《增值税筹划》课件.ppt

第二章 增值税筹划与案例,教学目的：通过本章的教学，要求学生了解增值税纳税人、计税依据、混合销售与税收优惠等方面的纳税筹划教学重点与难点:1.掌握税收的优惠政策纳税筹划；2.熟悉增值税纳税人的筹划；3.计税依据的纳税筹划；教学课时：12学时，其中理论8学时，实训4学时,教学内容,教学内容：增值税概述增值税纳税人选择的纳税筹划企业生产经营过程中的纳税筹划企业销售过程中的纳税筹划增值税纳税筹划实训,3.1 增值税的税收优惠（复习）,一、增值税纳税义务人二、税率和征收率三、征税范围四、应纳税额的计算五、税收优惠六、征收管理（纳税地点、纳税期限）七、2009年1月1日起增值税新政策,增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额以及进口货物金额计算税款，并实行税款抵扣的一种流转税。增值税筹划的方式：1、利用税收优惠政策，享受减免税优惠待遇；2、在不同纳税人中，选择较低的税率或征收率；3、通过经营活动的安排，最大限度抵扣进项税额；4、合理安排销售活动，推迟纳税时间，获得资金时间效益,增值税的税收优惠,1、起征点 销售货物的起征点为月销售额20005000元；销售应税劳务的起征点为月销售额15003000元；按次纳税的起征点为每次（日）销售额150200元；2、减征增值税自2009年1月1日起，下列货物适用13%的增值税率：农产品、音像制品、电子出版物、二甲醚,3、免征增值税 免税农业产品；有机肥产品；资源综合利用；污水处理劳务；销售自己使用过的物品；农村电网维护费；民政福利；医疗卫生；古旧图书；拍卖行和罚没物品；黄金、铂金、白银；外国政府、国际组织无偿援助项目；军用物品；公安、司法部门购买使用的物品；进口用于灾后重建的物资；出口卷烟；会员费收入4、增值税的即征即退、先征后退或先征后返政策内容详见教材P25-32,3.2 增值税纳税人选择的纳税筹划,一、一般纳税人和小规模纳税人选择的纳税筹划 1、纳税人身份筹划的法律依据 2、考虑的几个因素 3、纳税人身份选择筹划思路二、增值税纳税人与营业税纳税人选择的纳税筹划,（一）增值税纳税人身份筹划的法律依据 增值税纳税人依法划分为一般纳税人和小规模纳税人，不同身份的纳税人适用的税率不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。现行税法对一般纳税人和小规模纳税人有明确的界定：小规模纳税人是指年应纳增值税销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。个人、非企业性单位和不经常发生增值税应税行为的企业也划归为小规模纳税人。,一般纳税人是指年应纳增值税销售超过小规模纳税人标准且会计核算制度健全的企业和企业性单位，经申请审批认定为一般纳税人，享受一般纳税人待遇。符合一般纳税人标准而不申请认定的纳税人以17税率计算销项税额，并直接以销项税额作为应纳税额，进项税额不得抵扣，也不得使用增值税专用发票。,年应纳增值税销售额标准规定如下：,从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务为主（具体规定为从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务的年销售额占其年总销售额50以上），同时兼营货物批发或零售的纳税人，年应纳增值税销售额在50万元以下为小规模纳税人，50万元以上为一般纳税人；从事货物批发或零售的纳税人，年应纳增值税销售额在80万元以下为小规模纳税人，80万元以上为一般纳税人。,注意事项；税务机关在认定纳税人身份时主要是考虑会计核算制度是否健全，而不是销售规模，也就是说，如果企业会计核算制度确实健全，且能准确完整地提供税务资料，依法纳税，即使工业企业生产经营规模与税法规定标准还有差距，也可以申请认定为一般纳税人。反之，则反之。这就为一般纳税人和小规模纳税人身份的筹划提供了空间。