邮政所得税培训.ppt

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1、1,中国邮政会计核算办法培训 所得税,中国邮政集团公司财务部2009年10月,主要内容,一、所得税会计概述二、资产负债表债务法三、列报和披露四、新旧衔接,一、所得税会计概述,所得税的开征与立法促进了所得税会计核算对象的产生,一、所得税会计概述,会计与税收的关系：遵从不同的原则、服务不同的目的会计的目的是为了真实完整地反映企业的财务状况、经营业绩，以及财务状况变动的全貌，为政府部门、投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用者提供有用的决策信息；税法的主要目的是取得国家财政收入，对经济和社会发展进行调节，保护纳税人的权益。,一、所得税会计概述,应付税款法,原所得税会计,纳税影响法：递延法2.

2、收入费用观债务法,所得税会计的发展,一、所得税会计概述,收入费用观债务法,资产负债观债务法,以收费费用观会计理念为基础，优先考虑的是收入和费用的直接确认和计量，因所得税产生的递延税款的确认采用倒挤的方式，使递延税款不符合资产或负债的定义。,以资产负债观会计理念为 基础，优先考虑的是资产负债的计量，更重视资产负债的真实和公允。通过比较资产、负债按会计准则确定的账面价值与按税法确定的计税基础之间的暂时性差异，确认相关的所得税资产与负债，在此基础上确认所得税费用。,主要内容,一、所得税会计概述二、资产负债表债务法三、列报和披露四、新旧衔接,二、资产负债表债务法,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性

3、（二）计算所得税费用的方法（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异（四）递延所得税资产和负债的确认（五）所得税费用的确认和计量,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性,某些收入和费用在会计上和纳税上的处理不同，从而造成会计利润与应纳税所得额不同 递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的减少或增加,递延所得税资产和负债的确认体现了：权责发生制原则交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认 配比原则同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性,递延所得税资产和负债的设置使得：1.所得税费用与当期会计利润相配比 2.减少由于税法规定

4、与会计准则不一致产生的税后利润的波动,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性,例:某公司每年税前利润总额为1000万元,2007年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2008年,假定适用的所得税税率为25%会计处理:2007年计入损益税收处理:实际发生时允许税前扣除,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性,如果不确认递延所得税资产和负债,则:2007 2008税收:利润总额 1000 1000 预计保修费用 200(200)应纳税所得额 1200 800会计:所得税费用(300)(200)净利润 700 800,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性,如果确认递延所得税资产和负债,则

5、:2007 2008税收:利润总额 1000 1000 预计保修费用 200(200)应纳税所得额 1200 800会计:当期所得税(300)(200)递延所得税 50(50)净利润 750 750,二、资产负债表债务法,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性（二）计算所得税费用的方法（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异（四）递延所得税资产和负债的确认（五）所得税费用的确认和计量,（二）计算所得税费用的方法,按会计准则确定除递延所得税资产和负债外的其他资产和负债的账面价值以现行税法为基础，确定资产负债的计税基础比较资产、负债的账面价值与计税基础，确认递延所得税资产或负债按应纳税所得额和适用税

6、率，计算当期应交企业所得税确定利润表中的所得税费用（当期所得税递延所得税）,如何计算？,（二）计算所得税费用的方法,以资产负债表为基础计算递延所得税资产和负债:资产/负债的账面价值 资产/负债的计税基础（）暂时性差异 适用的税率:%递延所得税资产/负债,二、资产负债表债务法,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性（二）计算所得税费用的方法（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异（四）递延所得税资产和负债的确认（五）所得税费用的确认和计量,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,1、资产的计税基础概念:指按照税法规定,该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额资产的计税基础

7、=未来可税前列支的金额如果该资产所产生的未来经济利益无需纳税,则资产的计税基础即为其账面价值,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,2、负债的计税基础概念：指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额,即负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额一般情况下，负债的清偿不会影响到损益或应纳税所得额的计算，但某些情况下如果构成负债的金额全部或部分能够税前扣除，则构成会计与税收的差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,3、暂时性差异（1）概念指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。暂时性差异账面价值计税基础,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（2）暂时性差异与永久性

