房地产企业所得税政策解析0608.ppt

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1、房地产企业所得税政策解析,朱克实博士注册税务师研究员级高级会计师,目 录,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾第二节 针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。第三节 房地产企业开发产品收入的税务处理第四节 房地产企业开发产品成本的税务处理第五节 房地产企业的资产税务处理第六节 房地产企业的费用税务处理第七节 房地产企业的关联交易与转移定价及风险控制,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,内容提示:一、内资企业二、外资企业三、两税合一（内外资企业所得税合并、房地产企业所得税合一）,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,一、内资企业（一）没有专门的房地产

2、企业所得税政策（19942003年）从1994年税改到2003年。这一时期没有完全针对房地产企业的企业所得税政策，房地产企业缴纳企业所得税适用于一般工商企业的税收原则。事实上，地产企业的收入确认、成本核算等完全不同于一般工商企业，没有量体裁衣的税收政策，等于国家放弃了对房地产企业的税收追索，期间成就了房地产企业的快速发展！思考题1：为什么在1994年进行了大规模的税制改革，1993年进行了会计制度改革？,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,一、内资企业（二）出台了国税发【2003】83号文件（20032006年）2003年制订了国税发200383号文件，专门针对房地产企业制订了企业所得税

3、政策。83号文件参照了外商投资企业所得税国税发2001142号文件，对内资企业的预售收入开始征税，是最核心的规定。该文件的发布，有力的加强了房地产企业的所得税征管稽查。思考题2：83号文件的缺陷是什么？（没有完工标准，致使销售收入都停留在预售阶段）,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,一、内资企业（三）国税发【2006】31号（20062008年）83号文件在执行过程中，产生了很多问题。在税务系统强调精细化管理的大前提下，国家税务总局与时俱进，于2006年制定了31号文件，剑指地产偷税黑洞，但该文件一些提法仍然有不完善之处！31号文件的制定与实施，对地产业税收产生了深远的影响，对于地产业

4、税收来说，应该是对房地产企业利润分割的一个重磅炸弹。,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,二、外资企业（一）国税发1995153号文件 第一次提出了一个全新的概念：“预售收入征税”，房地产业所得税政策同其他企业相比发生了一个重大变化。应该说外资企业的税收政策先行一步，直到八年以后的2003年，内资企业才提出预售收入征税的概念。（这是对外资企业做地产的限制性规定）（二）国税发2001142号文件142号文件使外资房地产企业所得税政策进一步明确。但是随着国税发【2006】31号文件的颁布，内资房地产税收政策更加详细明确，内外资差异增大。除了一般内资企业和外资企业的税收差异外，房地产企业还有其

5、特殊的差异。鲜明的特点是按照项目征税！,第一节 房地产开发企业所得税政策历史回顾,三、新所得税法（内外资企业所得税法合一、房地产企业所得税合一，2008年1月1日）（一）国税函【2008】299号文件（季度预缴）（二）国税发【2009】31号文件（年末纳税申报）房地产税收核心（预售收入与完工标准的税务处理）1、2003年以前，无完工标准，也无预售规定。2、20032006，有预售收入规定，无完工标准。3、现行政策：既有预售收入规定，也有完工标准。但是完工标准比较提前，造成了现行税制的很多问题。,第二节 针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。,内容提示：一、新企

6、业所得税法之前的税收政策二、新企业所得税法之后的税收政策三、举例说明房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,第二节 针对房地产企业所得税的专门文件,一、新企业所得税法之前的税收政策1.国税发【1995】153号 2.国税发【1999】242号 3.国税发【2001】142号 4.国税函【2002】172号5.国税发【2003】83号6.国税发【2006】31号二、新企业所得税法之后的税收政策7.国税函【2008】299号 8.国税发【2009】31号 9.国税函【2009】342号 10.国税函【2010】201号,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（一）房地产企业不同阶段的收入处理 从

