注册会计师CPA会计义所得税课件.ppt

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1、精品课件,1,第二十章 所得税,本章应关注的主要内容有：（1）掌握资产计税基础的确定；（2）掌握负债计税基础的确定；（3）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定；（4）掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认；（5）掌握所得税费用的确认和计量。,精品课件,2,第一节 所得税会计概述一、所得税会计的特点 所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。,精品课件,3

2、,二、所得税会计核算的一般程序（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值 （二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础（比较难的部分）,精品课件,4,(三)比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。

3、,精品课件,5,（四）就企业当期发生的交易或事项按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税）（五）确定利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用包括当期所得税（当期应交所得税）和递延所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差），是利润表中的所得税费用。,精品课件,6,【例题1】某公司每年税前利润总额为1000万元,2006年预计了100万元的产品保修费用,实际支付发生于2007年,适用的所得税税率为33%会计处理:2006年计入损益税收处理:实际发生时允许税前扣除,精品课件,7,债务

4、法,精品课件,8,第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异 所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产、负债的计税基础的确定，与税收法规的规定密切关联。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。,精品课件,9,一、资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。资产的计税基础= 账面价值未来应纳税的金额（注）+未来可抵扣的金额注：未来应纳税的金额一般应当以账面价值为限。,精品课件,10,（一）固定资产1.折旧方法、折旧年限、净残值的差异。2.因计

5、提固定资产减值准备产生的差异。会计：固定资产原价累计折旧固定资产减值准备税收：固定资产原价税收累计折旧,精品课件,11,A企业于206年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类（由于技术进步.产品更新换代较快的）固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时 采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。208年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。,精品课件,12,账面价值750752 =600（万元），该账面余额大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减

6、值准备。208年12月31日，该项固定资产的账面价值=75075250=550（万元）2.计税基础：其计税基础=75075020%60020%=480（万元）,精品课件,13,（二）无形资产无形资产的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。1.摊销方法、摊销年限的差异。2.因计提无形资产减值准备产生的差异。 3.内部研究开发形成的无形资产,精品课件,14,账面价值无形资产原价累计摊销无形资产减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值无形资产原价无形资产减值准备税收：计税基础实际成本税收累计摊销,精品课件,15,A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2 00

7、0万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1 200万元。税法规定，企业为开发新技术，新产品.新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。,精品课件,16,1.账面价值：1200万元2.计税基础：1800万元,精品课件,17,（三） 以公允价值计量的金融资产1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益

8、税收：成本,精品课件,18,按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产于某一会计期末的账面价值为其公允价值。税法规定，企业以公允价值计量的金融资产.金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额按照该规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，从而造成在公允价值变动的情况下，对以公允价值计量的金融资产账面价值与计税基础之间的差异。,精品课件,19,企业支付4

9、00万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为420万元。 交易性金融资产账面价值：420万元计税基础：400万元,精品课件,20,2.可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动入所有者权益税法：成本,精品课件,21,企业支付500万元取得一项可供出售金融资产，当期期末市价为510万元。可供出售金融资产账面价值：510万元计税基础：500万元,精品课件,22,（四）其他资产 因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异。,精品课件,23,1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产会计：期末公允价值税收：以历史成本为基础确定P

10、389 【例20-7】2. 其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。 P390 【例20-8】 【例20-9】,精品课件,24,二、负债的计税基础 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。,精品课件,25,负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是因自费用中提取的负债,精品课件,26,（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 【例题6】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了200万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实

11、际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。,精品课件,27,预计负债账面价值200万元预计负债计税基础账面价值200万可从未来经济利益中扣除的金额200万0,精品课件,28,因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，其账面价值与计税基础相同。,精品课件,29,【例题7】假如企业因债务担保确认了预计负债500万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负

12、债税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除,精品课件,30,账面价值500万元计税基础账面价值500万元可从未来经济利益中扣除的金额0500万元P391【例20-10】,精品课件,31,（二）预收账款【例题8】企业收到客户预付的款项100万元（1）若预收当期未计入应纳税所得额会计:账面价值=100万元税收:计税基础=100-0 =100万元不产生暂时性差异。,精品课件,32,（2）若预收当期已计入应纳税所得额会计:账面价值=100税收:计税基础=100-100=0 产生可抵扣暂时性差异。 P391【例20-11】,精品课件,33,（三）应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本

13、费用，同时确认负债税收：现行内资企业所得税法仍规定扣除的计税工资标准等,精品课件,34,【例题9】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计3000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为2200万元。应付职工薪酬账面价值3000万元计税基础账面价值3000万元可从未来应税利益中扣除的金额03000万元。P391【例20-12】,精品课件,35,（四）其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账