8、差异的区别永久性差异会计与税法的永久性的差异，仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题永久性差异账面价值与计税基础相同暂时性差异账面价值与计税基础不同,利润表债务法,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（2）暂时性差异与永久性差异的区别会计上作收益,税法规定免税的收入利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入国债利息收入,23,从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角度不形成暂时性差异例：作为持有至到期投资核算的国债借：持有至到期投资 3000 贷：银行存款 3000当期确认国债利息收入：借：持有至到期投资 50 贷：投资收益 50利润表：国债利息收入免所得税，形成

9、永久性差异资产负债表：账面价值=3050 计税基础=3000 虽形成差异但不产生计税影响。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,计算会计利润时可予扣除的费用,计税时不允许扣除超过标准的业务招待费非广告性赞助支出非公益救济性捐赠等一般不体现为资产负债表项目,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,不构成税前会计利润,但计算应纳税所得额时作为收益将自产商品对外捐赠、分配给股东等关联交易销售商品，售价偏低按正常价格调整一般不体现为资产负债表项目，如用于在建工程，则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（3）暂时性差异与时间性差异的区别与联系暂时性差异：

10、从资产和负债看，是一项资产或负债的计税基础和账面价值的差额，随时间转移会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。时间性差异：应税收益和会计收益的差额，在一个期间内形成，可在随后的一个或几个期间内转回。其成因是由于会计准则或制度与税法在收入与费用确认和计量时间上存在差异。,利润表债务法,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（3）暂时性差异与时间性差异的区别与联系时间性差异：从利润表出发，仅涉及到对利润表有影响的项目因此，暂时性差异包括所有时间性差异从利润表形成的时间性差异，从资产负债表角度形成暂时性差异（包括如可供出售金融资产等对利润表无影响但影响所有者权益

11、的项目）,28,如交易性金融资产公允价值变动：利润表 资产负债表公允价值变动损益 1000 交易性金融资产 1000借：交易性金融资产-公允价值变动 1000 贷：公允价值变动损益 1000 CA TB交易性金融资产 1000 0暂时性差异1000万时间性差异1000万,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,29,如可供出售金融资产公允价值变动：利润表 资产负债表 公允价值变动计入权益 利润表无变动 可供出售金融资产 1000借：可供出售金融资产-公允价值变动 1000 贷：资本公积 1000 CA TB可供出售金融资产 1000 0暂时性差异1000万时间性差异 0,（三）资产、负债的计税

12、基础和暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（4）暂时性差异可分为应纳税时间性差异和可抵扣时间性差异：,将导致在销售/使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额,将导致在销售/使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额,可抵扣暂性差异,应纳税暂时性差异,什么情况下产生可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异？,暂时性差异:资产 负债账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异(递延所得税负债)(递延所得税资产)账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异(递延所得税资产)(递延所得税负债),（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时

13、性差异,应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为200万元 计税基础为150万元 未来纳税义务增加负债负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为100万元 计税基础为120万元 计税基础账面价值100可从未来经济利益中扣除的金额（20）120 未来应税所得基础上调增负债,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,可抵扣暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为150万元 计税基础为200万元 未来纳税义务减少资产负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为120万元 计税基础为100万元 计税基础账面价值120可从未来经济利益中扣除的金额（2

14、0）100 未来应税所得基础上调减资产,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,递延所得税资产负债：,应纳税暂时性差异,可抵扣暂时性差异,递延所得税负债,递延所得税资产,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,1、交易性金融资产初始计量金额：会计与税法规定相同后续计量：税法规定 资产在持有期间的增值或减值，不得调整其计税基础，因公允价值变动而产生的收益不计入应纳税所得额，待处置时一并计算计入应纳税所得额。会计处理 交易性金融资产，期末以资产的公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,1、交易性金融资产例：2007年10月，A公司自二级市场购买股票用于短期

15、获利，支付价款1,600万元，作为交易性金融资产核算。2007年12月31日，该项股票的市场价格为1,760万元。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,账面价值：该资产期末的账面价值为1,760万元计税基础：因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其期末计税基础应维持原取得成本不变，即为1,600万元。暂时性差异账面价值1,760万元-计税基础1,600万余=160万元，账面价值计税基础，为应纳税暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额，导致A公司应交所得税的增加。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,2.长期股权投资 构成企业改

