第十章审计报告课件.ppt

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1、第十章 审计报告,第一节 完成审计外勤工作,审计人员在编制审计报告之前，应当先结束审计外勤工作。在结束外勤工作之前，审计人员还应对一些特殊项目，如期初余额、期后事项和或有损失等进行必要的审计，然后，在此基础上评价审计结果，并与被审计单位进行沟通，最后确定应出具审计报告的意见类型和措辞，进而编制及报出审计报告，完成审计工作。,完成审计外勤工作主要包括：完成特殊项目的审计工作编制审计差异调整表和试算平衡表取得被审计单位管理当局声明书和律师声明书执行分析性程序撰写审计总结完成审计工作底稿的二级复核,特殊项目的审计工作又包括：期初余额审计期后事项审计或有损失审计持续经营能力审计,一、期初余额的审计我国

2、会计报表审计具体准则规定：审计人员应当对首次接受委托涉及的会计报表期初余额，或对在需要发表审计意见的当期会计报表中使用了前期会计报表的数据进行适当的审计。,（一）期初余额的含义期初余额，是指首次接受委托时，所审计会计期间期初已存在的余额。它以上期期末余额为基础，反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。审计人员一般无需专门对期初余额发表审计意见。但由于期初余额是本期会计报表形成的基础，因而审计人员应对期初余额进行适当的审计。,审计人员应从以下三方面判断期初余额对本期会计报表的影响程度：上期结转至本期的金额上期所采用的会计政策上期期末已存在的或有事项及承诺审计人员应当根据期初余额对所审计会计报表的

3、影响程度，合理运用专业判断，确定期初余额的审计范围，实施适当的审计程序，并充分考虑相关审计结论对所审计会计报表发表审计意见的影响。,（二）期初余额的审计程序1分析被审计单位所选用的会计政策是否恰当，是否与本期一致2了解上期会计报表是否经过其他审计组织审计3关注前任审计人员出具的审计报告,4如果实施上述审计程序仍不能获取充分、适当的审计证据，或上期会计报表未经审计，则审计人员应实施以下审计程序：（1）询问被审计单位管理当局（2）审阅上期会计资料及相关资料（3）通过对本期会计报表实施的审计程序进行证实（4）补充实施其他适当的实质性测试程序,（三）期初余额对审计意见的影响如果期初余额对本期会计报表可

4、能存在重大影响，但无法对其获取充分、适当的审计证据，审计人员应当对本期会计报表发表保留意见或拒绝表示意见。如果期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报，审计人员应当提请被审计单位进行调整或披露。如被审计单位不接受建议，审计人员应当对本期会计报表发表保留意见或否定意见。,二、期后事项的审计是指资产负债表日至审计报告日发生的，以及审计报告日至会计报表公布日发生的对会计报表产生影响的事项。审计报告日是指审计人员完成审计外勤工作的日期会计报表公布日是指被审计单位对外披露已审计会计报表的日期。审计人员必须对期后事项予以充分关注,（一）期后事项的种类1能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项既能为

5、被审计单位管理当局确定资产负债表日账户余额提供信息，也能为审计人员核实这些余额提供补充证据。如果这类期后事项的金额重大，应提请被审计单位对年度会计报表及相关账户的余额进行调整。,常见的这类事项诸如：（1）资产负债表日被审计单位认为可以收回的大额应收款项，因资产负债表日后债务人突然破产而无法收回。（2）被审计单位由于某种原因被起诉，法院于资产负债表日后判决被审计单位应赔偿对方损失。（3）被审计单位资产负债表日后不久有大批产成品经验收不合格。,2虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项这类事项因不影响会计报表金额，所以不需要调整被审计单位的本期会计报表。但由于可能影响会计报表使用人

6、对被审计单位会计报表的正确理解，因此需要在会计报表中以附注的形式对此类事项予以披露。,这类需要在会计报表上披露而非调整的事项主要有：被审计单位发生合并、清算等重大事件发行债券或权益性证券应付债券提前兑付所持有的作为短期投资的有价证券的市价严重下跌由于法律限制或政府禁止导致某种产品无法销售而造成的存货市价下跌因自然灾害而遭受的大笔损失等。,对审计人员的要求：在审计报告日之前，审计人员应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确认期后事项是否发生。如果期后事项确已发生，审计人员应当在实施必要的审计程序后，确定期后事项的类型及对会计报表的影响程度，以提请被审计单位予以调整或披露。,（二）期