7、会计处理上来看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交房入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在“预收账款”科目。税务处理上，依据国税发200931号第二章“收入的税务处理”第六条企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。所以这两者的区别是明显的，既不能站在会计的角度上理解税法，也不能将国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函2008875号）规定企业销售商品同时满足的条件理解为同样适用于房地产企业所得税。,三、房企汇算清缴中的成本

8、与收入的税务处理,【例2-1】案例分析A房地产企业，2011年度完工交付B项目预收收入10000万元，其中上年收入4000万元；完工未交付C项目预收收入6500万元，其中上年收入2500万元；在建D项目预收收入3500万元。2011年12月，A房地产企业结转B项目销售收入10000万元，销售成本7500万元。该企业各项目预计计税毛利率均为15%，税金暂只计算营业税，不考虑期间费用。B项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符合国税发200931号确认收入的条件，确认所得税收入10000万元，确认结转成本7500万元。,若B项目所收取的预收款中4000万元已经按照预计计税毛利率在上一年度汇

9、算清缴中做过纳税调整，则在2011年度应做纳税调减处理。B项目汇算清缴应纳税所得额为：（100007500100005%）（400015%40005%）=2000400=1600（万元）。（5%是营业税）C项目开发产品，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税发200931号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入6500万元。对于C项目所得税汇算要注意不能再按照预计计税毛利率15%来进行计算了。按照国税发200931号文第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目

10、与其他项目合并计算的应纳税所得额。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,所以C项目上年度所收取的预收款中2500万元按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在2011年度应做纳税调减处理。若C项目已知实际计税成本为4550万元，则C项目汇算清缴应纳税所得额为：（6500455065005%）（250015%25005%）=1625250=1375（万元）。在建D项目预收收入3500万元，会计不结转收入，也无法计算计税成本。但是其符合国税发200931号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入3500万元。其中由于其属于未完工开发产品，根据国税发200931号文第九条规定，

11、企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。所以D项目汇算清缴应纳税所得额为：3500 15%35005%=350（万元）。不考虑期间费用，A房地产企业2011年度应纳税所得额为：1600+1375+350=3325（万元）。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件 1.国税发200931号的规定以上销售的不同阶段，由于收入计算所得额的方式不同，区别即在于开发产品完工与否，国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发200931号）对于除土地开发之外的其他开发产品完工条件规定如下：开

12、发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（二）开发产品已取得了初始产权证明；（三）开发产品已开始投入使用。以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰先原则，以最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算不同。【海南案例】依据建筑法。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,2.国税函【2009】342号规定：国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复海南省国家税务局：你局关于海南永生实业投资有限公司偷税案中如何认定开发产品已开始投入使用问题的请示（琼国税发2009121号）收悉。经研究，批复如下：根据国家税务总局关于房地

13、产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631号）规定的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,3.国税函2010201号的规定国

14、家税务总局 关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知（国税函2010201号）规定：根据国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知（国税发200631号）规定精神和国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发200931号）第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。,

15、三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（三）完工项目要及时核算计税成本 开发产品完工后，交付使用会计核算上由“预收账款”科目结转到“主营业务收入”，“开发成本”归集的成本费用相应按照已售建筑面积占可售建筑面积的比例结转至“主营业务成本”。当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并不可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率确定应纳税所得额。国税发200931号第九条规定：开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。,三、

16、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（四）可以预提的三种计税成本国税发200931号第三十二条考虑了这一因素，允许预提部分成本费用计入完工产品的计税成本：1.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%；2.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件；3.应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基

17、金或其他专项基金。除此之外的建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（五）完工项目确定计税成本核算终止日国税发200931号第三十五条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。可以归纳为以下几点：1.开发产品当年度完工必须结算计税成本（完工指税法视同完工条件）。2.根据计税成本结算额，对以前销售收入实际毛利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所得额。3.计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴前。2007年12月31日完工例子。,三、房企汇算清缴中的成本与