会计核算制度健全与否主要看其能否提供完整的税务资料，能否准确地核算进项税额、销项税额和应纳税额，如果能则认为其会计核算制度健全，反之则认为其会计核算制度不健全。,（二）纳税人身份选择考虑因素,1）增值率因素，对小规模纳税人而言，增值率与其税收负担成反比，即增值率越大税负越轻，原因是较低的征收率优势逐步胜过不可抵扣进项税款的劣势；而对一般纳税人而言，增值率与其税收负担成正比，即增值率越大税负越重，原因是增值率越大,则可抵扣进项税款相对越少。2）产品销售对象，如果产品主要销售给一般纳税人，且增值税专用发票使用频繁，则应选择一般纳税人。3）健全会计核算制度可能增加的成本，如果其成本大于从小规模纳税人转化成一般纳税人带来的好处，则反而对企业不利。,（三）纳税人身份选择的方法,1、销售额增值率判别法 销售额增值率是指增值额占销售额的比率。企业为了减轻增值税税负，可以事先从不同的角度计算两类纳税人的税负无差别平衡点，通过税负无差别平衡点，就可以合理合法地选择税负较轻的增值税纳税人身份。当一般纳税人应税销售额增值率超过税负无差别平衡点增值率时，一般纳税人增值税税负超过小规模纳税人增值税税负；反之，则小于。1）不含税销售额的税负无差别平衡点增值率增值率=（不含税销售额-不含税购进额）/不含税销售额一般纳税人应纳税额（销项税额-进项税额）不含税销售额增值率增值税税率 小规模纳税人应纳税额不含税销售额增值税征收率,税负无差别平衡点：,不含税销售额增值率增值税税率不含税销售额增值税征收率解得：增值率增值税征收率增值税税率当增值税税率17%，征收率3%时，增值率17.65当增值税税率13%，征收率3%时，增值率23.08即不含税销售额税负无差别平衡点为17.65或23.08,2）含税销售额的税负无差别平衡点增值率,增值率增值税征收率（1增值税税率）（1增值税征收率）增值税税率当增值税税率17%，征收率3%时，增值率 20.05当增值税税率13%，征收率3%时，增值率25.32即含税销售额税负无差别平衡点为20.05或25.32 两类纳税人增值税税负的平衡点为增值率20.05%.当实际增值率等于20.05%时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同；当实际增值率小于20.05%时，小规模纳税人税负重于一般纳税人；当实际增值率大于20.05%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。,各种税负均衡点如下表：,2、抵扣率判别法,抵扣率是可抵扣购进额占销售额的比率增值率1-抵扣率抵扣率1-增值率1-增值税征收率增值税税率1）销售额不含税时当增值税税率17%，征收率3%时，抵扣率1-17.6582.38%当增值税税率13%，征收率3%时，抵扣率1-23.0876.922）销售额含税时当增值税税率17%，征收率3%时，抵扣率79.95当增值税税率13%，征收率3%时，抵扣率74.68,因此：当可抵扣的含税购进额占含税销售额的比率为79.95（或74.68）时，两类纳税人增值税税负相同；当企业可抵扣的含税购进额占含税销售额的比率大于79.95（或74.68）时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的含税购进额占含税销售额的比率小于79.95（或74.68）时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。思考：销售额增值率判别法与抵扣率判别法在判别时有什么区别？具体如何应用？,3、纳税人身份的具体筹划思路：1）个人、非企业性单位和不经常发生增值税应税行为的企业只能成为小规模纳税人，没有筹划余地 2）如果纳税人符合一般纳税人条件则必须申请认定，否则将受到直接按销项税额作为应纳税额，进项税额不得抵扣，也不得使用增值税专用发票的惩罚。,3）小规模纳税人要想成为一般纳税人必须考虑年应纳税销售额是否达标、健全会计核算制度可能增加的成本以及产品销售对象等因素进行综合考虑，产品销售对象主要为一般纳税人，年应纳税销售额在法定标准附近，会计核算制定不够健全，则主要考虑成为一般纳税人所带来的好处与健全会计核算制度所增加的成本进行比较。