持有至到期投资和可供出售金融资产.ppt

第五节,持有至到期投资,实际利息和实际利息法,实际利息是指金融资产或金融负债于其存续期内或实用的更短期内的未来现金流量折算为现行价值（当前账面价值）所使用的利息率。例如以91元购买的一年后到期值为100元的国库券，其实际利息率为10%，即以10%对100元贴现期限值为91元，即现行投资的账面价值。实际利息率法就是实际利息率计算利息收入或利息费用，并摊销现行账面价值与到期日价值之间的差额，即折价或溢价，同时调整初始投资或债务成本的方法,摊余成本,是指持有到期日金融资产或金融负债的到期日价值加上未摊销溢价或减去未摊销折价后的账面价值,持有至到期投资指债券投资中准备持有至到期日收回本息的那部分债券投资。因为股权投资没有固定到期日，所以，从性质上看，持有至到期投资属债权性投资。对于管理当局明确指定到期日并有能力将其持有至到期日、且回收金额固定或可确定的投资应将作为持有至到期投资确认。尽管持有至到期投资具有固定的利率、固定的到期日和确定的金额，但其市场价值是变动的，这种债券投资的市场价值与市场利率变动方面相反，也就是说，市场利率上升时这类投资的市场价值会下降，市场利率下降时该类投资的市场价值会上升。,持有至到期投资,到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场例如：符合上市条件的债券投资。企业购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。,特征,一、持有至到期投资的确认与计量,取得持有至到期投资时按取得时的公允价值（即初始投资成本）计量，其后续计量采用摊余成本。持有至到期投资与交易性金融资产和可供出售金融资产在报表编制日的计量方面存在的区别是：交易性金融资产和可供出售金融资产在资产负债表日按报表编制日的公允价值计量，而持有至到期投资则按报表编制日的摊余成本计量。持有至到期投资在报表编制日之所以选择摊余成本计量而不是公允价值计量，原因在于：尽管这类投资的市场价值会随市场利率的变化而变化，但对一位持有该债券至到期日而不是随时准备在市场上出售的投资者而言，市场价值不具有决策相关性，而具有相关性的是摊余成本。,持有至到期投资会计处理 摊余成本计量,金融资产摊余成本=初始确认金额 扣除：已偿还本金 加上或扣除：采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日金额间的差额 进行摊销形成的累计摊销额 扣除：已发生的减值损失,持有至到期投资,科目设置持有至到期投资成本利息调整应计利息,二、取得持有至到期投资,取得时借：持有至到期投资成本（面值）应收利息（实际支付的款项中包含的利息）持有至到期投资利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等注：“持有至到期投资成本”只反映面值；“持有至到期投资利息调整”中不仅反映折溢价还包括佣金、手续费等。,当实际利率大于票面利率时，人们宁愿把资金存入银行或进行其他投资，而不愿购买债券，从而债券的发行受阻，发行方只能折价发行，折价的金额作为发行方将来少付利息的代价和投资方少收到的利息部分的补偿；同理，当实际利率小于票面利率时，人们争相购买该债券，债券供不应求，发行方适当提高发行价（即溢价发行）也仍然有人购买，此时溢价的金额作为发行方将来要多付出利息的补偿和投资方将来多收到的利息部分的代价。实际利率法的目的就是将溢价和折价金额在持有期间逐期确认调整投资方的收益和发行方的费用。,三、收益确定,在债券溢价或折价购入的情况下，债券按面值和票面利率计算的应收利息与债券的实际利息收入（即投资收益）是不同的。利息收入是按实际利率和持有至到期投资摊余成本计算确定的。实际利率是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量折现为该投资当前账面价值所使用的利率。持有至到期投资的摊余成本是持有至到期投资的初始确认金额经下列调整的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。,债券按付息方式分为分期付息、一次还本债券和一次还本付息债券。持有至到期投资如为分期付息、一次还本债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记应收利息账户，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定利息收入，贷记投资收益账户，按其差额，借记或贷记本账户（利息调整）；持有至到期投资如为一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本账户（应计利息），持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记投资收益账户，按其差额，借记或贷记本账户（利息调整）。,持有至到期投资,持有期间，未发生减值，分次付息，借：应收利息（面值票面利率）持有至到期投资利息调整（折价的摊销）贷：投资收益（按实际利率计算）持有至到期投资利息调整（溢价的摊销）一次还本付息 借：持有至到期投资应计利息（面值票面利率）持有至到期投资利息调整（折价的摊销）贷：投资收益（按实际利率计算）持有至到期投资利息调整（溢价的摊销）,实际利率法的计算方法,实际利率法是采用实际利率来摊销溢折价,其实溢折价的摊销额是倒挤出来的.计算方法如下:1、按照实际利率计算的利息费用=期初债券的帐面价值*实际利率 2、按照面值计算的利息=面值*票面利率 3、在溢价发行的情况下，当期溢价的摊销额=按照面值计算的利息-按照实际利率计算的利息费用,4、在折价发行的情况下，当期折价的摊销额=按照实际利率计算的利息费用-按照面值计算的利息 注意:期初债券的帐面价值=面值+尚未摊销的溢价或-未摊销的折价。如果是到期一次还本付息的债券,计提的利息会增加债券的帐面价值，在计算的时候是要减去的。