7、后事项的审计程序可以归结为两类基本程序：1结合对会计报表项目实施的实质性测试程序所进行的审计是会计报表项目审计的一部分，也是进行期后事项审计的一种有效程序。,2专为发现所审会计期间必须弄清的事项另行实施的审计程序专门为获取那些必须并入所审会计期间账户余额、发生额或用会计报表附注说明的事项的有关资料而进行的审计。内容如下：（1）询问被审计单位管理当局及有关人员（2）审阅被审计单位资产负债表日后编制的内部报表及其他相关管理报告。,（3）审阅被审计单位资产负债表日后编制的会计记录。（4）审阅被审计单位资产负债表日后的有关会议记录。（5）取得被审计单位管理当局和其律师的声明书。（6）了解被审计单位管理

8、当局确认期后事项的程序。,（三）期后事项对审计报告的影响审计人员对于已发现的对会计报表产生重大影响的期后事项，应当根据其类型分别作以下处理：1对能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的事项，提请被审计单位调整会计报表。,2对虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项，提请被审计单位在会计报表有关附注中做适当披露。如果被审计单位不接受调整或披露建议，审计人员应当发表保留意见或否定意见。,审计报告日至会计报表公布日之间的期后事项审计人员如在审计报告日至会计报表公布日之间获知可能影响会计报表的期后事项，应当及时与被审计单位管理当局讨论。必要时，还应追加实施适当的审计程序，以确定期后事项

9、的类型及其对会计报表和审计报告的影响程度。,在对审计报告日至会计报表公布日获知的期后事项实施了追加审计程序，并已作适当处理的情况下，审计人员可选用以下方式确定审计报告日期：1签署双重报告日期，即保留原定审计报告日，并就该期后事项注明新的审计报告日。2更改审计报告日期，即将原定审计报告日推迟至完成追加审计程序时的审计报告日。,三、或有损失的审计或有损失是指由某一特定的事项或交易等经济业务所造成的，将来可能会发生某种意外情况，因而要由被审计单位负责承担的潜在损失。这种可能发生的损失，在被审计单位资产负债表日仍不能确定。,或有损失并不等同于或有负债，因为或有损失并不一定全部形成或有负债，但或有负债却

10、是或有损失中最主要的组成部分。如何合理判断和适当处理或有损失，需要审计人员具备相当程度的专业判断能力。,（一）或有损失的种类1直接或有损失（1）未决诉讼（2）未决索赔（3）税务纠纷2间接或有损失（1）应收票据贴现（2）应收账款抵借（3）通融票据背书和其他债务的担保,（二）或有损失的审计程序在审计实务中，许多或有损失的审计，往往是作为其他审计事项的一个组成部分。或有损失审计的首要目标是确定或有损失是否存在或有损失的审计主要是发现未记录的或有损失业务或事项。,1向被审计单位管理当局询问其确定、评价与控制或有损失的有关方针、政策和工作程序。2向被审计单位管理当局索取下列资料：被审计单位管理当局的书面

11、声明被审计单位现存的有关或有损失的全部文件和凭证被审计单位与银行之间的往来函件被审计单位的债务说明书,3向被审计单位的法律顾问或律师发函询证，以获取期后存在的或有损失的确认证据，特别是有关未决诉讼或未决税款估价等方面的证据。4审查被审计单位上期和被审计会计期间的纳税申报单等是否已经税务部门审核批准。5向与被审计单位有业务往来的银行发函询证，以了解应收票据贴现情况和为其他单位的贷款进行担保情况。,6审阅被审计单位历次董事会会议纪要和股东大会会议记录，确定是否存在未决诉讼、未决索赔、税务纠纷、债务担保等方面的记录。7复核现存的审计工作底稿，寻找任何可以说明潜在或有损失的资料。8寻查被审计单位对未来

12、事项和协议的财务承诺，并向被审计单位管理当局询问9确定或有损失事项在会计报表上的披露是否恰当。,（三）或有损失对审计报告的影响审计人员对截止至审计报告日被审计单位仍未调整或披露的或有损失，视损失数额是否可以合理地加以估计提请被审计单位予以调整或披露。如果被审计单位拒绝接受调整或披露建议，审计人员应当判断其重要程度，以确定是否在审计报告中反映。,第二节 审计报告的内容,一、审计报告的含义和作用民间审计的审计报告，是指注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施了必要的审计程序后出具的，用于对被审计单位年度会计报表发表审计意见的书面文件。,（一）鉴证作用民间审计人员签发的审计报告具有法定证明效力，可以

