审计学(第二版)第九章 审计报告ppt课件.ppt

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1、第九章 审计报告,审计学（第二版）杨明增主编清华大学出版社 2018.04,主要内容,审计报告基本类型,审计报告概述,审计报告编制前的准备工作,第一节 审计报告编制前的准备工作,一、评价审计中的重大发现二、评价审计过程中发现的错报三、获取管理层声明四、执行分析程序五、完成质量控制复核六、评价审计结果七、与治理层沟通八、评价独立性和道德问题,一、评价审计中的重大发现,在审计完成阶段注册会计师要考虑，为了实现预定的审计目标，是否有必要对重要性进行修订。因为注册会计师在审计计划阶段对重要性的判断，与其在完成阶段评估审计差异时对重要性的判断有可能是不同的。,二、评价审计过程中发现的错报,（一）错报的沟

2、通与更正（二）评价未更正错报的影响,（一）错报的沟通与更正,在整个审计过程中，注册会计师要及时累积和记录识别的所有错报，要及时与适当层级的管理层沟通这些错报事项，除非注册会计师将低于某一金额的错报界定为明显微小的错报，对这类错报不需要累积。这些错报包括事实错报、判断错报和推断错报。,1.事实错报是毋庸置疑的错报；2.判断错报是由于注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或不恰当地选择和运用会计政策而导致的差异；3.推断错报是注册会计师对总体存在的错报作出的最佳估计数，涉及根据在审计样本中识别出的错报来推断总体的错报。,（二）评价未更正错报的影响,注册会计师应当从定量因素和定性因素两个方面

3、评价这些未更正错报对财务报表的影响。1.从定量因素方面评价未更正错报的影响2.从定性因素方面评价未更正错报的影响,（二）评价未更正错报的影响,1.从定量因素方面评价未更正错报的影响在完成阶段评价未更正错报的影响之前，注册会计师可能有必要依据实际的财务结果对重要性作出评评价，并确定是否需要作出修改，以使其与被审计单位的实际财务结果相适应。,（二）评价未更正错报的影响,2.从定性因素方面评价未更正错报的影响确定一项分类错报是否重大，还需要进行定性评估。即使某些错报低于财务报表整体的重要性，但因与这些错报相关的某些情况，在将其单独或连同在审计过程中累积的其他错报一并考虑时，注册会计师也可能将这些错报

4、评价为重大错报。,三、获取管理层声明,管理层声明（Representation Letter）是指管理层向注册会计师提供的书面陈述，用以确认某些事项或支持其他审计证据。书面声明不包括财务报表及其认定，以及支持性账簿和相关记录。书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在审计报告日后。书面声明应当涵盖审计报告针对的所有财务报表和期间。书面声明应当以声明书的形式致送注册会计师。,一般来说，管理层声明的内容应包括以下两个方面：1.针对财务报表的编制，注册会计师应当要求管理层提供书面声明，确认其根据审计业务约定条款，履行了按照适用的财务报告编制基础编制财务报表并使其实现公允反映（如

5、适用）的责任。2.针对提供的信息和交易的完整性，注册会计师应当要求管理层就下列事项提供书面声明：（1）按照审计业务约定条款，已向注册会计师提供所有相关信息，并允许注册会计师不受限制地接触所有相关信息以及被审计单位内部人员和其他相关人员；（2）所有交易均已记录并反映在财务报表中。,四、执行分析程序,在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定经审计调整后的财务报表整体是否与对被审计单位的了解一致，是否具有合理性。在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划

6、的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。,五、完成质量控制复核,（一）项目组内部复核（二）项目质量控制复核,（一）项目组内部复核,审计项目经理在审计现场对审计工作底稿的一级复核目的是及时发现和解决问题，争取审计工作的主动。这级复核主要是评价已完成的审计工作、所获得的证据和工作底稿编制人员形成的结论。在完成审计外勤工作时，由项目合伙人实施的二级复核既是对一级复核的再监督，也是对重要审计事项的重点把关。,（二）项目质量控制复核,项目质量控制复核也称独立复核，是指在出具报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论做出客观评价的过程。根据质量控制准则要求对包括上市公司财务报表审计在内的特