16、组的情况,视改组前后经营的连续性及权益的连续性及非股权支付额的比例,区分免税改组与应税改组 免税改组-以账面价值或公允价值计量，账面价值为计税基础 应税改组-以账面价值或公允价值计量，公允价值为计税基础 其他不构成改组的情况下,以公允价值计量,即长期股权投资的计税基础一般为其公允价值,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,长期股权投资产生暂时性差异的主要原因：（1）权益法核算下的长期股权投资的初始投资成本；（2）采用权益法核算的长期股权投资，应享有被投资单位其他权益变动的份额。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（1）权益法核算下的长期股权投资的初始成本会计规定：以支付的货币或非货币性

17、资产的公允价值和相关税费作为初始投资成本，公允价值与账面价值的差额计入当期损益。权益法下，长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税法规定：通过支付现金取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得投资资产的，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,分析如果长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被

18、投资单位可辨认净资产公允价值份额的，长期股权投资的投资成本与计税基础相同，不产生暂时性差异；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，长期股权投资的投资成本大于计税基础，从而产生应纳税暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A公司以2000万元取得B公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为7000万元。A公司能够对B公司施加重大影响。该长期股权投资的初始投资成本为2000万元；投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额为2100万元，两者之间的差额100万元，调整长期股权投资的账面价值。因此期末账面价值2100万元计

19、税基础2000万元账面价值计税基础，形成应纳税暂时性差异100万元。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（2）权益法核算下，应享有被投资单位其他权益变动的份额采用“权益法”核算时，投资企业对于被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动，应按照被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，调整长期股权投资的账面价值和资本公积，导致调整后账面价值与计税基础不相等，产生暂时性差异。(调增，应纳税；调减，可抵扣),（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（3）对于采用权益法核算的长期股权投资，持有投资期间在被投资单位实现净利润或发生净损失时，投资企业按照持股比例计算应享有的部分

20、，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时确认为各期损益。在长期股权投资的账面价值因确认投资损益变化的同时，其计税基础不会随之发生变化。税法规定：居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即投资企业在未来期间自被投资单位分得的现金股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产生计税影响。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A公司207年1月2日以6 000万元取得B公司30的有表决权股份，拟长期持有，投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为18 000万元。B公司207年实现净利润2 300万元，未发生影响权益变动的其他交易或事项。A公司及B公司均为居民企业，适

21、用的所得税税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。账面价值：初始投资成本（6 000万元）大于应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额（5 400万元），投资成本为6000万元。期末确认投资损益，增加账面价值690万元，年末账面价值6690万元。计税基础：取得时成本为6 000万元；期末对于应享有被投资单位的净损益不影响长期股权投资的计税基础，计税基础仍为6 000万元。因分得股利的投资收益免税，因此该差异对未来不产生计税影响。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,3.可供出售金融资产取得时点上，实际成本与计税基础相同后续计量：会计按公允价值，增加资产成本，同时确认资本公积税法维持

22、原计税基础确认递延所得税与公允价值变动处理一致，不计入当期损益，调整资本公积,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：2007年11月，A公司自二级市场购买基金拟长期持有获利，支付价款1,000万元，作为可供出售金融资产核算。2007年12月31日，该项股票的市场价格为800万元。账面价值：期末的账面价值为800万元。计税基础：期末计税基础应维持原取得成本不变，即为1,000万元。账面价值与计税基础之间产生了200万元的可抵扣暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会减少未来期间的应纳税所得额，导致A公司应交所得税的减少。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,4.投资性房地产（1）成本

23、模式，除折旧、摊销和减值因素外，不存在其他差异例：一项用于出租的房屋，取得成本为500万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧，使用年限为10年，净残值为0。计提了一年的折旧后账面价值：400万元 计税基础：450万元账面价值计税基础50万元0，产生可抵扣暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（2）按公允价值模式计量会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为2000万元，使用年限50年。取得以后作为投资性房地产核算。一年后：会计账面价值为该时点的公允价值，

24、假定为2100万元税收规定的计税基础为成本2000万元扣除摊销额后的金额，1960万元，即就该项土地使用权可从企业未来经济利益流入中税前扣除的金额账面价值计税基础140万元0，产生应纳税暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,5.固定资产会计：实际成本累计折旧减值准备税收：实际成本累计折旧产生暂时性差异的原因：（1）折旧年限不同；（2）折旧方法不同；（3）计提减值准备等。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税法规定 1.折旧方法及残值率 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，

25、不得变更。2.折旧年限国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税法规定（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税法规定3.税收优惠 企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法,采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采

26、取双倍余额递减法或者年数总和法。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,5.固定资产例：A公司于2006年12月10日取得某项固定资产，原值为200万，税法规定折旧年限为10年，而会计上预计使用年限为5年，税法与会计均按年限平均法计提折旧且净残值为0。2007年12月31日，该项固定资产无减值迹象。2007年12月31日账面价值 20040160万元2007年12月31日计税基础20020=180万元账面价值与计税基础的差-20万元（账面价值计税基础），将于未来期间抵减企业应纳税所得额（可抵扣暂时性差异）。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,5.

