审计业务承揽与计划.ppt

第4章 审计业务承揽与计划,山西财经大学 吴秋生,本章要点提示,了解审计业务约定书了解审计计划的作用及其编制掌握重要性在审计中的运用掌握审计风险的构成及其评估理解审计风险与重要性的关系了解审计计划的审核要点,41 审计业务约定书,一、审计业务约定书的概念及作用二、审计业务约定书的内容三、审计业务约定书的签订和变更,一、审计业务约定书的概念及作用（一）审计业务约定书的概念（二）审计业务约定书的作用,审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计业务约定书具有法律效力，一旦由 会计师事务所与委托方签订，则双方需按合同书的规定履行相应的职责，否则要承担相应的法律责任。,审计业务约定书的作用：在注册会计师的审计实务中，审计业务约定书有以下几方面的作用:1.审计业务约定书可以增进会计师事务所与客户之间的了解，使双方了解各自在审计中的责任，尤其能使客户了解审计人员的责任以及在审计中需要提供的合作。2.审计业务约定书可作为客户检查业务完成情况、会计师事务所检查客户履约情况的依据。这也是安排测试时间和计划项目的考虑因素。3.如果涉及法律诉讼，审计业务约定书也是确定双方应负责任的重要依据。,二、审计业务约定书的内容 审计业务约定书的格式和具体内容可能因被审计单位的不同而存在差异，但根据中国注册会计师审计准则第1111号审计业务约定书的规定一般应包括以下基本内容：1.财务报表审计的目标。2.管理层对财务报表的责任。3.管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度。4.审计范围，包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）。5.执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求。6.审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式。,7.由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险。8.管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助。9.注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息。10.管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认；11.注册会计师对执业过程中获知的信息保密。12.审计收费，包括收费的计算基础和收费安排。13.违约责任。14.解决争议的方法。15.签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。,如果情况需要，注册会计师应当考虑在审计业务约定书中列明下列内容：1在某些方面利用其他注册会计师和专家工作的安排；2在审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；3预期向被审计单位提交的其他函件或报告；4与治理层整体直接沟通；5在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；6注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项。,三、审计业务约定书的签订和变更（一）审计业务约定书的签订 注册会计师在签订业务约定书之前需要做好以下几项准备工作：1.了解被审计单位的基本情况 2.初步评价审计风险 3.商议约定事项 4.签订.注册会计师在做好以上准备工作后，就可以与委托方签订业务约定书。审计业务约定书一般由审计项目负责人起草，约定书一式两份，由双方法人代表或授权代表签字，并加盖双方印章。,（二）审计业务约定书的变更 审计业务约定书签订之后，注册会计师按照约定内容进行审计工作。随着情况的变化，在完成审计业务前，如果被审计单位要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务或相关服务，注册会计师需考虑变更的理由是否适当。如果变更理由合理，变更业务引起业务约定条款的变更，注册会计师应与被审计单位就新条款达成一致意见。因变更理由不合理，注册会计师不同意变更业务，被审计单位又不允许继续执行原审计业务，在这种情况下，注册会计师应解除业务约定，并考虑是否向有关方面，如被审计单位股东会或董事会等方面说明解除业务约定的理由。审计业务约定书是审计工作底稿的重要组成部分，注册会计师应将其整理后，归入审计档案，妥善保管。,42 审计计划的编制,一、审计计划的涵义和作用二、审计计划的内容三、审计计划的编制及督导四、计划审计工作的主要步骤,一、审计计划的涵义和作用（一）审计计划的涵义和种类 审计计划是指审计人员为了完成审计业务，达到预期的审计目的，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。审计人员通过编制审计计划，以便将审计风险降至可接受的低水平。审计计划包括总体审计策略和具体审计计划两部分。总体审计策略是对审计的预期范围和实施方式所做的规划;具体审计计划是依据总体审计策略制定的，对实施总体审计策略所做的详细规划和说明。总体审计策略具有原则性和指导性，具体审计计划具有操作性。,（二）审计计划的作用 1.