7、定业务实施项目质量控制复核，并在出具报告前完成。,会计师事务所的主要负责人签发审计报告前，项目质量控制复核的主要内容：1.所采用审计程序是否恰当。2.所编制审计工作底稿是否充分。3.审计过程中是否存在重大遗漏。4.审计工作是否符合会计师事务所的质量标准。,六、评价审计结果,注册会计师评价审计结果，主要为了确定将要发表的审计意见的类型以及在整个审计工作中是否遵循了审计准则。在审计过程中，要实施各种测试。在对审计意见形成最后决定之前，会计师事务所通常要与被审计单位召开沟通会。,七、与治理层沟通,（一）沟通目的（二）沟通内容,（一）沟通目的,注册会计师与治理层沟通的主要目的是：1.就审计范围和时间以

8、及注册会计师、治理层和管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解。2.及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项。3.共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。,（二）沟通内容,注册会计师应当直接与治理层沟通的事项主要包括：1.注册会计师的责任2.计划的审计范围和时间3.审计工作中发现的问题4.注册会计师的独立性5.要求和商定沟通的其他事项,八、评价独立性和道德问题,项目合伙人应当考虑项目组成员是否遵守职业道德规范，在整个审计过程中对项目组成员违反职业道德规范的迹象保持警惕，并就审计业务的独立性是否得到遵守形成结论。,第二节 审计报告概述,一、审计报告模式的

9、发展沿革二、审计报告的作用三、审计报告的种类四、审计报告的基本内容五、在审计报告中沟通关键审计事项六、注册会计师对其他信息的责任,一、审计报告模式的发展沿革,（一）非标准审计报告阶段（二）标准审计报告的探索和确立阶段（三）标准审计报告发展阶段,（一）非标准审计报告阶段,最早产生于18世纪的英国1721年英国“南海公司事件”之后，受英国议会聘请的会计师查尔斯斯奈尔（Charles Snell）对“南海公司”进行审计，斯奈尔以“会计师”名义提出了“查账报告书”，被认为是民间审计第一份以会计师名义出具的审计报告。这种状态一直持续到20世纪初期。,（二）标准审计报告的探索和确立阶段,1917年美国会计

10、师协会（AIAO）及美国联邦储备委员会(FRB)开始建议审计报告的标准化，并推荐了一份格式标准化的审计报告，由于不具有强制性，这一阶段被称为标准审计报告的探索阶段。1933年经济危机后，美国会计师协会（AIAO）和美国纽约证券交易所（NYSE）对审计报告进行了修订，推荐了一份标准的审计报告，要求在上市公司财务报表审计中强制执行，至此，审计报告模式正式进入标准化确立时代。,（三）标准审计报告发展阶段,自1933年确立了标准的审计报告后，在其后的40多年内，审计报告格式和内容没有重大改动。为了降低使用者的审计期望差距，1988年美国注册会计师协会（AICPA）对标准审计报告进行一次重大的修改。20

11、11年国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）和美国会计监察委员会(PCAOB)同步启动了审计报告准则的改革与修订,2015年1月国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）和美国会计监察委员会(PCAOB)先后发布了注册会计师审计报告系列准则，并于2016年12月在上市公司率先实施，形成了侧重于使用者需求目标为基础的审计报告模式基本框架。基于国际审计准则持续、全面趋同的要求，我国财政部经过一年征求意见基础上，于2016年12月发布了注册会计师审计系列报告准则，并于2017年1月开始在A+H股上市公司实施，2018年在所有上市公司的年报审计实施新的审计报告准则。,二、审计报告的作用,（一）鉴证作用（二

12、）保护作用（三）证明作用,（一）鉴证作用,注册会计师签发的审计报告，是以超然独立的第三者身份，对被审计单位财务报表的合法性、公允性发表的意见。这种意见具有鉴证作用，得到了财务报表使用者的普遍认可。政府有关部门、投资者、债权人了解、掌握企业财务状况和经营成果的主要依据是企业提供的财务报表，审计报告提供的鉴定意见提高了财务报表的信息价值，从而提高了会计信息的决策效力。,（二）保护作用,审计报告中载明的不同类型的审计意见，可以提高或降低财务报表信息使用者对财务报表的信赖程度，发挥对于投资者、债权人等利益相关者的保护作用。如投资者为了减少投资风险，在进行投资之前，必须要查阅被投资企业的财务报表和注册会