27、固定资产例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为20年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备，则该时点上账面价值1000505080820万元计税基础100010090810万元暂时性差异82081010万元0，应纳税暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,6.无形资产会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备税收：计税基础实际成本累计摊销,（三）资产、负债的计

28、税基础和暂时性差异,税法规定 1.无形资产按照直线法计算的摊销，准予扣除。2.无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或无形资产有关法律或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税法规定 3.企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,无形资产账面价值与计税基础有区别的情况：（1）内部研发形成的无形资产；

29、（2）使用寿命不固定的无形资产；（3）计提减值准备。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2 000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1 200万元。税法规定，研究开发支出未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,当期发生的研究开发支出中，按照会计准则规定应予费用化的金额为800万元

30、，形成无形资产的成本为1 200万元，即期末所形成无形资产的账面价值为1 200万元。A企业当期发生的2 000万元研究开发支出，按照税法规定可在当期税前扣除的金额为1 200万元。所形成无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为1 800万元，其计税基础为1 800万元，形成暂时性差异600万元。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,该内部开发形成的无形资产的账面价值与其计税基础之间产生的600万元暂时性差异系资产初始确认产生的，确认资产既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照准则规定，不确认暂时性差异的所得税影响。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A公司于2007年1月1日取

31、得一项无形资产，取得成本为1,500万元。该公司无法合理预计其使用年限，将其作为使用寿命不确定的无形资产。2007年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明其未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按10年摊销，摊销金额允许税前扣除。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,无形资产账面价值 A企业在会计核算时将其所为使用寿命不确定的无形资产，不进行摊销，期末未计提减值，因此账面价值为1,500万元。无形资产计税基础15001500/10=1350万元。该项无形资产的账面价值与其计税基础之间的差额150万元，将于未来期间计入企业的应纳税所得额。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,7、

32、计提了减值准备的资产应收款项存货固定资产无形资产采用成本模式进行后续计量的投资性房地产长期股权投资其他计提减值的资产,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,按会计准则规定，企业应与期末对发生减值的资产计提减值准备税法规定，资产在发生实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因减值准备的提取而变化，造成在计提减值准备后，资产的账面价值与计税基础之间的差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A公司2007年购入原材料成本为5000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，2007年资产负债日估计该原材料的可变现净值为4000万元。账面价值4000万元（计提了1000万的跌价

33、准备）计税基础5000万元账面价值与计税基础差额1000万元，会减少企业在未来期间的应纳税所得额（可抵扣暂时性差异）,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,8、预计负债因销售商品提供售后服务确认的预计负债；因解除与员工劳动关系而产生的预计负债；因担保产生的预计负债；因其他原因产生的预计负债。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,8、预计负债会计:按或有事项准则判断,对估计将支付的金额确认预计负债税收:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除,取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,8、预计负债因税法规定在实际发生时扣除，因此预计负债的

34、计税基础账面价值未来期间可税前抵扣金额0；负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,8、预计负债例:企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生三包费用。预计负债的账面价值：100万元预计负债的计税基础账面价值100万可从未来经济利益中扣除的金额100万0可抵扣暂时性差异100万元,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例:假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就

35、该项担保收取与相应责任相关的费用。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除账面价值：1000万元计税基础账面价值1000万元可从未来经济利益中扣除的金额01000万元不产生暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,9、预收账款会计：不符合收入确认条件，作为负债反映税收：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映例：企业收到客户的一笔款项80万元，因不符合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳税所得额账面价值：80万元计税基础：账面价值80万元可从未来经济利益中扣除的金额80万元0,（三）资产、

