

35、为对价进行结算的交易。（限制性股票和股票期权）2、以现金结算的股份支付：是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。（模拟股票和现金股票增值权）,2023/3/19,86,等待期（行权限制期）,禁售期,失效,行权有效期,授予日,可行权日,行权日,出售日,2023/3/19,87,三、扣除类准则与税法的差异,以现金结算的股份支付：借：成本费用类科目（按权益工具的公允价值计量）贷：应付职工薪酬（以现金结算）借：应付职工薪酬（以现金结算）贷：银行存款（借）或贷：公允价值变动损益 税法:行权时允许税前扣除,2023/3/19,88,三、扣除类准则与税法的差异

36、,以权益结算的股份支付：1、上市公司授予股权激励时，不做会计处理，但必须确定授予股票的公允价格（该价格是采取会计上规定的期权定价模型计算）。,2023/3/19,89,三、扣除类准则与税法的差异,2、等待期间，根据上述股票的公允价格及股票数量，计算出总额，作为上市公司换取激励对象服务的代价，并在等待期内平均分摊，作为企业的成本费用，其对应科目为待结转的“其他资本公积”。如果授予时即可行权，可以当期作为企业的成本费用。会计分录为：借：成本费用类科目 贷：资本公积其他资本公积,2023/3/19,90,三、扣除类准则与税法的差异,3、职工实际行权时，不再调整已确认的成本费用，只根据实际行权情况，确

37、认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的其他资本公积。会计分录为：借：银行存款借：资本公积其他资本公积 贷：股本 资本公积金股本溢价,2023/3/19,91,三、扣除类准则与税法的差异,4、如果股权激励计划到期限，职工没有按照规定行权，以前作为上市公司成本费用的，要进行调整，冲回成本和资本公积。,2023/3/19,92,三、扣除类准则与税法的差异,在税务处理上，按实际支付日确定作为成本费用，在确认企业建立的职工股权激励计划作为工资薪金扣除时，是按职工实际行权时该股票的公允价格与职工实际支付价格的差额和行权数量确定。这种确认方式与个人所得税保持一致。关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所

38、得税处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第18号,2023/3/19,93,三、扣除类准则与税法的差异,个人所得税相关规定：国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知 发文字号:国税函【2009】461号 发文日期:2009-08-24 以权益结算和以现金结算的股份支付均按职工薪酬计缴个人所得税。,2023/3/19,94,借款费用,（二）借款费用资本化问题借款费用准则 借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。注意：对于企业发行的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。,2023/3/19

39、,95,借款费用,借款费用确认的基本原则：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。关键：确定借款费用资本化期间（即从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间。）,2023/3/19,96,借款费用,1、为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定为专门借款利息费用的资本化金额，并应当在资本化期间

40、内，将其计入符合资本化条件的资产成本。,2023/3/19,97,借款费用,2、为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。一般借款应予资本化的利息金额应当按照下列公式计算：一般借款利息费用资本化金额累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率。,2023/3/19,98,借款费用,所占用一般借款的资本化率所占用一般借款加权平均利率所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数（所占用每

41、笔一般借款本金每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数）3、每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。,2023/3/19,99,借款费用,税会差异分析：相关的借款费用可以计入存货成本；（条例37、38条）：企业发生的借款费用，符合会计准则规定的资本化条件发生的合理的支出，应当资本化，计入相关资产成本，按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。费用化部分在当期扣除。,2023/3/19,100,借款费用,注意借款是否来源于关联方财税2008121号：一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准

42、予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为5：1；（二）其他企业，为2：1。,2023/3/19,101,借款费用,注意借款是否来源于金融机构国税函2009777号（自然人）国家税务总局公告201134号（金融机构定义）金融机构编码规范(2010年，中国人民银行发布）问：企业从小额贷款公司取得的贷款，其利息应如何扣除？答：据实扣除。,2023/3/19,102,三、扣除类准则与税法的差异,总结与企业所得税的比较：（1）资本化范围扩大到存货 所得税协调，如房开企业竣工前的

43、利息计入开发成本，竣工后转开发产品；注意土地增值税清算时将全部利息按财务费用处理。（2）资本化计算方法（协调）,2023/3/19,103,三、扣除类准则与税法的差异,所得税条例 第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。,2023/3/19,104,三、扣除类准则与税法的差异,（3）利率规定存在永久性差异 如从非金融机构（国家税务总局关于企业所得税若干问题

44、的公告2011年34号公告）和自然人（国税函 2009年777号）取得的借款，按同期同类贷款利率计算利息扣除。超过部分调增应纳税所得额。但从小额贷款公司取得的借款属于从金融机构取得的借款，其利息应据实扣除。,2023/3/19,105,三、扣除类准则与税法的差异,依据一：2011年34号公告 该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。（小额贷款公司是经省政府金融办批准从事贷款业务的）依据二：金融机构编码规范(2010年，中国人民银行发布)Z、其他：1、小额贷款公司。,2023/3/19,106,三、扣除类准则与税法的差异,（4）关联企

45、业借款规定存在永久性差异 一般企业债资比2:1（财税2008121号）超过部分调增应纳税所得额。,2023/3/19,107,三、扣除类准则与税法的差异,（三）“四税”的会计处理问题小企业会计准则营业税金及附加，是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。企业会计准则“四税”计入管理费用。注意土地增值税清算时，将“四税”仍按管理费用处理。,2023/3/19,108,所得税会计,确认递延税款的必要性（作用）：所得税费用与当期会计利润相匹配；减少因差异使税后利润波动。总之，

46、所谓“递延”最终是用来调整当期所得税费用的（绝对不可以调整应缴税费）现行的资产负债表债务法与原损益表债务法相比，途径不同（如原来调折旧费现在调资产，原来调工薪支出现在调负债），但终极目标相同。,2023/3/19,109,资产负债表债务法基本流程,资产账面价值 小于计税基础 可抵扣 确认 计入 暂时性 递延 所得税 差异 所得税 费用 资产 负债账面价值 大于计税基础,2023/3/19,110,资产负债表债务法基本流程,资产账面价值 大于计税基础 应纳税 确认 计入 暂时性 递延 所得税 差异 所得税 费用 负债 负债账面价值 小于计税基础,2023/3/19,111,所得税会计,第一笔：借：所得税费用本期 贷：应交税费所得税第二笔：借或贷：递延所得税资产借或贷：所得税费用递延 贷或借：递延所得税负债,