13、计师的审计报告，了解被投资企业的经营情况和财务状况，据以做出投资决策，达到减小投资风险的效果。,（三）证明作用,审计报告是对注册会计师审计任务完成情况及结果所做的总结，它可以表明审计工作的质量并明确注册会计师的审计责任，具有法定证明效力。通过审计报告，可以证明注册会计师在审计过程中是否实施了必要的审计程序，是否以审计工作底稿为依据发表审计意见，发表的审计意见是否与被审计单位的实际情况相一致，审计工作的质量是否符合要求等等。,实例9-1 单选题 1.下列有关财务报表审计的说法中，错误的是( )A.审计可以有效满足财务报表预期使用者的需求B.审计的目的是增强财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度C

14、.审计涉及为财务报表预期使用者如何利用相关信息提供建议D.财务报表审计的基础是注册会计师的独立性和专业性,分析：审计不涉及为如何利用信息提供建议，选项C说法错误。,三、审计报告的种类,按照审计报告意见的性质可分为标准意见的审计报告和非标准意见的审计报告。1.标准意见的审计报告。当注册会计师出具的不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语的无保留意见的审计报告，该报告称为标准审计报告。2.非标准意见的审计报告。是指带强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。,四、审计报告的基本内容,（一）审计报告标题（二）审计报告收件人（三）审计意见（四）形成审计意见的基础（五）管理层

15、对财务报表的责任（六）注册会计师对财务报表审计的责任（七）注册会计师的签名及盖章（八）会计师事务所的名称、地址及盖章（九）审计报告日期,（一）审计报告标题审计报告标题应统一规范为“审计报告”。（二）审计报告收件人审计报告收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称，如“ABC股份有限公司全体股东”或“ABC有限责任公司董事会”。,（三）审计意见审计意见包括两部分，一部分是指已审财务报表，另一部分是注册会计师发表的审计意见。（四）形成审计意见的基础该部分应当紧接在审计意见部分之后,（五）管理层对财务报表的责任,管理层对财务报表

16、的责任部分应当说明管理层负责下列方面：1.按照适用的财务报告编制基础的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；2.评估被审计单位的持续经营能力和使用持续经营假设是否适当，并披露与持续经营相关的事项（如适用）。对管理层评估责任的说明应当包括描述在何种情况下使用持续经营假设是适当的。,（六）注册会计师对财务报表审计的责任,注册会计师对财务报表审计的责任部分应当包括下列内容：1.说明注册会计师的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告；2.说明合理保证是高水平的保

17、证，但并不能保证按照审计准则执行的审计在某一重大错报存在时总能发现；,3.说明错报可能由于舞弊或错误导致。在说明错报可能由于舞弊或错误导致时，注册会计师应当从下列两种做法中选取一种：（1）描述如果合理预期错报单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的；（2）根据适用的财务报告编制基础，提供关于重要性的定义或描述。,（七）注册会计师的签名及盖章审计报告应当由项目合伙人和另一名负责该项目的注册会计师签名和盖章。注册会计师应当在对上市实体整套通用目的财务报表出具的审计报告中注明项目合伙人，这项内容有利于明确法律责任，增强审计报告的透明度。（八）会计师事务所

18、的名称、地址及盖章审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。,（九）审计报告日期,审计报告应当注明报告日期。审计报告日期是指注册会计师完成审计工作的日期，而不是资产负债表日。审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。,五、在审计报告中沟通关键审计事项,（一）关键审计事项的涵义及其确定标准（二）关键审计事项的披露要求（三）关键审计事项段描述需要注意的问题（四）就关键审计事项与治理层沟通（五）不需要的在审计报告沟通关键审计事项的情形,（一）关键审计事项的涵义及其

19、确定标准,审计报告要素中除上述所述基本要素外，审计准则还要求在“形成审计意见的基础”部分后增加“关键审计事项”段。注册会计师应当从与治理层沟通过的事项中确定在执行审计工作时重点关注过的事项。,（二）关键审计事项的披露要求,注册会计师应当在审计报告中单设一部分，以“关键审计事项”为标题，并在该部分使用恰当的子标题逐项描述关键审计事项。关键审计事项部分的引言应当同时说明下列事项：1.关键审计事项是注册会计师根据职业判断，认为对本期财务报表审计最为重要的事项；2.关键审计事项的应对以对财务报表整体进行审计并形成审计意见为背景，注册会计师不对关键审计事项单独发表意见。,（三）关键审计事项段描述需要注意