36、负债的计税基础和暂时性差异,如果税法规定的收入确认时点与会计准则保持一致，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额则该负债的计税基础账面价值80万元可从未来经济利益中扣除的金额080万元，不产生暂时性差异。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,10、应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债税收：实际发放的工资方可税前扣除,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,例：A公司2007年末应付职工薪酬账面余额为50万元，均为2007年12月份计提的工资。2007年1月份发放2006年12月份计提的工资额为50万元。应付职工薪酬账面

37、价值50万元；计税基础50500；（当年提而未发的工资，将在次年发放并全额税前扣除。）账面价值计税基础，形成可抵扣暂时性差异50万元，减少A公司未来期间的应纳税所得额。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,11.其他负债 按照负债计税基础的确定原则计算确定例：企业当期应交纳的违反有关规定的罚款和滞纳金为10万元。会计：计入费用，同时确认其他应付款税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除账面价值：10万元计税基础账面价值10万元可自未来经济利益中扣除的金额010万元不产生暂时性差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,12.特殊交易中产生资产、负债计税基础的确定（1）非同一控制下的企业合并中，

38、购买方对于合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债按公允价值计量如果按照税法规定，该企业合并为应税改组，不会造成差异 如果按照税法规定，该企业合并为免税改组，税收上维持有关资产、负债的原账面价值，会计上按公允价值确认，则会造成差异,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（2）可抵扣亏损 企业年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度所得弥补，但结转期限最长不超过五年。可抵扣亏损与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,（3）按税法规

39、定，当期不能全额扣除，而向以后年度结转的扣除的事项，如：实际发生的超过2.5%的职工教育经费，准予在以后年度结转扣除。企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异,税款抵减（结转扣除事项等）与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得税资产。例：A公司2007年12月31日亏损100万，预计未来5年有足够的应纳税所得额弥补该亏损，则A公司应于2007年末确认递延所得税

40、资产100X2525万元。,二、资产负债表债务法,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性（二）计算所得税费用的方法（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异（四）递延所得税资产和负债的确认（五）所得税费用的确认和计量,（四）递延所得税资产和负债的确认,1.递延所得税负债的确认2.递延所得税资产的确认,（四）递延所得税资产和负债的确认,1.递延所得税负债的确认原则:除某些特殊情况外，对于所有应纳税暂时性差异,均应确认相关的递延所得税负债。适用税率的选择，按照应纳税暂时性差异预计转回期间适用的税率计量。我国企业在不同年度适用企业所得税率一般不会发生变化，享受优惠政策的企业除外。,怎么样确认？,（四）递

41、延所得税资产和负债的确认,1.递延所得税负债的确认除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得的资产负债相关的应纳税暂时性差异外，在确认递延所得税负债时，应增加利润表中的所得税费用。借：所得税费用 贷：递延所得税负债,（四）递延所得税资产和负债的确认,例:企业于2008年1月1日购入某项环保设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为200万元，使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列折旧。不考虑中期报告的影响，企业在2008年资产负债表日，按照会计准则规定计提的折旧额为20万元，计税时允许扣除的折旧额为40万元，则该时点上该项固定资产的账面价值

42、180万元与其计税基础160万元的差额构成应纳税暂时性差异，如其适用的所得税税率为25，应确认5万元的递延所得税负债。,（四）递延所得税资产和负债的确认,不确认递延所得税负债的特殊情况:（1）商誉的初始确认会计：合并成本取得净资产公允价值税法：免税合并下，商誉的计税基础为0准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债,不确认为递延所得税负债的事项,不确认递延所得税负债的特殊情况:（2）同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：该项交易不是企业合并；交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额；初始确认后，同一资产或负债可能还会发生额外的暂时性差异，新产生的暂时性差异不是因初始确认时产生

43、，其递延所得税影响应予确认。,不确认为递延所得税负债的事项,不确认递延所得税负债情形例：企业购入一项固定资产1,000元，按5 年直线法折旧，税率为25%。因未取得合法发票，其计提的折旧不得在税前列支，处置时其初始成本也不得抵扣应纳税所得额。,不确认为递延所得税负债的事项,不确认递延所得税负债情形分析由于该固定资产的账面价值与其计税基础(0)之间的暂时性差异(1,000)是由于资产的初始确认产生的，且其不是因企业合并产生的，交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，因此不确认递延所得税负债250元(1,000 x 25%)。第2 年，该固定资产的账面价值为800，其计税基础仍是零，企业仍