,2012年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为2012年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5%，实际年利率为4%，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资2013年12月31日的账面价值为（）万元。,【答案】D【解析】该持有至到期投资2012年12月31日的账面价值=（2078.98+10）（1+4%）-20005%=2072.54（万元），2013年12月31日的账面价值2072.54（1+4%）-20005%2055.44（万元）。,四、减值计提,资产负债表日除确认债券投资收益外，企业还应对持有至到期投资进行减值测试，确定持有至到期投资发生减值的，按应减记的金额，借记资产减值损失账户，贷记“持有至到期投资减值准备”账户。已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”账户，贷记资产减值损失账户。,发生减值时：,借：资产减值损失（账面价值预计未来现金流量现值）贷：持有至到期投资减值准备如有客观证据表明该金融资产的价值已经恢复，且客观上与确认减值损失后发生的事项有关，原已确认的减值损失应当转回，计入当期损益：借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失,六、收回投资,出售持有至到期投资时，应按实际收到的金额，借记银行存款账户，已计提减值准备的，借记持有至到期投资减值准备账户，按其账面余额，贷记“持有至到期投资减值准备”账户（成本、利息调整、应计利息），差额贷记或借记投资收益账户。,持有至到期投资出售,借：银行存款（实际收到的价款）持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备）贷：持有至到期投资成本（账面余额）利息调整（账面余额）（或借记）应计利息（账面余额）投资收益（差额，或借记）,处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入资本公积。（）【答案】【解析】应计入投资收益。,2013年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张，以银行存款支付价款1050万元，另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于2012年1月1日发行，每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5，每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。则甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益为（）万元。A.120 B.258C.270 D.318,【答案】B【解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=现金流入-现金流出收回债券的本金和利息-购入债券支付的款项=10012（1+5%2）-（1050+12）=258（万元）。,第七节 可供出售金融资产,对于管理当局没有明确持有期限的股票、债券和基金投资，以及管理上明确作为可供出售金融资产管理的投资,会计上应确认为可供出售金融资产。在计量方面，可供出售金融资产与交易性金融资产相既有共同点，也有不同点。共同点在于，无论是可供出售金融资产还是交易性金融资产，其初始投资和资产负债表日均按公允价值计量。不同点在于：（1）取得交易性金融资产发生的交易费用计入当期损益，但为取得可供出售金融资产而发生的交易费用直接计入所取得的可供出售金融资产的价值；（2）交易性金融资产公允价值变动差额计入当期损益，可供出售金融资产公允价值变动差额不作为损益处理，而是作为直接计入所有者权益的利得计入资本公积。,可供出售金融资产,出于风险管理考虑等,可供出售金融资产的会计处理,-按公允价值计量,公允价值变动计入所有者权益,可供出售金融资产的会计处理,科目设置可供出售金融资产 成本 利息调整 应计利息 公允价值变动 减值准备,一、可供出售金融资产的确认与计量,为反映企业持有可供出售金融资产的购入、持有、出售以及持有期内的公允价值变动情况，会计上设置“可供出售金融资产”账户核算。该账户属非流动资产类账户，按照可供出售金融资产类别和品种，分别设置成本、利息调整、应计利息、“公允价值变动”明细账进行明细核算。企业取得可供出售金融资产时，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产”账户；资产负债表日，按编表日的公允价值调整可供出售金融资产的账面价值，可供出售金融资产出售或因管理意图变化而转为其他类别的金融资产时，将已入账的价值从“可供出售金融资产”账户中转出。,二、取得可供出售金融资产,企业取得可供出售金融资产时，按其公允价值（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）与交易费用之和，借记“可供出售金融资产”账户（成本），按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记应收利息或应收股利账户，按实际支付的金额，贷记银行存款账户。对于购入的债券而言，若实际支付的价款与债券的面值加上应收利息之和有差额，按差额借记或贷记“可供出售金融资产利息调整”账户。,1.可供出售金融资产为股票投资（1）初始计量：借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的金额）,2.