13、起到经济鉴证作用（二）保护作用能够在一定程度上对投资者、债权人及其他利害关系人的利益起到保护作用。（三）证明作用可以对审计工作质量、审计人员的审计责任及其履行情况起到证明作用。,（四）促进作用审计人员针对被审计单位在经营管理方面存在的问题进行审查与评价，通过审计报告提出改进措施和合理化建议，从而促进被审计单位努力改善经营管理，提高经济效益,二、审计报告的种类（一）按照审计报告使用的目的分类1公布目的审计报告。它一般是用于对企业投资者、债权人等非特定多数利益关系者公布的审计报告。2非公布目的审计报告。它一般是用于经营管理、合并或业务转让、融通资金等特定目的而实施审计的审计报告。这类审计报告是分发

14、给特定使用者的。,（二）按照审计报告的格式和措辞是否统一分类1标准审计报告。它是指格式和措辞基本统一的审计报告。一般适用于公布目的。2非标准审计报告。它是指格式和措辞不统一，可以根据具体审计项目的问题来决定的审计报告。一般适用于非公布目的。,（三）按照审计报告的详略程度分类1简式审计报告，又称短式审计报告。它是指审计人员对应公布的会计报表所编制的简明扼要的审计报告。一般适用于公布目的，且具有标准审计报告的特点。2详式审计报告，又称长式审计报告。它是指审计人员对审计对象所有重要的经济业务和情况都要进行详细说明和分析的审计报告。一般适用于非公布目的，且具有非标准审计报告的特点。,三、审计报告的内容

15、根据我国独立审计具体准则第7号审计报告的规定，审计报告应当包括下列基本内容。1标题。在我国，审计报告的标题统一规范为“审计报告”。2收件人。审计报告的收件人是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称。,3范围段。审计报告的范围段应当说明以下内容：（1）已审计会计报表的名称、反映的日期或期间。（2）会计责任与审计责任。（3）审计依据，即中国注册会计师独立审计准则。（4）已实施的主要审计程序。,4意见段。意见段应说明以下内容：（1）会计报表的编制是否符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定。（2）会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位资产负债表日的财务状况和所审计期间的经

16、营成果、现金流量情况。（3）会计处理方法的选用是否符合一贯性原则。,当审计人员出具保留意见、否定意见或拒绝表示意见的审计报告时，应当在范围段与意见段之间增加说明段，清楚地说明所持意见的理由，并在可能情况下，指出其对会计报表反映的影响程度。当审计人员出具无保留意见审计报告时，如果认为必要，可以在意见段之后，增加对重要事项的说明。,5签章和会计师事务所地址。6报告日期。审计报告日期是指审计人员完成外勤审计工作的日期。审计人员在出具审计报告时，应同时附送已审计的会计报表。审计报告应当经审计人员（注册会计师）和会计师事务所签章后，送交委托人，无须经其他单位审定。,第三节 审计报告类型,民间审计人员根据

17、审计结果和被审计单位对有关问题的处理情况，形成不同的审计意见，出具四种类型审计意见的审计报告，无保留意见审计报告保留意见审计报告否定意见审计报告拒绝表示意见审计报告,一、无保留意见审计报告又分为标准无保留意见审计报告和带说明段无保留意见审计报告。（一）标准无保留意见审计报告是指审计人员对被审计单位会计报表发表不带说明段的无保留意见的审计报告。,无保留意见是指审计人员对被审计单位的会计报表，依照独立审计准则的要求进行审查后，确认被审计单位采用的会计处理方法遵循了企业会计准则及有关规定，会计报表反映的内容符合被审计单位的实际情况，会计报表内容完整、表达清楚、无重要遗漏，报表项目的分类和编制方法符合

18、规定要求，因而对被审计单位的会计报表无保留地表示满意。,同时符合下述情况时，应出具标准无保留意见的审计报告：1会计报表的编制符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定。2会计报表在所有重大方面公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量情况。3会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。,4审计人员已按照独立审计准则的要求，实施了必要的审计程序，在审计过程中未受阻碍和限制。5不存在应调整而被审计单位未予调整的重要事项。,一般以“我们认为”的术语作为意见段的开头，以表明本段内容为审计人员提出的意见，并表示其承担对该审计意见的责任，而不能使用“我们保证”的字样不应使用“完全正确”、“绝对公允