14、面价值。P392【例20-13】,精品课件,36,三、特殊交易或事项中产生的资产、负债计税基础的确定除企业在正常生产经营活动过程中取得的资产和负债以外，对于某些特殊交易中产生的资产、负债，其计税基础的确定应遵从税法规定，如企业合并过程中取得资产、负债计税基础的确定。由于会计与税收法规对企业合并的划分标准不同，处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取得的有关资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。,精品课件,37,四、暂时性差异 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。其中，账面价值是指按照企业会计准则规定确定的有关资产、负债在企业的资产负债表中应列示的金额。由于资产、负

15、债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，在这些暂时性差异发生的当期，应当确认相应的递延所得税负债或递延所得税资产。根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。,精品课件,38,（一）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额

16、和应交所得税金额。在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。,精品课件,39,应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：1资产的账面价值大于其计税基础 2负债的账面价值小于其计税基础,精品课件,40,（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税资产。,精品课件,41,可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：1资产的账面价值小于其计税基础 2负债的账面价值大于其计税基础,精品课件,42,

17、（三）特殊项目产生的暂时性差异1某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。（1）筹建期间发生的费用 会计：管理费用 税收：开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额。,精品课件,43,（2）超标的广告费 会计：销售费用 税收：符合条件的以后可抵扣。2按税法规定以后年度可弥补的亏损3企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异,精品课件,44,第三节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认,精品课件,45,一、递延所得税负债的确认和计量（一） 递延所得税负债的确认 1.除企

18、业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。,精品课件,46,【例题10】某企业于2006年12月31日购入某项机器设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为100万元，使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列折旧。不考虑中期报告的影响。该企业适用的所得税税率为33%。,精品课件,47,2007年12月31日资产的账面价值=100-10=90万元资产的计税基础=100-20=80

19、万元应纳税暂时性差异=90-80=10万元应确认递延所得税负债=1033%=3.3万元借：所得税费用 3.3 贷：递延所得税负债 3.3,精品课件,48,【例题11】某企业2007年12月31日某项可供出售金融资产的账面价值为500万元，计税基础为480万元。该企业适用的所得税税率为33%。应确认递延所得税负债=（500-480）33%=6.6万元借：资本公积 其他资本公积 6.6 贷：递延所得税负债 6.6P395396【例20-16】【例20-17】,精品课件,49,2.不确认递延所得税负债的特殊情况：（1）商誉的初始确认 商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值税法：外购商誉的计税基

20、础为0 准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债。,精品课件,50,若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。,精品课件,51,【例题12】假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：,精品课件,52,精品课件,53,假定B企业适用的所得税税率为33，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：可辨认净资产公允价值 5000递延所得税资产（10033%） 33递延所得税负债（150033） 495可辨认资产、负债的公允价值 4538商誉 1

21、462企业合并成本 6000,精品课件,54,所确认的商誉金额1462万元和计税基础0之间产生的应纳税暂时性差异，不再进一步确认相关所得税的影响。P398【例20-18】,精品课件,55,（2）除企业合并以外的其他交易中,如果交易发生时既不影响会计利润,也不影响应纳税所得额,则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认【例题13】一项资产按会计规定确定的入账价值为200万元，但按税法规定，其计税基础为180万元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资产的历史成本,精品课件,56,（3）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条

22、件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。,精品课件,57,满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。,精品课件,58,【例题14】甲公司2008年1月1向乙公司投资并持有乙公司30%的股份，采用权益法核算。甲公司适用的所得税税率为33，乙公司适用的所得税税率为15%，甲公司按乙公司2008年税后净利润的30%计算确认的投资收益为85万元。假定甲公司除此项目外无其他纳税调整。假定甲公司不能够控制暂时性差异转回的时间，该暂时

23、性差异在可预见的未来能够转回。,精品课件,59,甲公司2008应确认的递延所得税负债85/（1-15%）（33%-15%）18万元 。借：所得税费用 18 贷：递延所得税负债 18 如果投资企业能够控制暂时性差异转回的时间且该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回，那么投资企业不确认递延所得税负债。,精品课件,60,（三）递延所得税负债的计量递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化，企业在确认递延所得税负债时，可以现行适用税率为基础计算确定，递延所得税负债的确认不要求折现。,精品课件

