第九章报表审计中对特殊事项的关注主讲老师叶新宇.ppt
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1、第九章报表审计中对特殊事项的关注,主讲老师:叶新宇,掌握对期初余额/比较数据关注掌握对期后事项关注掌握对或有事项关注掌握对持续经营的关注掌握对其他信息的关注,学习目的与要求,9.1 期初余额/比较数据审计,9.1.1 期初余额/比较数据审计范围(一)比较数据 作为本期财务报表组成部分的上期对应数和相关披露。上期对应数主要指报表中列示的与本期对应的上期数,以及在附注中列示的报表项目上期数的明细资料等。相关披露主要指附注中的文字描述或说明,如财务报表的编制基础,遵循会计准则的声明,重要会计政策、会计估计的说明,会计政策、会计估计变更以及差错更正的说明,以及需要披露的关联方关系及其交易等其他重要事项
2、,注意:比较数据本身不构成完整的财务报表,应当与本期相关的金额和披露联系起来阅读。,9.1.1 期初余额/比较数据审计范围,(二)期初余额 期初已存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础,反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果。期初余额与审计师首次接受委托相联系,是审计师首次接受委托时的比较数据。首次接受委托的情况:一是首次接受审计;二是更换事务所 首次接受委托时对比较数据的审计要求“比较数据”视为期初余额,确定:期初余额不存在对本期报表产生重大影响的错报;上期期末余额已正确结转至本期或适当情况下已做出重新表述。,(三)期初余额审计目标,9.1.1 期初余额/比较数据审计范围 续,
3、证实:(1)期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报;(2)上期期末余额已正确结转至本期,或在适当的情况下已作出重新表述;(3)被审计单位一贯运用恰当的会计政策,或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报(包括披露),9.1.1 期初余额/比较数据审计范围 续2,(四)审计范围 限于评价比较数据是否正确列报和适当分类;评价比较数据的内容:(1)评价比较数据会计政策是否一致;不一致是否已经做出适当调整和充分披露;(2)评价比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露是否一致;不一致是否已经做出适当调整和充分披露。,9.1.2 审计程序,(一)期初余额审计可供选择的审计程序1.考虑客户运
4、用会计政策的恰当性和一贯性 1)了解、分析客户所选用的会计政策是否恰当;2)会计政策是否在每一会计期间和前后各期得到一贯执行;3)会计政策发生变更,应审核其变更理由是否充分。2.考虑前任审计师是否具备独立性和专业胜任能力;,9.1.2 审计程序 续,3.上期报表由前任CPA审计情况,征得客户的书面同意,经前任许可后,查阅前任CPA的工作底稿;前任审计工作底稿中的所有重要审计领域 评价资产负债表重要账户期初余额的合理性 复核前任建议调整分录和未更正错报汇总,并评价其对当期审计的影响 4.上期报表未经审计或审计结论不满意时的审计程序 对流动资产和流动负债,通过本期实施的审计程序获取部分审计证据。对
5、非流动资产和非流动负债,检查形成期初余额的会计记录和其他信息。在某些情况下,可向第三方函证期初余额,或实施追加的审计程序。,9.1.2 审计程序 续2,(三)期初余额审计对审计报告的影响 1、实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据保留意见或无法表示意见;2、期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报,错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报保留意见或否定意见;3、与期初余额相关的会计政策未在本期得到一贯运用,且变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报保留意见或否定意见;4、前任对上期财务报表出具了非标准审计报告,导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大
6、,应当对本期财务报表出具非标准审计报告。,9.1.2 审计程序 续3,(二)比较数据审计可供选择的审计程序 1.连续审计的审计程序审查比较数据采用的会计政策与本期数据采用的会计政策是否一致;不一致是否已经做出适当调整和充分披露;审查比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露是否一致;不一致是否已经做出适当调整和充分披露。,9.1.2 审计程序 续4,2.针对上期报表出具了非无保留意见的审计报告 上期导致非无保留意见的事项仍未解决)如未解决事项导致对本期数据出具非无保留意见,应在审计报告中对比较数据和本期数据发表非无保留意见;2)如果未解决事项不导致对本期数据出具非无保留意见的审计报告,应在审计
7、报告中对比较数据发表非无保留意见;上期导致非无保留意见的事项已解决1)已经解决,并已在本期财务报表中得到恰当处理,对比较数据和本期数据发表无保留意见;2)已解决,但对本期仍然很重要在审计报告中增加强调事项段(不改变审计意见类型),9.1.2 审计程序 续5,4.识别出比较数据存在重大错报,应要求管理层更正比较数据。如果管理层拒绝更正,应出具恰当的非无保留意见的审计报告。比较数据出现重大错报的情形:1上期财务报表存在重大错报,该报表虽经审计,但CPA因未发现而未在针对上期报表出具的审计报告中对该事项发表非无保留意见,本期财务报表中的比较数据未作更正;2上期财务报表存在重大错报,该财务报表未经审计