19、”等不切实际的术语，但也不能使用“大致反映”、“基本反映”等含义模糊不清的术语。,审计报告公司董事会： 我们接受委托，审计了贵公司20年12月31日的资产负债表及20年度的利润表和现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据中国注册会计师独立审计准则进行的。在审计过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。,我们认为，上述会计报表符合企业会计准则和企业会计制度的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司20年12月31日的财务状况及20年度经营成果和现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 会计师

20、事务所 中国注册会计师： （盖章） （签名 盖章） （地 址） 年 月 日,（二）带说明段的无保留意见审计报告当审计人员出具无保留意见的审计报告时，如果认为必要，可以在意见段之后增加说明段，以对重要事项进行说明。在说明段中，审计人员应当对下列事项做出说明：,1重大不确定事项2审计人员同意偏离已颁布的会计准则。3一贯性的例外事项。4强调某一具体事项。5涉及其他审计人员的工作。6对外披露信息的重大不一致。,二、保留意见审计报告审计人员通过审计，对被审计单位的会计报表存有异议，或存在某些疑问，就不应签发无保留意见的审计报告，而应视被审计单位的实际情况及所掌握的审计证据，签发保留意见、否定意见或拒绝表

21、示意见的审计报告。,保留意见是指审计人员对会计报表的审计意见是有所保留的。一般是由于某些事项的存在，影响了被审计单位会计报表的表达，使无保留意见的条件不完全具备，因而，审计人员对无保留意见加以修正，对影响事项提出保留意见，并对该意见负责。,审计人员经过审计后，认为被审计单位会计报表的反映就其整体而言是公允的，但还存在下述情况之一时，应出具保留意见审计报告：1个别重要财务会计事项的处理或个别重要会计报表项目的编制不符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定，被审计单位拒绝进行调整。,2因审计范围受到重要的局部限制，无法按照独立审计准则的要求取得应有的审计证据。3个别重要会计处理方法的选用不

22、符合一贯性原则。当审计人员遇到可能对被审计单位会计报表产生重大影响的个别重要事项时，应在审计意见中加以保留。如果性质严重，应出具否定意见的审计报告。,上述保留事项可归纳为以下三类：1未调整事项。即被审计单位会计事项的处理与审计人员的看法不一致，又拒绝进行调整，而这种不一致所产生的差异能够准确地予以计量。审计人员应将这些对审计意见有较大影响的内容在审计报告中明确提出，并说明理由，指出这些调整事项对被审计单位提供的会计报表可能产生的影响。,2审计范围受到局部限制即审计人员在审计过程中为取得审计证据所应实施的审计程序，由于审计范围受到局部限制而无法实施，也难以实施必要的替代审计程序，而且无法实施的审

23、计程序对被审计单位的会计报表可能产生影响。,3不符合一贯性原则的事项即被审计单位的个别会计处理方法虽符合企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定，但前后各期不一致，而且这种不一致导致对会计报表反映的影响是可以计量的。,审计人员在编制保留意见的审计报告时，应于意见段之前另设说明段，以说明所持保留意见的理由在意见段中使用“除存在上述问题以外”、“除上述问题造成的影响以外”或“除上述情况待定以外”等专业术语。对其他事项应该使用无保留意见审计报告的专业术语，以表示其他事项已做了公允的反映。,（1）因未调整事项而发表保留意见的审计报告说明段：经审查，我们发现贵公司20年10月份发生的大修理费用元，全

24、部作为当月费用处理。我们认为，按照企业会计准则的规定，发生的大修理费用应作为待摊费用处理，但贵公司未接受我们的意见。该事项使贵公司20年12月31日资产负债表的流动资产减少元，20年度利润表的利润总额减少元。,意见段：我们认为，除存在本报告第二段所述大修理费用的会计处理不符合规定外，上述会计报表符合企业会计准则和企业会计制度的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司20年12月31日的财务状况及20年度经营成果和现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。,（2）因审计范围受到限制而发表保留意见的审计报告说明段：贵公司称在国外有投资500万元，本年度投资收益为60万元，并已列入本会计年