24、,61,【例题15】 A 公司2006年12月31日递延所得税负债余额为3300元，2006年适用的所得税税率为33%，2007年发生应纳税暂时性差异为20000元，从2008年起适用的所得税税率为25%。 2007年12月31日递延所得税负债的余额=（330033%+20000）25%=7500元2007年递延所得税负债的发生额=7500-3300=4200元（贷方）,精品课件,62,二、递延所得税资产的确认和计量（一）递延所得税资产的确认1.一般原则 资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可

25、能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。,精品课件,63,【例题16】某企业2007年预提产品质量保证费用为100万元，该企业适用的所得税税率为33%。预计负债账面价值100万元预计负债计税基础=100-100=0可抵扣暂时性差异=100-0=100万元递延所得税资产=10033%=33万元 借：递延所得税资产 33 贷：所得税费用 33,精品课件,64,【例题17】企业在2007年至2010年间每年应税收益分别为：-600万元、200万元、200万元、100万元，适用税率始终为33%，假设在2007年发生的亏损弥补期内很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可

26、抵扣暂时性差异，无其他暂时性差异。2007年借：递延所得税资产 198 贷：所得税费用 198,精品课件,65,2008年借：所得税费用 66 贷：递延所得税资产 662009年借：所得税费用 66 贷：递延所得税资产 662010年借：所得税费用 33 贷：递延所得税资产 33,精品课件,66,2.不确认递延所得税资产的特殊情况 某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产,精品课件,67,【例题18】承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定会计：公允价值与最低

27、租赁付款额现值中较低者税收：租赁合同或协议中约定的租赁款P401【例20-20】,精品课件,68,（二）递延所得税资产的计量 1. 适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。,精品课件,69,【例题19】甲公司于2007年1月1日开业，2007年和2008年免征企业所得税，从2009年开始适用的所得税税率为33%。甲公司2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日其账面价值为8000元，计税基础为6000元。 2007年12月31日递延所得

28、税负债=（8000-6000）33%=660元（要按照预期收回该资产期间的适用税率计量 。,精品课件,70,2.递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。,精品课件,71,递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。,精品课件,72,三、适用税率变化对已确认递延所得税资产和负债的影响 企业应对已确认的递延

29、所得税资产和递延所得税负债按照新的税率重新计量。,精品课件,73,资产账面价值小于其计税基础,负债账面价值大于其计税基础,可抵扣暂时性差异,不确认递延所得税资产,确认递延所得税资产,计入商誉,计入资本公积,计入所得税费用,精品课件,74,资产账面价值大于其计税基础,负债账面价值小于其计税基础,应纳税暂时性差异,不确认递延所得税负债,确认递延所得税负债,计入商誉,计入资本公积,计入所得税费用,精品课件,75,第四节 所得税费用的确认和计量采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税。,精品课件,76,一、当期所得税当期所得税，是指企业按照税法

30、规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定。,精品课件,77,企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的要求进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税。应交所得税=应纳税所得额所得税税率应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额,精品课件,78,（一）纳税调整增加额1按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，但在计算应纳税所得额时作为收益需要交纳所得税。如工程项目领用本企业的产品等，会

31、计上不确认收益，但按税法规定应将产品的成本和计税价的差额进行纳税调整。,精品课件,79,2按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，但在计算应纳税所得额时则不允许扣减。如发生的赞助费支出、计提的各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）、或有事项确认的负债等。,精品课件,80,（二）纳税调整减少额1按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，但在计算应纳税所得额时不确认为收益。如国债利息收入、权益法核算按被投资单位实现的净利润和投资持股比例计算的投资收益等。2按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，但在计算应纳税所得额时则允许扣减。如企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各

32、项费用，符合规定条件的，可再按实际发生额的50%抵扣费用等。,精品课件,81,二、递延所得税递延所得税，是指企业在某一会计期间确认的递延所得税资产及递延所得税负债的综合结果。即按照企业会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产及递延所得税负债的当期发生额，但不包括计入所有者权益的交易或事项的及企业合并所得税影响。用公式表示即为：,精品课件,82,递延所得税当期递延所得税负债的增加当期递延所得税资产的减少当期递延所得税负债的减少当期递延所得税资产的增加如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生

33、的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。,精品课件,83,三、所得税费用计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：所得税费用当期所得税递延所得税计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。所得税费用应当在利润表中单独列示。,精品课件,84,四、资产负债表债务法的会计处理其基本程序为：首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额=递延所得税资产、递延所得税负债（期末余额-期初余额）本期所得税费用=本期应交所得税+本期递延所得税资产、递延所得税负债贷方发生额-本期递延所得税资产、递延所得税负债借方发生额,精品课件,85,在采用资产负债表债务法核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，不论发生或是转销期间，如果税率变动，均应按其进行调整。P403405【例20-22】 【例20-23】,