如果是前者大于后者，则应努力增加销售额，使企业成为一般纳税人反之，则应使销售额在标准以下，维持小规模纳税人身份。,4对从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务为主，同时兼营货物批发或零售的纳税人，如果通过考虑产品增值率、销售对象、会计核算制度判定成为一般纳税人更有利，但年销售额比较小，则应提高从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务的年销售额，并使其占年总销售额50以上，进而更容易成为一般纳税人；反之，如果成为小规模纳税人更为有利，则应使从事货物生产或提供加工、修理修配应税劳务的年销售额占其年总销售额50以下，这样即使年销售额比较大，只要未超过80万元，仍满足小规模纳税人条件。,案例一,某生产企业含税销售额在40万元左右，可抵扣含税购进额20万元，这时为小规模纳税人，该企业会计核算健全，有条件被认定为一般纳税人。若为增值税一般纳税人，则适用增值税率17%，问：该企业是否选择作为一般纳税人？解析：1）销售额增值率判别法含税销售额增值率（40-20）4050%，大于税负无差别平衡点增值率20.05%，作为小规模纳税人税负轻。若为小规模纳税人，应纳税额40（1+3%)3%=1.165万元若为一般纳税人，应纳税额40（1+17%)17%20（1+17%)17%2.906万元因此，作为小规模纳税人可节税1.741万元（）,2）抵扣率判别法可抵扣的含税购进额占含税销售额的比率为50,小于无差别平衡点的比率79.95%，一般纳税人税负重于小规模纳税人，所以选择作为小规模纳税人身份更为有利,二、增值税纳税人与营业税纳税人选择的纳税筹划,（一）相关规定 增值税和营业税都是对纳税人的销售收入进行课征的税种，当同一销售行为既涉及增值税又涉及营业税时，这种销售行为就是混合销售行为，税法规定混合销售行为只征一种税。而具体应该缴纳哪种税，取决于该纳税人是从事货物生产、批发和零售为主还是从事其他业务为主。如果我们能够改变纳税人的主营业务，就可以改变纳税人应该缴纳的税种。,兼营非应税劳务，税法规定也是可以在增值税和消费税两个税种中进行选择的，选择的依据为是否分开核算。未分别核算的，由主管税务机关核定货物或应税劳务的销售额。同样的原理：当分开核算有利时，可以将收入分别开票分别记账。当合并纳税有利时，选择混合核算合并纳税。不过由于分开核算是国家鼓励的，通常情况下分开核算比较有利于节税。,（二）增值税纳税人与营业税纳税人选择,1、混合销售下筹划方法有二：1）调整销售额筹划法 在实际经营活动中，纳税人的兼营和混合销售往往同时进行，纳税人只要使应税货物的销售额能占到总销售额的50以上，则缴纳增值税；反之，若应税劳务营业额占到总销售额的50以上，则缴纳营业税。所以，纳税人可以通过控制应税货物销售额和应税劳务营业额的所占比例来达到选择缴纳低税负税种的目的。,具体筹划时通过税负比较进行判断，方法有：,（1）含税销售额增值率判断法一般纳税人应纳增值税额含税销售额（1+增值税税率)增值率增值税税率应纳营业税额含税销售额营业税率税负无差别平衡点 增值率（1+增值税税率)营业税率增值税税率当增值税税率为17%，营业税率为5%时，增值率(1+17%)5%17%=34.41%当实际增值率等于税负无差别平衡点增值率时，缴纳两种税税负相同，当实际增值率大于税负无差别平衡点增值率时，应纳增值税额大于应纳营业税额，缴纳营业税可节税；反之，则缴纳增值税节税。,（2）抵扣率判别法（假设销售额和购进额均不含税）,一般纳税人应纳增值税额 销售额（1-抵扣率）增值税税率应纳营业税额销售额(1+增值税税率）营业税率税负无差别平衡点抵扣率1-（1+增值税税率）营业税率增值税税率当增值税税率为17%，营业税率为5%时，抵扣率1-(1+17%)5%17%=65.59%当实际抵扣率等于税负无差别平衡点抵扣率时，缴纳两种税税负相同，当实际抵扣率大于税负无差别平衡点抵扣率时，应纳增值税额小于应纳营业税额，缴纳增值税可节税；反之，则缴纳营业税节税。