18、收入的税务处理,（六）年终汇算清缴的计税成本的纳税调整 1.计税成本只考虑实际毛利额，不考虑会计实际结转成本。汇算清缴需要根据主营业务成本做出纳税调整。2.会计成本年终结算止于资产负债表日，计税成本可以次年5月31日前任一时点为核算终止日。汇算清缴根据12月31日账面数据可在5月31日前纳税调整。3.会计成本：未入账的成本费用均可以预提；计税成本：预提成本费用不超过国税发200931号第三十二条规定的范围和标准。所以预提成本汇算清缴也要纳税调整。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,4.1月1日5月31日之间取得合法凭据，会计作为次年度发生的成本费用或冲减预提成本，税法则可以计入当年度计

19、税成本。所以汇算清缴要注意可以计入计税成本的范围。核算终止日的规定遵从了企业所得税法实施条例第九条的规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。这样就给了房地产企业充分的核算申报时间，即企业可以在年度结束后的5个月汇算清缴期内，尽快地完成出包工程结算，索取发票，完整确定完工项目的计税成本。补计需要在当年度税前扣除的应计未计、应提未提项目。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（七）未完工开发产品不进行汇算清缴。未完工开发产品在纳税年度结束时，只有

20、预售收入，其成本费用项目仍然不能够归集全，也不能够准确核算出来，因此，纳税年度结束时，仍未完工的开发产品在当年度内预缴的所得税，不能参加当年度的企业所得税汇算清缴。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,（八）所得税汇算不同于项目清算【例2-2】A房地产企业开发的B项目，2007年实现预售收入1000万元，预计计税毛利率为20%，期间费用及可扣除税金为150万元，当年缴纳企业所得税16.5万元；2008年实现预售收入2000万元，预计计税毛利率为15%，期间费用及可扣除税金为200万元，当年缴纳企业所得税25万元；2009年B项目竣工交付业主使用，当年实现销售收入3000万元，期间费用及可

21、扣除税金为250万元，项目计税成本为4200万元。假设没有其他纳税调整项目，A房地产企业在B项目竣工清算年度，即2009年需要缴纳多少企业所得税？,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,A房地产企业财务人员认为，B项目竣工清算共计实现销售收入6000万元（100020003000），发生计税成本4200万元，项目期间费用及可扣除税金600万元（150200250）应纳税所得额600042006001200（万元）应缴企业所得税120025%300（万元），实际预缴企业所得税16.52541.5（万元），项目竣工清算应补缴企业所得税30041.5258.5（万元）。（提示：这种清算是错误的）

22、区别在于还有流转税等期间费用的影响。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,正确的项目清算办法：第一，房地产企业开发经营业务的企业所得税处理并不仅着眼于具体项目的损益情况，无论项目是否完工，无论开发产品是预售还是现售，都应当在当年度确认销售收入并汇算清缴企业所得税。上例中，A房地产企业2007年度、2008年度缴纳的企业所得税实质上是当年度汇算清缴的应纳税额，并非B项目完工前的预缴税额。第二，企业销售未完工开发产品取得的销售收入，应先按预计计税毛利率分季度（或月度）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。上例中，A房地产企业2007年销售收入对应的应纳税所得额100020%15050（万元

23、），2008年销售收入对应的应纳税所得额200015%200100（万元）。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,第三，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业的应纳税所得额。B项目计税成本为4200万元，实际毛利率（60004200）6000100%30%，2007年、2008年实际毛利额与预计毛利额的差额分别为100万元1000（30%20%）和300万元2000（30%15%），毛利差额400万元（100300）应当计入2009年度应纳税所得额。第四，确定2009年度应纳税所得额30004

24、2003000（130%）2504001050（万元），应纳所得税105025%262.5（万元）。以上计算结果与企业财务人员计算结果的差额262.5258.54（万元），形成此差异的原因在于房地产开发企业对于销售收入的理解不准确，将项目清算与所得税汇算相互混淆。该例中，清算仅指项目计税成本的最终结算，涵盖了3年的销售期间，而汇算指按照年度分别计算的企业所得税应纳税额，两者不能等同。,三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理,第三节 房地产企业开发产品收入的税务处理,一、未完工开发产品收入二、完工开发产品收入三、视同销售收入四、租金及预租收入五、其他收入（特别规定）,一、未完工开发产品收入,国