20、的问题,在一份审计报告中，有可能同时存在“关键审计事项”段、“与持续经营相关的重大不确定性”段、“强调事项”段和“其他事项”段。根据重要性程度，在排列顺序上，导致发表非无保留意见的事项和与持续经营相关的重大不确定性优先于关键审计事项，关键审计事项优先于强调事项和其他事项。,（四）就关键审计事项与治理层沟通,注册会计师应当就下列事项与治理层沟通：1.注册会计师确定的关键审计事项；2.根据被审计单位和审计业务的具体事实和情况，注册会计师确定不存在需要在审计报告中沟通的关键审计事项（如适用）。,（五）不需要的在审计报告沟通关键审计事项的情形,除非存在下列情形之一，注册会计师通常应当在审计报告中描述每

21、项关键审计事项：1.法律法规禁止公开披露某事项。2.在极少数情形下，如果合理预期在审计报告中沟通某事项造成的负面后果超过在公众利益方面产生的益处，注册会计师确定不应在审计报告中沟通该事项。,六、注册会计师对其他信息的责任,（一）获取并阅读其他信息（二）似乎存在重大不一致或重大错报时的应对（三）在审计报告中披露,（一）获取并阅读其他信息,注册会计师应当通过与管理层讨论，确定哪些文件组成年度报告，以及被审计单位计划公布这些文件的方式和时间安排，就及时获取组成年度报告的文件的最终版本与管理层作出适当安排，如果可能，在审计报告日之前获取。,（二）似乎存在重大不一致或重大错报时的应对,阅读其他信息后，如

22、果注册会计师识别出似乎存在重大不一致，或者知悉其他信息似乎存在重大错报，注册会计师应当与管理层讨论该事项，必要时，实施其他程序以确定：1.其他信息是否存在重大错报；2.财务报表是否存在重大错报；3.注册会计师对被审计单位及其环境的了解是否需要更新。,当注册会计师认为其他信息确实存在重大错报时，应当要求管理层更正其他信息。如果管理层同意作出更正，注册会计师应当确定更正已经完成；如果管理层拒绝作出更正，注册会计师应当就该事项与治理层进行沟通，并要求作出更正。如果注册会计师认为审计报告日前获取的其他信息存在重大错报，且在与治理层沟通后，其他信息存在的重大错报仍未得到更正，注册会计师应当考虑对审计报告

23、的影响，并就注册会计师计划如何在审计报告中处理重大错报与治理层进行沟通。少数情况下，注册会计师甚至可能对财务报表发表无法表示意见，或在法律法规允许的情况下，解除业务约定。,（三）在审计报告中披露,对于上市实体财务报表审计，如果在审计报告日注册会计师已获取或预期将获取其他信息的，或者对于上市实体以外其他被审计单位的财务报表审计，如果在审计报告日注册会计师已获取部分或全部其他信息。,第三节 审计报告基本类型,一、标准审计报告二、非无保留意见的审计报告三、在审计报告中增加强调事项段四、在审计报告中增加其他事项段,一、标准审计报告,（一）标准审计报告的含义（二）标准审计报告的出具条件（三）标准无保留意

24、见审计报告的专业术语,（一）标准审计报告的含义,标准审计报告，也称标准的无保留审计报告（Standard Unqualified Audit Report) ，是指注册会计师对被审计单位财务报表发表不带强调事项段的无保留意见的审计报告。包含其他报告责任段，但不含有强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告也被视为标准审计报告。,（二）标准审计报告的出具条件,经过审计后，如果注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映时应当出具标准审计报告。,（三）标准无保留意见审计报告的专业术语,当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以“我们认为”作为意见段的开头，

25、以表明本段内容为注册会计师提出的意见，并表示承担对该审计意见的责任。不能使用“我们保证”等字样，因为注册会计师发表的是自己的判断或意见，不能对财务报表的合法性和公允性作出绝对保证。在对财务报表的反映内容是否公允提出审计意见时，应使用“公允反映了”的专业术语，因为人们已普遍认识到财务报表不可能做到完全正确和绝对公允，所以审计报告中不应使用“完全正确”、“绝对公允”等词汇，但也不能使用“大致反映”、“基本反映”等模糊不清的术语。标准审计报告的格式如教材例9-1所示。,二、非无保留意见的审计报告,非无保留意见审计报告包括保留意见(Qualified Opinion)、否定意见(Adverse Opi