,【案例二】,某建筑装饰公司销售建材并代顾客装修，2008年度取得装修工程总收入1000万元，为装修购进建材支付款项819万元(其中增值税119万元），该公司销售建材适用增值税率17%，装修工程适用营业税率3%。问：该公司如何进行纳税筹划？增值率（1000-819）100018.1%增值率18.1%小于税负无差别平衡点增值率20.65%，所以选择缴纳增值税可节税。应纳增值税1000（1+17%)17%119=26.3万元应纳营业税1000 3%30万元缴纳增值税可节税30-26.33.7万元,2、兼营行为下兼营非应税劳务，税法规定也是可以在增值税和消费税两个税种中进行选择的，选择的依据为是否分开核算。未分别核算的，由主管税务机关核定货物或应税劳务的销售额。因此，纳税筹划 时，纳税人应该选择分开核算。,2）分立与合并筹划法,企业的生产经营业务有销售货物与营业税劳务提供时，可通过将提供营业税劳务的部门单独设立新公司，使其原来按混合销售行为缴纳增值税改为缴纳营业税；或相反，通过合并将缴纳两种税的两个公司改变为按混合销售行为只缴纳一种税的公司。,案例,商业企业销售空调同时提供送货和安装服务是一种典型的混合销售行为，应该按照实际收到的全部销售收入征收增值税。如果将这个商业企业分设为一个负责送货和安装的公司和一个专门销售的公司，则可以使其中的一个公司不再是从事货物生产、批发和零售为主的公司，这样两个公司就可以按照自己的主营业务分别缴纳营业税或者增值税。或者相反，通过合并将缴纳两种税的两个公司变为按照混合销售行为只缴纳一种税的公司。,【案例】某公司主要生产电梯，同时负责安装，全部收入按照混合销售行为缴纳增值税。该公司年含税销售收入为8 000万元，其中，没有分开核算的安装费收入约2400万元。可以抵扣的购进金额为3 530万元。增值税税率为17。,纳税分析：该公司的安装业务是否需要分立为一个新的公司来分解销售收入，使其部分收入改缴营业税。筹划前：该公司应纳增值税=8 000(1+17)17一3 53017=56229(万元),筹划后：分设后两个纳税人合计年应缴税金为：生产企业应纳增值税=(8 0002 400)(1+17)17一3 53017=21358(万元)安装企业应纳营业税=24003=72(万元)合计应缴增值税和营业税=21358+72=28558(万元)筹划后可以减轻税负27671万元(56229-28558)。,总结：,如果合并纳税有利于节税，则可以考虑反向操作的纳税筹划方式。这一原理可以应用于所有的有混合销售业务的公司，例如：有自备车队负责送货的工商企业，可以考虑将自备车队改为单独核算的运输公司。销售木地板同时负责安装的装修公司，可以考虑将安装业务分设公司来操作。销售手机等通讯器材的缴纳增值税的纳税人可以考虑通过挂靠或者并入电讯部门按照混合销售来缴纳营业税。提供营业税业务范围的服务的企业的附设商店，可以考虑通过合并使缴纳增值税的收入改缴营业税等,3、注意以下问题：,（1）销售行为是否属于混合销售，需要国家税务总局所属税务机关加以确定。所以，希望通过混合销售的税收筹划来节税首先要得到税务机关的确定；混合销售缴纳哪种税，也要得到税务机关的认可。（2）我国税法规定，提供增值税应税劳务和营业税应税劳务的企业，即使同时提供增值税应税劳务和营业税应税劳务，也应作为兼营而不作为混合销售。,课堂思考假定某物资批发企业，年应纳增值税销售额150万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10。怎样筹划对该企业有利?,筹划前：企业应纳增值税额为22.95万元(15017-1501710)。筹划后：如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，一分为二后的两个单位年应税销售额分别为78万元和72万元，就符合小规模纳税人的条件，可适用3征收率。