25、税发【2009】31号文件：第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：第九条企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。第十二条 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。=（预缴）,一、未完工开发产品收入,国税发200931号文件：第八条：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:（1）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得

26、低于15。（2）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。（3）开发项目位于其他地区的，不得低于5。（4）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。问题：国税函【2008】299号文件规定的非经济适用房的预计利润率比上述前三条计税毛利率高5%。主要源于什么？,第九条：企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项

27、开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。未完工产品当期预计毛利当期预售收入预计毛利率,一、未完工开发产品收入,【例3-1】（1）某房地产公司（坐落在省城）2008年度开发A项目，预售房款78000000元，当年开发产品未完工。当年缴纳营业税金及附加4329000元，期间费用6500000元。2009年度 A项目全部完工，实现收入120000000元，开发成本60000000元，该项目2009年度缴纳营业税金及附加2331000元。（2）2009年度又开发了B项目，截止到年底项目也完工，共实现收入45000000元，开发成本27000000元，缴纳营业

28、税金及附加2497500元。该企业2009年度期间费用共发生8900000元。计算该企业2008、2009两年应缴纳企业所得税（假设不需进行其他纳税调整）。,一、未完工开发产品收入,分析并计算：,1、2008年：企业的利润总额065000006500000元 该企业产品未完工，应根据国税发【2009】31号文件第八条、第九条规定计算缴纳企业所得税。应纳税所得额7800000015%43290006500000871000元 应纳企业所得税87100025%217750元。,一、未完工开发产品收入,2、2009年：A项目：实际毛利率=（78000000+120000000-60000000）（7

29、8000000+120000000）100%=69.7%实际毛利额与预计毛利额之差=78000000（69.7%-15%）=42666000应做为2009年应纳税所得额。2009应纳税所得额=1200000006000000078000000（1-69.7%）2331000+42666000+45000000-27000000-2497500-8900000=83634000-233100+426666000+45000000-27000000-2497500-8900000=516669400（元）应缴纳企业所得税51666940025%129167350元,一、未完工开发产品收入,一、未完

30、工开发产品收入,问题一：未完工开发产品的收入是否可以作为三项费用扣除基数？国税发【2009】31号文件的规定：（一）2008年以前，预售收入作为预收性质的价款，不能作为三项费用扣除基数（国税发【2006】31号文件第八条第十款）。（二）三项费用往往发生在未完工前，为了解决这个矛盾，国税发【2006】31号文件给予了变通政策（三年递延）。10广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进行处理：（1）开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。（2）新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造

31、、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。,一、未完工开发产品收入,（三）国税发【2009】31号文件彻底解决了这个问题：规定只要是签订了预售合同，都算是“销售收入”，新31号文件通篇没有出现“预售收入”字样。而销售收入是可以作为三项费用扣除基数的。（1）国税函【2008】875号文件第一条：一般销售收入的确认原则。合同是否签订，是构成企业所得税收入的重要要件（2）31号文件第六条：特殊销售收入的确认原则。目前明确规定未完工收入不能做三项费用扣除基数的，只有福州国税局。而政策大省：北京、江苏等地都明确指出可以作为

32、三项费用扣除基数。,一、未完工开发产品收入,（四）三项费用新规定。国家税务总局公告2012年第15号关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告，第五条规定：关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（适用2011年度及以后）房地产开发企业在进入正式建设期之前也存在筹建，但何时何阶段为筹建期没有明确。但79号文件说明，未取得收入之前发生的费用按筹办费处理。因此，未产生预售收入之前都应该为筹建期。,一、