26、nion)和无法表示意见(Disclaimer of Opinion)的审计报告。（一）发表非无保留意见审计报告的情形（二）确定非无保留意见的类型,（一）发表非无保留意见审计报告的情形,当存在下列情形之一时，注册会计师应当在审计报告中发表非无保留意见：1.根据获取的审计证椐，得出财务报表整体存在重大错报的结论2.无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论,（二）确定非无保留意见的类型,由于非无保留意见具体又包括保留意见、否定意见和无法表示意见三种类型，在影响程度上这三种意见之间存在很大差异。在判断和选择具体非无保留意见的类型时，取决于以下事项：（1）导致非无保留意见

27、的事项的性质，是财务报表存在重大错报，还是在无法获取充分、适当的审计证据的情况下，财务报表可能存在重大错报；（2）注册会计师就导致非无保留意见的事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性作出的判断。,表9.1列示了注册会计师对导致发表非无保留意见的事项的性质和这些事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性作出的判断，以及注册会计师的判断对审计意见类型的影响。,实例9-3 单选题1.下列各项错报中，通常对财务报表具有广泛影响的有( )A.被审计单位没有披露关键管理人员薪酬B.信息系统缺陷导致的应收账款、存货等多个财务报表项目的错报C.被审计单位没有将年内收购的一家重要子公司纳入合并范围D.被审计单位

28、没有按照成本与可变现净值孰低原则对存货进行计量,分析：对财务报表的影响具有广泛性的情形包括不限于对财务报表特定要素、账户或项目产生影响。信息系统缺陷，未将子公司纳入合并范围将会涉及多个财务报表项目而不局限于特定的项目，因此BC正确。,（三）保留意见审计报告,1.出具保留意见审计报告的条件存在下列情形之一，注册会计师应当出具保留意见的审计报告：（1）在获取充分、适当的审计证据后，注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大，但不具有广泛性。（2）注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大，但不具有广泛性。,2.保

29、留意见审计报告的专业术语及格式要求当出具保留意见的审计报告时，首先，注册会计师应当对审计意见段使用恰当的标题“保留意见”。其次，注册会计师应当直接在随后的“形成保留意见的基础”段增加一个段落说明导致发表保留意见的事项（通常称为事项段）。因财务报表存在重大错报而出具保留意见审计报告的格式如教材例9-2所示。因无法获取充分、适当的审计证据而出具保留意见的审计报告的格式如教材例9-3所示。,（三）否定意见的审计报告,所谓发表否定意见是指与无保留意见相反，提出否定财务报表编制合法、公允反映被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的审计意见。否定意见说明被审计单位的财务报表不能信赖。1.出具否定意见审计报

30、告的条件在获取充分、适当的审计证据后，如果注册会计师认为错报对财务报表产生的影响极为严重且具有广泛性，则应发表否定意见。,2.否定意见审计报告的专业术语及格式要求当出具否定意见的审计报告时，首先，注册会计师应当对审计意见段使用恰当的标题“否定意见”。其次，注册会计师应当直接在随后的“形成否定意见的基础”段中增加一个事项段落说明导致发表否定意见的事项。与出具保留意见的审计报告要求相同，也要在此段尽量说明量化错报的财务影响。否定意见的审计报告的格式如教材例9-4所示。,（四）无法表示意见的审计报告,无法表示意见是指注册会计师对被审计单位的财务报表不能发表意见，即对财务报表不发表包括肯定、否定或保留

31、的审计意见。注册会计师出具无法表示意见的审计报告，不同于拒绝接受委托，它是注册会计师实施了必要的审计程序后发表审计意见的一种方式。,1.无法表示意见审计报告的出具条件如果无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性。在极其特殊的情况下，可能存在多个不确定事项，即使注册会计师对每个单独的不确定事项获取了充分、适当的审计证据，但由于不确定事项之间可能存在相互影响，以及可能对财务报表产生累积影响，注册会计师不可能对财务报表形成审计意见。,2.无法表示意见审计报告的专业术语及格式要求当出具否定意见的审计报告时，首先，注册会计