44、不应确认相应的递延得税负债200元(800 x 25%)，因为该项暂时性差异仍是由该资产的初始计量产生的。,不确认为递延所得税负债的事项,不确认递延所得税负债情形（3）同时满足下列条件的对子公司、合营企业或联营企业的长期股权投资：投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。,（四）递延所得税资产和负债的确认,1.递延所得税负债的确认2.递延所得税资产的确认,（四）递延所得税资产和负债的确认,2.递延所得税资产的确认：（1）原则：应以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时,包括以下两个

45、方面:一是未来期间的正常生产经营所得二是以前期间的应纳税暂时性差异转回产生的应税所得,（四）递延所得税资产和负债的确认,除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得的资产负债相关的可抵扣暂时性差异外，在确认递延所得税资产时，应减少利润表中的所得税费用。借：递延所得税资产 贷：所得税费用确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产和负债不要求折现。,（四）递延所得税资产和负债的确认,（2）不确认递延所得税资产的特殊情况某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中

46、产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产,（四）递延所得税资产和负债的确认,（3）按税法规定可结转以后年度的亏损视同可抵扣暂时性差异，以未来期间可取得的应税所得为限，确认相关的递延所得税资产如果亏损额较大,且缺乏证据表明企业未来期间将会有足够的应纳税所得额时,不应确认递延所得税资产 在估计未来期间的应税所得时，应有足够的证据,（四）递延所得税资产和负债的确认,递延所得税资产 限制确认例：C公司于20X5 年12 月31 日的可抵扣暂时性差异为10,000万，应纳税暂时性差异3,000万，该可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异均将于20X6 年度转

47、回。预计20X6 年度的应纳税所得额为1,000万，假若企业在20X6 年后五年内均不能获得应纳税所得额，也未实施任何税务计划，所得税率为25%。,（四）递延所得税资产和负债的确认,递延所得税资产 限制确认【分析】由于可抵扣暂时性差异在预计转回的期间，仅能获得预计同期转回的应纳税暂时性差异3,000，以及应纳税所得额1,000万可以抵扣，因此于20X5 年12 月31 日确认的递延所得税资产金额为1,000万（4,000万 x 25%）。,（四）递延所得税资产和负债的确认,（4）递延所得税资产的后续计量 递延所得税资产的全部或部分经济利益无法实现时，应计提减值准备，该减值准备允许转回。,（四）

48、递延所得税资产和负债的确认,例：递延所得税资产：预计产品保修费用预计负债账面价值 200计税基础（200200）0可抵减暂时性差异 200适用税率25 递延所得税资产 50因预付未来税款而确认的一项资产,二、资产负债表债务法,（一）确认递延所得税资产和负债的必要性（二）计算所得税费用的方法（三）资产、负债的计税基础和暂时性差异（四）递延所得税资产和负债的确认（五）所得税费用的确认和计量,（五）所得税费用的确认和计量,所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个部分，其中：当期所得税应纳税所得额当期适用税率递延所得税（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）,（

49、五）所得税费用的确认和计量,递延所得税的确认：一般情况下 利润表企业合并 商誉确认时记入权益的交易 记入权益,（五）所得税费用的确认和计量,递延所得税资产/负债对应的影响：损益（所得税费用收益）商誉权益所得税费用（收益）当期所得税费用递延所得税费用（收益）,（五）所得税费用的确认和计量,例：所得税费用的计算：期末的递延所得税资产 40期初的递延所得税资产 100递延所得税费用 60当期所得税费用 80所得税费用合计 140借：所得税 140 贷：应交税金应交所得税 80 递延所得税资产 60,（五）所得税费用的确认和计量,例：某公司2002年、2003年和2004年，每年当期应交所得税均为16

50、,000(假定适用税率为40%);于2002年计提资产减值准备30,000,无其他会计和税法差异(当年计提的减值准备中,预计于2003年实际发生20,000,于2004年实际发生10,000,假定适用税率保持不变，提取的减值准备按会计准则规定允许转回),（五）所得税费用的确认和计量,（一）计算暂时性差异产生的递延所得税资产 2002年 2003年 2004年可抵减暂时性差异 30000 10000 0税率 40 40 40递延所得税资产 12000 4000 0,（五）所得税费用的确认和计量,（二）计算2002年所得税费用：期末递延所得税资产：12000期初递延所得税资产：02002年递延所得