33、未完工开发产品收入,总结：1、只要签订了预售合同就属于销售收入，因此可以作为三项费用的扣除基数。增加三项费用的扣除基数。从2011年开始，筹建期不受收入影响直接按发生额60%扣除招待费用。广宣费用可以直接扣除。2、完工年度，以前年度未完工开发产品销售收入结转而来的销售收入，不能再次作为三项费用扣除基数。,一、未完工开发产品收入,问题二：未完工开发产品收入的范围（一）预收账款贷方发生额（常规科目）发票领购簿及发票收据；网上备案合同；纸质合同；销售台账（明细表）；预收账款账（二）定金、订金、保证金、诚意金（其他应付款二级科目）是否缴纳企业所得税？（1）2008年以前，因为税法有预售收入的概念，所有

34、的预收款项均作为预售收入，因此定金必须缴纳企业所得税，这也是税务机关检查重点。（2）2008年以后，如果收取的定金跨越年度，由于没有签订预售合同，因此在收取定金当年，要作为预收款项，不作为收入处理。例外：大地税函【2009】77号文件第三条（违反上位法）（3）定金是否要缴纳营业税？什么时间缴纳？（国税函1995156号文件第18条）诚意金不要缴税,一、未完工开发产品收入,问题二：未完工开发产品收入的范围 思考：完工开发产品收取的定金是否确认为完工销售收入？（青国税发【2010】9号文件第五条第四款。）对于完工开发产品，如果未签合同仅交付定金的，不符合销售收入实现的条件，预收的定金不需结转为完工

35、产品销售收入。（三）会员卡或会员费（1）2006年，山东某地产企业，搞所谓会员制售房，入会后缴纳2万元会费，以后可以抵顶房款。总局认为，这种形式属于变相的预售收入，应当征税。（2）2008年1月1日后，对于此类为购房而办理的会员卡、会员费，是否需要缴纳企业所得税？（同定金）思考：免费赠送的服务卡，是否征收营业税？,一、未完工开发产品收入,问题二：未完工开发产品收入的范围（四）非法预售房屋未签订预售合同，是否计税？如，某开发商为税务局集资盖房，已经收取了90%的款项，但是未签订预售或者销售合同，是否计税呢？（1）根据新31号文件第6条规定，签订合同后，才计税。（2）这里的合同，应遵循“实质重于形

36、式”的原则，不局限于房管局制式的合同，只要有实质上行使销售合同意向的协议存在，则推定为销售合同已经签订。（875号文件的解读）不可能，非法预售就不缴税。思考：未取得预售许可证的销售合同，在法律上是否有效？,一、未完工开发产品收入,问题二：未完工开发产品收入的范围（五）是借款合同，还是销售合同？（实质重于形式）（规避缴纳预缴税款）假借借款的形式（实际案例）（不最终确定到底是否买房）合同条款规定：所借款项没有利息；借款只能用于楼盘建设；借款人享受开盘价80%优惠；收款收据注明：购房集资款，并可以抵顶房款。因此，稽查认定此项行为实质上为销售行为，应缴纳所得税和营业税。交涉：那么，房地产企业一定会找事

37、务所或者律师来找税务机关交涉，您会如何交涉呢？一定会说：我这个收入不合法，怎么能征税呢？,一、未完工开发产品收入,问题三：销售收入不区分合法收入和非法收入。企业一定会声称自己的预售是非法预售不能征税。未取得预售许可证，就进行预售是非法的。但是，税务机关不是预售许可的主管机关，也不去分辨，总之只要取得收入就要纳税。如果业主起诉，法院判定合同无效，则前期确认的收入可以扣减。1、教育部门收取非法择校费（财税20063号）2、三陪小姐税收 非法预售案例：2006年房地产税务稽查过程中，某地产公司将预收款项打入老板个人账户，再以个人借款方式，将款项转入企业账簿。其隐瞒非法预售收入的行为，税务机关不能坐视