可供出售金融资产为债券投资（1）初始计量：借：可供出售金融资产成本（债券面值）可供出售金融资产利息调整（差额，或贷记）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）,二 可供出售金融资产持有收益的确认,持有期间：借：可供出售金融资产应计利息（一次）应收股利、应收利息 可供出售金融资产利息调整（折价）贷：投资收益 可供出售金融资产利息调整（溢价）,A公司于2013年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为可供出售金融资产，每股支付价款4元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付相关费用12万元。A公司可供出售金融资产取得时的入账价值为（）万元。A.700 B.800 C.712 D.812,【答案】C【解析】交易费用计入成本，入账价值=200（4-0.5）+12=712（万元）。,三、资产负债表日的计量,可供出售金融资产在资产负债表日按公允价值计量。由于不同于交易性金融资产，可供出售金融资产不以获取短期价差收益为目的，公允价值变动额计入资本公积。公允价值上升时，借记“可供出售金融资产”（公允价值变动）账户，贷记“资本公积“账户；公允价值下降时，借记“资本公积“账户，贷记“可供出售金融资产”（公允价值变动）账户。对于已宣告但未发放的股利或者应收未收的利息，通过“应收股利”或“应收利息”账户反映。,可供出售金融资产的会计处理,资产负债表日，上升：借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积资产负债表日，下降：借：资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产公允价值变动,2012年12月1日，A公司从证券市场上购入B公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项100万元（含相关税费5万元）。2012年12月31日，该可供出售金融资产的公允价值为95万元。2013年3月31日，其公允价值为60万元，而且还会持续下跌。要求：编制上述有关业务的会计分录。,（1）2012年12月1日借：可供出售金融资产成本 100 贷：银行存款 100（2）2012年12月31日借：资本公积其他资本公积 5 贷：可供出售金融资产公允价值变动 5（3）2013年3月31日借：资产减值损失 40 贷：资本公积其他资本公积 5 可供出售金融资产减值准备 35,四、可供出售金融资产减值,减值：分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降（通常是指达到或超过20%的情形），或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的（通常是指该资产的公允价值持续低于其成本达到或超过6 个月的情形），可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。,1、减值的计提。可供出售金融资产发生减值，原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出计入当期损益。若不存在以往直接计入所有者权益的公允价值变动，减值额做资产减值损失处理的同时，调减可供出售金融资产的账面价值。,发生减值：借：资产减值损失（应减记的金额）贷：资本公积其他资本公积（原计入的累计损失，原计入的累计收益应借记）可供出售金融资产公允价值变动（期末公允价值和账面价值之间的差额）原确认的减值损失应当予以转回：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失【注】可供出售权益工具的减值损失不能通过损益转回。,五、可供出售金融资产的出售,可供出售金融资产出售时，按已入账的价值从“可供出售金融资产（成本）”账户的贷方转出，并相应结转“可供出售金融资产”（公允价值变动）账户，按实际收到的金额，借记银行存款账户，两者差额计入当期损益。对于已出售的可供出售金融资产时，原计入所有者权益的未实现收益成为已实现的损益，因此也须将原计入所有者权益的公允价值累计变动额，从“资本公积”账户转入“投资收益”账户。,可供出售金融资产,1.可供出售金融资产为股票投资 出售可供出售的金融资产：借：银行存款等（实际收到的金额）资本公积其他资本公积（公允价值累计变动额，或贷记）贷：可供出售金融资产成本公允价值变动（账面余额，或借记）投资收益（差额，或借记）,2.可供出售金融资产为债券投资,出售可供出售的金融资产：借：银行存款等（实际收到的金额）资本公积其他资本公积（公允价值累计变动额，或贷记）贷：可供出售金融资产成本公允价值变动（账面余额，或借记）应计利息（账面余额，或借记）利息调整（账面余额，或借记）投资收益（差额，或借记）,A公司于2012年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为可供出售金融资产，每股支付价款5元；2012年12月31日，该股票公允价值为110万元；2013年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。要求：逐笔编制A公司的会计分录。,下列有关可供出售金融资产会计处理的表述中，正确的有（）。A.可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益B.取得可供出售金融资产时发生的交易费用应计入其成本C.可供出售金融资产期末应采用摊余成本计量D.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应冲减资产成本,【答案】AB【解析】可供出售金融资产期末应采用公允价值计量；可供出售金融资产持有期间取得的现金股利计入投资收益。,