审计计划有利于审计工作按步骤进行，达到客户的要求。2.审计计划有利于保证审计质量，降低审计成本，提高审计效率。3.审计计划有利于协调审计人员与被审单位之间的关系，避免产生误解。,二、审计计划的内容 1总体审计策略的内容 总体审计策略是用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。在制定总体审计策略时，应该包括：（1）确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围；（2）明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等；,（3）考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。2.具体审计计划的内容 具体审计计划比总体审计策略详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间和范围。,三、审计计划的编制及督导 审计计划应由审计项目负责人编制。审计计划应形成书面文件，并在工作底稿中加以记录。审计计划的形式可以选用表格式、问卷式和文字叙述三种主要形式。审计人员应当对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间和范围制定计划。四、计划审计工作的主要步骤 计划审计工作包括的主要步骤有：（一）了解被审计单位及其环境；（二）初步确定可接受的重要性水平；（三）评估重大错报风险，确定总体应对措施以及进一步的审计程序，编制审计计划，以便将检查风险降低到可接受性的水平。,43 审计重要性,一、重要性的含义二、财务报表层次重要性的确定三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定四、运用重要性评价错报的影响,一、重要性的含义 中国注册会计师审计准则第1221号重要性指出“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。”从这个定义中可以看出重要性实质就是一个临界点，即报表中错报影响到报表使用者的判断、决策的金额。在此金额以上的错报、漏报为重要的，否则是不重要的。,为了更好地理解重要性，需关注以下特点：1.既要从报表使用者的角度衡量，也要从审计人员的角度衡量。2.既要从错报的数额来衡量，也要从错报的性质来衡量。3.既要从单个错报数额，也要从总额的角度来衡量。4.既要从财务报表层次,又要从各类交易、账户余额、列报认定层次来考虑重要性。5.重要性是在特定的环境下来衡量的。,二、财务报表层次重要性的确定（一）确定财务报表层次重要性水平的方法 通常会计报表层次的重要性水平的确定方法有固定比率法和变动比率法两种。1.固定比率法是在选定判断基础后，乘上重要性固定百分比，求出会计报表层次的重要性水平。目前，在实务中可以选用的固定比率（经验数值）有：税前利润的5%-10%（税前利润较小时，用10%；税前利润较大时，用5%）；资产总额的0.5%-1%；净资产的1%-2%；营业收入的0.5%-1%。2.变动比率法的基本原理是,规模越大的企业,允许的错报的金额比率就越小，一般是根据资产总额或营业收入总额来确定企业规模,以两者中较大一项确定一个变动百分比。,（二）财务报表层次重要性的选取 如果同一被审期间各财务报表的重要性水平不同，审计人员应当选取其中最低金额作为财务报表层次的重要性水平。（三）性质上的考虑 在确定重要性水平时，审计人员还应当考虑错报的性质即错报的原因判断重要性。一些错报从数量上考虑并不重要，但从其性质方面考虑，却可能是重要的。,三、交易、账户余额等认定层次重要性的确定 在实务中有两种确定方法可以选择：1.将会计报表层次的重要性水平分配至各账户或各类交易。2.单独确定各账户或各类交易的重要性水平。在采用分配报表层次重要性水平到账户或交易层的方法时，分配绝不是简单地在各项目中的平均分配，而是以保证审计效果的基础上，尽可能降低审计成本的原则为指导，综合考虑相关因素，对报表层次的重要性分配进行的合理判断。需考虑的因素包括：项目的性质、发生差错的可能性；审计难易程度等。,举例说明确定财务报表层次的重要性水平及其分配：审计人员对某公司200年报进行审查，公司报表中年末资产总额为3000万元，全年利润总额500万元，审计人员经综合分析，对重要性的初步判断为资产总额的2%，利润总额的7%，确定并分配报表层次的重要性水平。首先确定会计报表层次的重要性水平：资产负债表的重要性水平为：30002%=60（万元）利润表的重要性水平为：5007%=35（万元）为谨慎起见，选取最小金额作为报表层次的重要性水平为35万元，这样审计人员在实施审计程序时，可以多收集证据以降低审计风险。,表4-1公司资产负债表（简化）及分配的可容忍错报（单位：万元）,审计人员在进行分配时采取了以下分配原则：1避免将重要性水平全部分配至某一项目中。因为不可能要求其他项目不产生任何误差。2货币资金项目能够进行详细的逐笔审计，其可以较低成本进行审计，因此不允许产生误差或分配很少的可容忍错报。3应收账款、存货往往发生舞弊的可能性较大，审计时应重点关注，其可容忍错报较低。4其他流动资产一般应用分析程序即可检验其总体合理性，审计成本较低，仅用分析程序时应允许有较大的可容忍错报。5固定资产，一般情况下不会出现较大的变动，应允许有较大的可容忍错报。,四、运用重要性评价错报的影响 在完成阶段审计人员需估计审计的各个账户的错报，将各账户的错报加以汇总，从而将汇总错报额与报表层次的重要性水平比较，以确定发表审计意见的类型。