32、师应当对审计意见段使用恰当的标题“无法表示意见”。其次，注册会计师应当直接在随后的“形成无法表示意见的基础”段中增加一个事项段落说明导致发表无法表示意见的事项。无法表示意见的审计报告的格式如教材例9-5所示。,三、在审计报告中增加强调事项段,（一）强调事项段的含义及其条件（二）在审计报告中增加强调事项段的情形（三）在审计报告中增加强调事项段时注册会计师应采取的措施,（一）强调事项段的含义及其条件,强调事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在财务报表中恰当列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。在同时满足下列条件时，注册会计师应当在审计

33、报告中增加强调事项段：1.该事项不会导致注册会计师发表非无保留意见；2.该事项未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项。,（二）在审计报告中增加强调事项段的情形,1.根据审计准则，注册会计师在特定情况下在审计报告中增加强调事项段提出具体要求。2.除审计准则的强制要求之外，注册会计师可能认为需要增加强调事项段的情形举例如下：（1）异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性；（2）在财务报表日至审计报告日之间发生的重大期后事项；等等,（三）在审计报告中增加强调事项段时注册会计师应采取的措施,如果在审计报告中增加强调事项段，注册会计师应当采取下列措施：（1）将强调事项段作为单独的一部分置于审计报告中，

34、并使用包含“强调事项”这一术语的适当标题；（2）明确提及被强调事项以及相关披露的位置，以便能够在财务报表中找到对该事项的详细描述，强调事项段应当仅提及已在财务报表中列报或披露的信息；（3）指出审计意见没有因该强调事项而改变。,在审计报告中包含强调事项段既不能代替发表非无保留意见，也不能代替当可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性时作出的报告。此外，如果拟在审计报告中增加强调事项段，注册会计师应当就该事项和拟使用的措辞与治理层沟通。带强调事项段的审计报告的格式如例9-6所示。,四、在审计报告中增加其他事项段,（一）其他事项段的含义及其条件（二）增加其他事项段的情

35、形,（一）其他事项段的含义及其条件,其他事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及未在财务报表中列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。既未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项，又未被法律法规禁止情况下，注册会计师应当在审计报告中增加其他事项段,（二）增加其他事项段的情形,对于未在财务报表中列报或披露，但根据职业判断认为与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关且未被法律法规禁止的事项，如果认为有必要沟通，注册会计师应当在审计报告中增加其他事项段，并使用“其他事项”或其他适当标题。,具体讲，需要在

36、审计报告中增加其他事项段的情形包括：1.与使用者理解审计工作相关的情形2.与使用者理解注册会计师的责任或审计报告相关的情形3.对两套以上财务报表出具审计报告的情形4.限制审计报告分发和使用的情形,实例9-4 审计意见类型的判断实例1.ABC会计师事务所的A注册会计师担任多家被审计单位2016年度财务报表审计的项目合伙人，遇到下列导致出具非标准审计报告的事项：（1）甲公司2016年初开始使用新的ERP系统，因系统缺陷导致2016年度成本核算混乱，审计项目组无法对营业成本、存货等项目实施审计程序。（2）2016年，因采用新发布的企业会计准则，乙公司对以前年度投资形成的部分长期股权投资改按公允价值计

37、量，并确认了大额公允价值变动收益，未对比较数据进行追溯调整。（3）因丙公司严重亏损，董事会拟于2017年对其进行清算。管理层运用持续经营假设编制了2016年度财务报表，并在财务报表附注中充分披露了清算计划。（4）丁公司是金融机构，在风险管理中运用大量复杂金融工具。因风险管理负责人离职，人事部暂未招聘到合适的人员，管理层未能在财务报表附注中披露与金融工具相关的风险。（5）戊公司2015年度财务报表未经审计。管理层将一项应当在2016年度确认的大额长期资产减值损失作为前期差错，重述了比较数据。问题：针对上述第（1）至第（5）项，逐项指出A注册会计师应当出具何种类型的非标准审计报告，并简要说明理由。,分析：（1）保留意见/无法表示意见审计报告。无法获取充分、适当的审计证据，对财务报表影响重大/重大而广泛。（2）保留意见审计报告。比较数据存在重大错报但不广泛，当期数据存在重大错报但不广泛。（3）否定意见审计报告。被审计单位运用持续经营假设不适当。（4）保留意见审计报告。存在影响重大但不具有广泛性的披露错报。（5）带其他事项段的保留意见审计报告。应当在其他事项段中说明对应数据未经审计，且存在影响重大但不广泛的错报。,http:/,Thank You !,