8、,比较数据未作更正;3上期财务报表不存在重大错报,但比较数据与上期财务报表存在重大不一致,由此导致重大错报;4上期财务报表不存在重大错报,但在某些特殊情形下,比较数据未按照会计准则和相关会计制度的要求适当调整和列报。,9.1.2 审计程序 续6,3.注意到影响上期财务报表的重大错报,而以前未就该重大错报出具非无保留意见:1)管理层更正了上期财务报表,并重新出具了针对上期报表的审计报告;应获取充分、适当的审计证据,以确定比较数据与更正后的上期报表一致;2)管理层未更正上期财务报表,也未重新出具针对上期财务报表的审计报告;且比较数据未经恰当重新表述和充分披露,应对本期财务报表出具非无保留意见的审计
9、报告;说明比较数据对本期财务报表的影响;3)管理层未更正上期财务报表,也未重新出具针对上期财务报表的审计报告;但比较数据已在本期财务报表中恰当调整和列报,在审计报告中增加强调事项段,说明这一情况。,9.2 期后事项的审计,9.2.1 期后事项涵义,期后事项资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。,9.2.1 期后事项涵义,年度会计报表,期后事项,期后事项,1月1日,12月31日,审计报告日,报表公布日,应负适当审计责任,应负审计责任,负主动查找并审计责任,没有责任专门查找,但对已获知的事项负审计责任,期后事项,仅具有关注责任,期后事项对CPA的影响,9.2.1 期后事
10、项涵义 续,指被审计单位董事会或类似机构批准财务报表报出的日期,指被审计单位对外披露已审计财务报表的日期。,通常与财务报表批准日是相同的日期,9.2.2 期后事项种类,资产负债表日后调整事项对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项;资产负债表日后非调整事项指表明资产负债表日后发生的情况的事项。区分期后事项类型的关键是确定期后事项主要情况出现的时间:如果事项的主要情况出现在资产负债表日之前,会计报表进行调整;如果事项的主要情况出现在资产负债表日之后,就需要披露。例:审查04年报表,04年发生侵权,05年判决,则作为调整事项。被审单位05年1月中旬侵权,2月判决,则需披露。,9.2
11、.2 期后事项种类 续,(一)资产负债表日后调整事项包括:1.资产负债表日后诉讼案件结案,法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务,需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债,或确认一项新负债。2.资产负债表日后取得确凿证据,表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。3.资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。4.资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。,9.2.2 期后事项种类 续2,(二)资产负债表日后非调整事项 1.资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。2.资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化
12、。3.资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。4.资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。5.资产负债表日后资本公积转增资本。6.资产负债表日后发生巨额亏损。7.资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。8.资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润,不确认为资产负债表日的负债,但应当在附注中单独披露。,案例分析,【例】广东省某厂生产的燃气热水器,消费者在使用过程中发生了中毒事件,其家属已提起控诉,向厂家索赔100万元。注册会计师正在对该厂2000年的年度会计报表进行审计,其净资产共500万元。于2001年2月25日完成了全部的审计工作。若厂家于200
13、0年11月被起诉,该案也于2001年2月10日审理完毕,法院认为,其中毒原因是由于热水器质量问题造成的,应赔偿消费者100万元。属于调整的期后事项(第一类)若厂家于2001年1月被起诉,该案也于2001年2月10日审理完毕,法院认为,其中毒原因是由于热水器质量问题造成的,应赔偿消费者100万元。属于非调整期后事项(第二类)若厂家于2000年11月被起诉,该案在审计结束前,还未审理完毕。属于或有事项。,9.2.3 审计程序,截至审计报告日发生的期后事项(第1时段)主动识别应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项,并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响,进而确定是进行调整,还是披露。审计程序:
14、时间尽量在接近审计报告日实施审计程序。1.复核管理层建立的用于确保识别期后事项的程序;2.查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要,并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项;3.查阅最近的中期财务报表,如认为必要和适当,还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告;4.向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项;5.向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项。,9.2.4 对财务报告/审计报告的影响,(一)第一时段期后事项时的影响 如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项,注册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得到恰当的会计处理并予以充分披露。,9.2.4
15、 对财务报告/审计报告的影响 续,(二)第二时段期后事项时的影响 管理层修改财务报表 根据具体情况实施必要的审计程序,并针对修改后的财务报表出具新的审计报告和索取新的管理层声明书。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。管理层拒绝修改财务报表且审计报告未提交给客户 出具保留意见或否定意见的审计报告。管理层拒绝修改财务报表且审计报告已提交给客户 通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。如果财务报表仍被报出,应采取措施(采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见)防止财务报表使用者信赖该审计报告。,9.2.4 对财务报告/审计报告的影响 续2,(三)第三
16、时段期后事项的影响财务报表报出后发现的事实 没有义务针对财务报表作出查询。需要采取行动满足的条件(只有同时):1)这类期后事项应当是在审计报告日已经存在的事实。2)该事实如果被CPA在审计报告日前获知,可能影响审计报告。修改财务报表,注册会计师应采取必要的措施:1)实施必要的审计程序(例查阅法院判决文件、复核会计处理或披露事项,确定管理层对财务报表的修改是否恰当);2)复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况;并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。3)新的审计报告应当增加强调事项段,提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说明,以及出具
17、的原审计报告。,9.2.4 对财务报告/审计报告的影响 续3,管理层未采取任何行动采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告,并将拟采取的措施通知治理层。临近公布下一期财务报表时的处理已临近公布下一期财务报表或下一期财务报表已编制完成,且能够在下一期财务报表中进行充分披露根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表,并出具新的审计报告。注意:根据公开发行证券的公司信息披露编报规则第19号财务信息的更正及相关披露规定,如果CPA知悉在审计报告日已存在的、对审计报告有影响的第三时段期后事项,尽管已经临近公布下一期财务报表,仍应按中国证券监督管理委员会的规定,提请管理层修改财务报表。,
18、案例分析,【例题】注册会计师应当设计和实施必要的审计程序,获取充分、适当的审计证据,以确定审计报告日至财务报表报出日发生的、需要在财务报表中调整和披露的事项是否均已得到识别。()【答案】【例题】B注册会计师对乙公司207年度财务报表出具审计报告的日期为208年2月15日,乙公司对外报出财务报表的日期为208年2月20日。在完成审计档案的归整工作后,可以变动审计工作底稿的是()。A208年5月5日,乙公司发生火灾,烧毁一生产车间,导致生产全部停工 B208年5月10日,法院对乙公司涉讼的专利侵权案作出最终判决,乙公司赔偿原告2 000万元。207年12月31日,该案件尚在审理过程中,由于无法合理
19、估计赔偿金额,乙公司在207年度财务报表中对这一事项作了充分披露,未确认预计负债 C208年5月15日,B注册会计师知悉乙公司207年12月31日已存在的、可能导致修改审计报告的舞弊行为 D208年5月20日,乙公司收回一笔206年已经注销的应收账款,金额为1 000万元【答案】C,总结,不管在任何阶段,如果需要修改了财务报表时:1.提请被审计单位修改财务报表;2.如果管理层修改了财务报表,应实施必要的审计程序;3.针对修改后的财务报表,应当出具新的审计报告;4.管理层未采取任何行动时的处理且审计报告已报出,应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。,总结 续,9.3 或有事项的审计,9.
20、3.1 或有事项及其种类 或有事项过去的交易或事项形成的,其结果须由某些未来事项的发生或不发生时才能决定的不确定事项。主要包括:未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证(含产品安全保证)、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。,9.3.2 或有事项确认和计量,预计负债按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。所需支出存在一个连续范围,且该范围内各种结果发生的可能性相同的,最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。在其他情况下的处理:涉及单个项目的,按照最可能发生金额确定。涉及多个项目的,按照各种可能结果及相关概率计算。,9.3.2 或有事项确认和计量 续,预计负债的会计处理借:管理
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