25、度的净收益中。但我们未能获得上述被投资公司业经审计的会计报表，受贵公司会计记录的限制，我们也未能采用其他审计程序查明上述投资和投资收益是否属实。,意见段：我们认为，除存在本报告第二段所述情况有待确定之外，上述会计报表符合企业会计准则和企业会计制度的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司20年12月31日的财务状况及20年度经营成果和现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。,（3）因不符合一贯性原则的事项而发表保留意见的审计报告说明段：经审查，我们发现贵公司在20年度内的原材料采用后进先出法，而上年度采用的是先进先出法。由于上述存货计价方法的变更，导致贵公司20年度的利润总额减少元

26、。,意见段：我们认为，除本报告第二段所述存货计价方法变更造成的影响外，上述会计报表符合企业会计准则和企业会计制度的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司20年12月31日的财务状况及20年度经营成果和现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。,三、否定意见审计报告否定意见是指与无保留意见相反，提出否定会计报表公允地反映被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的审计意见。,当未调整事项、审计范围受到限制及违反一贯性原则的事项等对会计报表的影响程度在一定范围内时，审计人员可以发表保留意见。但如果其影响程度超出一定范围，致使会计报表无法被接受，被审计单位的会计报表已失去其价值，此时，审计人

27、员既不能发表保留意见，又不应不发表意见，因而只能发表否定意见。,审计人员经过审计后，认为被审计单位的会计报表存在下述情况之一时，应当出具否定意见审计报告：1会计处理方法的选用严重违反企业会计准则及国家其他有关财务会计法规的规定，被审计单位拒绝进行调整。2会计报表严重歪曲了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，被审计单位拒绝进行调整。,审计人员在编制否定意见的审计报告时，应于意见段之前另设说明段，说明所持否定意见的理由在意见段中使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事项的影响”等专业术语，并指出会计报表“不符合规定”、“不能公允地反映”等问题。,否定意见的审计报告说明段：附注

28、所载的存货计价方法及附注所载的固定资产计价方法，均未能遵循历史成本原则。这种对会计准则的背离，导致上述报表日的存货账面价值减少了元，固定资产原值增加了元，同时对损益计算的正确性产生了重大影响。,意见段：我们认为，由于本报告第二段所述问题造成的重大影响，上述会计报表不符合企业会计准则和企业会计制度的有关规定，未能公允地反映贵公司20年12月31日的财务状况及20年度的经营成果和现金流量情况。,四、拒绝表示意见审计报告拒绝表示意见是指审计人员说明其对被审计单位的会计报表不能发表意见，即对会计报表不发表包括肯定、否定和保留的审计意见。,对此，应明确以下两方面的区别：1拒绝表示意见不同于拒绝接受委托。

29、2拒绝表示意见不是不愿发表意见。审计人员在审计过程中，由于审计范围受到委托人、被审计单位或客观环境的严重限制，不能获取必要的审计证据，以致无法对会计报表整体反映发表审计意见时，应当出具拒绝表示意见审计报告。,审计人员在编制拒绝表示意见的审计报告时，应于意见段之前另设说明段，以说明所持拒绝表示意见的理由在意见段中使用“由于审计范围受到严重限制”、“由于无法实施必要的审计程序”、“由于无法获取必要的审计证据”等专业术语，并指出“我们无法对上述会计报表整体反映发表审计意见”。,拒绝表示意见的审计报告说明段：根据我们的审查，贵公司的材料采购与产品销售，如附注所载，绝大部分为关联方交易，但贵公司管理当局

30、限制我们对关联方及其交易实施必要的审计程序，我们不能断定这些关联方交易是否公平、合理。,意见段：我们认为，由于未能对上段所列示关联方及其交易实施必要的审计程序，从而不能确定其对会计报表整体反映的影响程度，我们无法对上述会计报表是否符合企业会计准则和企业会计制度的规定，以及是否公允地反映了贵公司20年12月31日的财务状况及20年度经营成果和现金流量情况发表审计意见。,第四节 审计报告的编制,一、审计报告的编制要求审计人员在编制审计报告时，应符合下列基本要求：（一）内容要全面完整（二）责任界限要分明（三）证据要确凿充分,二、审计报告的编制步骤（一）整理和分析审计工作底稿（二）提请被审计单位调整会计报表（三）确定审计意见的类型和措辞（四）编制和出具审计报告,