38、不理。问题：公司向老板借钱是否有税收风险呢？,一、未完工开发产品收入,老板向公司借钱有税务风险么？1、老板借给公司钱-对于税务稽查来说关注：非法预售的征兆。是不是非法预售款项，假借老板个人账户；个人所得税问题。如果排除第一种情况，是否有利息支出，企业有责任代扣代缴个人所得税。企业所得税扣除(国税函【2009】777号）。大地税函【2008】36号、冀地税函【2009】18号、浙江省的汇缴问答等，总局的答复。2、根据财税【2003】158号文件规定，一年内不归还又不用于企业经营的，要根据股息红利所得征收个人所得税，财税【2008】83号文件进一步做了重申；企业所得税风险：如果企业对老板不收取利息

39、，将可能遭遇关联方交易调整，缴纳企业所得税。思考：如何规避个人所得税？,一、未完工开发产品收入,问题四：预计计税毛利率的含义（一）国税发200383号文件第二条表述为：利润率（意味着什么？）（二）国税发200631号文件表述为“预计计税毛利率”（三）国税函【2008】299号文件表述为“预计利润率”（司长的答疑第10个问题）（四）国税发【2009】31号文件：预计计税毛利率。关键点：1、预售阶段，是否允许扣除期间费用？2、预售阶段是否允许扣除税金及附加（包括预征的土地增值税）？,一、未完工开发产品收入,问题五：预售收入预缴申报表的填报。假设某地产企业2008年第一季度取得了预售收入1000万元

40、，预计利润率为20%，期间费用80万元，营业税金及附加为55.5万，预缴的土地增值税为10万元，如何进行预缴纳税申报？（1）国税函2008299号文件（2）预计利润率的理解？（3）预售收入季度申报是否允许弥补以前年度亏损？（税局逼我做假账）（4）国税函【2008】635号文件：（四要素公式分析）,一、未完工开发产品收入,问题六：预售收入年度纳税申报表的填报。假设某地产企业2008年取得了预售收入1000万元，当年发生开发成本600万元，期间费用80万元，营业税金及附加为55.5万，预缴的土地增值税为10万元，如何进行纳税申报？（1）申报表第一行填列多少？（2）申报表第三行如何填报？（3）附表3

41、第40行的填报。（4）附表3第52行应当如何填报？或者：大连市的填表方法（直接将纳税调减的65.5万，作为调增200万的抵减项，填入附表三第52行）申报表是为政策服务的，无论如何填报只要符合税收政策，能够通过系统审核即可。,一、未完工开发产品收入,问题七：经济适用房的税收优惠1、营业税：经济适用房不再有任何的营业税优惠。2、土地增值税：土地增值税没有任何税收优惠，只是如果符合普通标准住宅，而且增值率不超过20%的，可以免税。不是特性的税收优惠。有些地区经济适用房土地增值税预缴有优惠的措施。3、企业所得税：企业所得税没有实体性优惠，只是预计计税毛利率比较低3%。当地政府承诺的优惠，只能通过财政返

42、还的形式来进行。总结：经济适用房在三大税种没有非常大的税收优惠政策。,二、完工产品收入,国税发200931第三条：企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：1、开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。2、开发产品已开始投入使用。3、开发产品已取得了初始产权证明。之所以要区分完工开发产品和未完工开发产品是因为：完工开发产品与未完工开发产品企业所得税计算方法不一致。完工开发产品按照实现的利润计算缴纳企业所得税，未完工开发产品按照预计毛利润缴纳企业所得税。国税函【200

43、9】342号，国税函【2010】201号,第三节 房地产企业开发产品收入的税务处理,（一）开发产品完工确认的条件：,（二）销售收入的确认原则,1.企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：（结合国税函2008875号文件）（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。2.一次性全额收款方式 采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。,（二）销售收入的确认原则,3分期收款方式（新会计准则的纳税调整问题）采