（一）重新审视报表层次的重要性水平 在审计过程中如果发现以下两种情况，审计人员需修改重要性水平的判断数：一是审计人员据以确定报表层重要性的某一因素发生了变化；二是审计人员认为确定的报表层重要性水平过大或过小。在评价审计结果时，审计人员就需要审视在审计过程中出现以上两种情况后，是否及时进行修正，而且修正后的重要性水平是否与被审单位的实际情况相符，确保正确地评价审计结果。,（二）确定尚未更正错报的汇总数 尚未更正错报的汇总数包括：一是审计人员已识别的具体错报，包括在以前期间审计中已识别但尚未更正错报的净影响额；二是审计人员对不能明确识别的其他错报的最佳估计数，即推断误差。对各项目进行审计，往往不需采用详细的审查方法，可以运用抽样方法在各项目的总体中抽取样本，通过对样本运用适当的审计程序，找出其中的错报，然后根据样本中的错报、漏报推断此项目的错报总数，最后，将报表中各项目的错报总数予以合计，确定会计报表汇总的尚未更正的错报金额。,（三）评价错报的影响 审计人员应将核定的重要性水平与汇总的尚未更正的错误比较，以评价对财务报表的影响。这可以从以下几方面考虑：1.如果所有报表项目都初步认定为公允，或在被审计单位作了调整后，经审计人员重新抽查，认为都是公允的。在这种情况下，如果汇总错误大大低于核定后报表层次重要性水平且错误的性质并不重要，则审计人员可以认定会计报表总体是公允的，发表无保留意见。,2.如果超过核定后重要性水平或错误属性质重要，审计人员应考虑扩大审计程序的范围或要求被审单位管理层调整财务报表，以降低审计风险。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使审计人员认为尚未更正错报的汇总数不重大，审计人员应当考虑出具非无保留意见的审计报告。3.如果尚未更正错报汇总数接近于重要性水平，审计人员应考虑尚未检查出的错报连同累计尚未更正错报额是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求管理层调整财务报表降低审计风险。,44 审计风险的评估,一、审计风险的含义和特征二、审计风险的构成要素及其关系三、审计风险的评估,一、审计风险的含义和特征（一）审计风险的含义 审计风险是指财务报表存在重大错报而审计人员发表不恰当审计意见的可能性。这包括两种情形：一种是被审计单位的会计报表公允反映而审计人员发表的意见却认为其未公允反映；另一种是被审计单位的会计报表未公允反映而审计人员认为已公允反映。,（二）审计风险的特征 1.审计风险具有客观性。现代审计的一个重要特征是广泛采用抽样审计方法。采用抽样审计方法，就不可能查清被审计对象总体中的所有重大错弊，就必然存在一定程度的审计风险。即使采用详细审计也会由于经济活动中存在不确定因素，被审计单位内控制度具有局限性，被审计单位管理人员不一定都诚实胜任，以及审计人员经验、能力的有限性和工作中可能出现的疏忽，使审计意见发生偏差，致使审计风险难以消除。另外，受成本效益关系的制约，人们要进行有效的审计，也不能将审计风险控制在零的水平上。,2.审计风险具有利害双重性 审计风险的利害表现在：审计风险总是与审计效率相联系的。为了有效地进行审计，审计人员必须接受一定水平的风险。审计人员要想获得较高的审计效益，就必须冒较高的审计风险。但是，人们冒较高的审计风险，并不一定会得到较高的审计效益。因为，审计风险同时也是有害的，它是一种潜在的损失。当审计人员所承担的风险超过一定限度时，它就可能显化为现实的审计损失，形成审计失败。审计风险的大小通常是以可能引起的审计损失大小来衡量的。3.审计风险具有可控制性 审计风险虽然是客观的，不能消除的，但其水平高低是可以控制的。审计人员可以采用适当的审计程，扩大抽样规模，提高职业谨慎水平等来控制审计风险。,二、审计风险的构成要素及其关系 中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则指出“审计风险取决于重大错报风险和检查风险”。由此可知，审计风险是由重大错报风险以及检查风险这两个要素构成的，它们之间的关系可以通过以下的审计风险模型描述出来：审计风险=重大错报风险检查风险,1重大错报风险（risk of material misstatement）重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。它包括两个层次：认定层次（assertion level）和财务报表整体层次（overall financial statement level）。（1）认定层次的重大错报风险。它指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险，主要由于经济交易的事项本身的性质和复杂程度引起的错报，企业管理当局由于本身的认识和技术水平造成的错报等。（2）财务报表整体层次的重大错报风险。它指战略经营风险。战略经营风险是审计风险的一个高层次构成要素，是财务报表整体不能反映企业经营实际情况的风险。这种风险来源于企业客观的经营风险或企业高层共同舞弊、虚构交易。,2检查风险 检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但审计人员未能发现这种错报的可能性。检查风险取决于审计程序设计和执行的有效性。审计人员设计和执行的程序越有效，检查风险越低。,3.审计风险的两个构成要素不是孤立存在的，而是相互联系、相互作用的.