44、取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（1）注意收入同成本要配比。（收入分期，成本不能按全部）（2）现实生活中有提前付款的情况么？（3）新所得税法的规定（实施条例第23条第一款），没有提到提前付款的情形如何处理。实施条例23条：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；如果企业采取企业会计制度，则税收同会计无差异；如果采用会计准则，则存在会计同税收的差异。,（二）销售收入的确认原则,3.分期收款方式（新会计准则的纳税调整问题）某企业采取分期收款方式销售商品，商品价值为250万元，对方

45、可以分3年交付价款，每年100万元。则：借：长期应收款 300万 贷：主营业务收入250万 未实现融资收益50万 借：主营业务成本210万 贷：库存商品210万 借：未实现融资收益 20万 贷：财务费用 20万此时第一年应当调整如下：第5行，调减收入150万(只确认收入100万元），第40行调增140万元（即调减140万成本），第36行，调减未确认融资收益20万元。申报表中未涉及分期收款的成本问题。3个步骤，就完成了调整。,（二）销售收入的确认原则,4银行按揭方式（两个条款）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行

46、按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。第十九条 企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。,（二）销售收入的确认原则,4.银行按揭方式（也存在会计同税收的差异）(1)首付款和按揭款确认收入时间的不一致，如何解决其销售成本的分摊问题？(2)按揭保证金是否允许在按揭收入中扣减？（次贷危机）问题：假按揭在税收上如何处理呢？税收不区分合法收入与非法收入，一律纳税。,【例3-1】1、北京西都房地产公司2006年8月投入A项目开发，于2007年8月竣工

47、；2007年4月又同时开发B、C两个项目，截止到2007年底项目均未竣工。2007年12月采用一次性全额收款方式销售房屋A项目产品1500平方米，收取房款900万元；B项目为一栋写字楼，销售初期与购房单位签订分期付款协议，约定从2007年9月15日起每隔三个月付款1600万元；C项目为一住宅小区，从2007年10月项目开发起即采用按揭贷款方式对外销售，2007年12月收到首付款500万元计入“预收账款”，当月收到银行划转按揭贷款2000万元，计入“长期借款”。计算2007年12月应实现收入。,（二）销售收入的确认原则,A项目应实现收入9000000元；B项目应实现收入16000000元；C项目

48、应实现收入50000002000000025000000元 全月应实现收入9000000160000002500000050000000元,（二）销售收入的确认原则,（二）销售收入的确认原则,5.委托销售方式思考：代理销售和销售的区别？（国税函【2005】917号）向海外支付佣金（1）境外支付佣金（国税发1999242号）（2）、第二十条 企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。思考：向海外支付佣金，是否代扣代缴营业税及预提所得税？第四条 条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供条例规定的劳务、转让无

49、形资产或者销售不动产，是指：(一)提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；“收入来源地原则”+“劳务发生地原则”,（二）销售收入的确认原则,5.委托销售方式（财税200929号文件）（1）必须是支付给具有合法经营资格的中介服务企业或个人。（2）必须同具有合法经营资格的中介服务企业或个人签订了代办合同和协议。（3）支付给单位的款项，必须是通过银行转账。（4）无论支付给单位还是个人，其支付金额均不得超过服务合同或协议金额的5%。（5）佣金和手续费是支付给交易双方以外的中介机构或个人（第三方），而不包括交易双方、代理人、代表人之间支付的款项，防止将返利、回扣混同手续费和佣金。（6）强调收支两条

50、线的原则，做为销售方支付的手续费不能作扣服务金额；做为购买方支付的佣金和手续费不能直接扣除，而是做为固定资产、无形资产。（7）依法取得合法真实凭证。（8）文件执行时间：2008年1月1日。,（二）销售收入的确认原则,5.委托销售方式（销售方式）A.支付手续费方式（1）多支付佣金（隐瞒收入）；以佣金推算收入。询问笔录的技巧。（2）不支付佣金（以房降价差价抵债）B.视同买断方式C.超基价分成方式D.包销方式 体现原则：“收支两条线”、“国家不承担企业经营风险”问题：包销方式的营业税应当如何缴纳？,A.支付手续费方式：采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已