其体现在：（1）审计风险的两个要素排列是有序的，它们发生的顺序是重大错报风险检查风险；（2）审计风险是由各个构成要素共同作用的结果；（3）审计风险各要素与审计人员的关系不同，审计人员只能评估而不能控制重大错报风险，通过对重大错报风险的评估而控制检查风险；（4）审计要素存在如下表所示的变动关系，即在特定的审计风险水平下，重大错报风险与检查风险成反向关系。,表4-2 审计风险各要素间的变动关系,三、审计风险的评估 对财务报表进行的审计实质是风险导向审计，即以评估重大错报风险和降低重大错报风险为重点的审计活动，将识别风险、评估风险、降低风险贯穿于整个审计项目中。风险导向审计是以审计风险模型为指导，从而确定审计工作的思路，决定审计工作的程序。,(一).根据审计风险模型，审计人员的业务流程即（1）了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报风险；（2）必要时进行控制测试，以测试内部控制在防止、发现和纠正认定层次重大错报方面的有效性；（3）实施实质性程序，以发现认定层次的重大错报。,（二）识别和评估重大错报风险。审计风险的评估实质上就是重大错报风险的评估。本部分主要讨论重大错报风险的评估。1、识别和评估重大错报风险 审计人员应当识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报与披露认定层次的重大错报风险。在识别和评估重大错报风险时，审计人员应当做好以下工作：（1）在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报与披露；（2）将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系；（3）考虑识别的风险是否重大，足以导致财务报表发生重大错报；（4）考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。,如果通过对内部控制的了解发现这样两种情况：（1）被审计单位会计记录的状况和可靠性存在重大问题，不能获取充分、适当的审计证据以发表无保留意见；（2）对管理层的诚信存在严重疑虑。并对财务报表局部或整体的可审计性产生疑问，审计人员应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。必要时，审计人员应当考虑解除业务约定。,2需特别考虑的重大错报风险（以下简称特别风险）特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关。非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易，判断事项通常包括作出的会计估计。由于非常规交易具有下列特征：（1）管理层更多地介入会计处理（2）数据收集和处理涉及更多的人工成分（3）复杂的计算或会计处理方法（4）非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控制，它与重大非常规交易相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险。,对特别风险，审计人员应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，审计人员应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制。如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，审计人员应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。,3仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险 作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，审计人员应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。4对风险评估的修正 审计人员对认定层次重大错报风险的评估应以获取审计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而作出相应的变化。如通过实施进一步审计程序获取的审计证据与初始评估获取的审计证据相矛盾，审计人员应当修正风险评估结果，并相应修改计划实施的进一步审计程序。,本章小结：,本章介绍了审计项目开始前对业务承接需考虑的事项，以及准备接受后业务约定书的签定。为了有效地完成一项业务，审计人员需要制定审计计划，以此帮助审计人员节约时间、节约成本而且保证质量地出具审计报告。编制计划过程中，审计人员应该了解被审计单位及其环境，考虑重要性和审计风险这两个概念在整个审计过程中的作用。,关键概念：,审计业务约定书审计计划重要性 审计风险重大错报风险检查风险,复习题：,审计业务约定书应包括哪些内容？审计计划分哪几类？分别包括什么内容？评估可接受重要性水平时，需考虑那些事项？如何评估？审计风险由哪些要素构成？它们间有什么关系？,讨论及思考题:,1、如何制定一个审计项目的审计计划？2、怎样识别和评估重大错报风险？用一个公司为例，进行分析。,参考文献：,1、中国法制出版社，注册会计师审计法律与准则2006年版；2、东北财经大学出版社，高级审计理论与实务，刘明辉主编，2006年1月第一版。,