在这种情况下，只要分别缴增值税2.34万元(783)和2.16万元(723)。显然，划小核算单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负18.45万元。,结论,结论：如果分立后企业规模扩大，达到一般纳税人的标准，或者一些业务增值率高于税负均衡点，其他业务增值率低于均衡点，可以将两个公司之间的业务分类安排，增值率高于均衡点的业务由小规模纳税人经营，增值率低于均衡点的业务由一般纳税人经营。这样安排能从总体上降低税收负担,3.3 企业生产经营过程的纳税筹划,一、进货渠道选择的纳税筹划(一)一般纳税人进货渠道（供货商）选择的纳税筹划1、凭增值税专用发票扣税的纳税筹划 增值税进项税额的抵扣必须符合两个条件：一是购进货物时必须取得增值税扣税凭证；二是购进的货物必须用于应税项目。在这两项内容中，核心内容是增值税专用发票。一般情况下，增值税一般纳税人销售商品或劳务是有权自行开具增值税专用发票的，专用发票注明的可以扣除的税款通常为17或者13。,而小规模纳税人是不能自主开具增值税专用发票的，即使到税务机关开具增值税专用发票，扣除率也只有3%。因此，进项税额的纳税筹划应该从选择供应商的身份和力争及时抵扣这两个方面人手。到底选择一般纳税人还是小规模纳税人进货？首选是一般纳税人，若小规模纳税人给予价格折让，也可考虑选择，这时比较采用价格折让临界点分析。,这样，从时间的角度，我们可以从两个层次进行筹划：一是在付款期限一定的情况下尽可能早地取得专用发票；二是在取得专用发票以后尽可能快地到税务机关认证，并于认证当月申报抵扣，尤其注意不得超过开票日期后的180天。例如：很多供应商从销项税额筹划的角度出发，在购货方没有一次付清款项时，会尽可能采用款项付清后开具专用发票的方式，即买方到最后一笔款项付清时才能够取得发票。这样，整笔采购业务的抵扣时间都延迟到最后。如果在原材料购买环节中，更改销售方的直接收款方式为分期收款方式，采用分期取得增值税专用发票的方法，就能及时抵扣其进项税额，缓解其税收压力。,学生思考,在选择供货单位时,企业一般应考虑的方面:购进环节的筹划采购发票，减少违规发票的流入供货单位的选择,价格折让临界点的确定：现金流量分析法,在城建税率7%、教育附加率3%、所得税率25%的情况下，计算出价格折让临界点如下表：（具体计算不要求掌握）,当采购企业索取3%的专用 发票，只要供货方的含税价格为一般纳税人价格的86.79%，即价格折让13.21%，采购企业就不会吃亏。,案例一,某一般纳税企业在购买原材料时，从北方厂（一般纳税人）购买，每吨含税价为5800元，若从南方厂（小规模纳税人）购买，每吨含税价为4800元，可取得税务机关代开的专用发票。试作出进货渠道的纳税筹划。（已知城建税率7%、教育附加率3%）解析：利用价格折让临界点，从南方厂进货，只要每吨含税价不超过580086.79%5033.82元，采购方就不会吃亏，现在南方厂以每吨含税价为4800元供货，所以应该选择从南方厂进货。,2、抵扣时间的纳税筹划 可以抵扣的进项税额确定以后，什么时问抵扣可以获得较好的货币时间效益是进项税额筹划的又一个重要问题。税法要求购买方在取得增值税防伪税控专用发票后，在发票开具之日起180天之内到税务机关认证，并且必须在认证当月抵扣，否则不予抵扣进项税额。,3、凭其他凭证扣税的纳税筹划,第一，海关进口增值税只要有完税凭证，不管货款是否支付、也不考虑卖方是否已经开具发票均可以申请抵扣，这与国内采购必须有卖方开出的发票才可以抵扣是不一样的。第二，凭农业产品收购凭证、运输业发票抵扣进项税额的，在实际付出金额一定的前提下，应尽可能扩大计提扣除的基数，在法定的时间内申报抵扣。为取得这些凭证，一般纳税人自备的车队、最好能够单独注册成为独立的法人,（二）小规模纳税人进货渠道的筹划 比较分析购货对象的含税价格，选择价格较低的一方。在特殊情况下，也可采用价格折让临界点，来保护自己的取得利益。（三）注意事项1、进货成本相同，但净利润不相同；2、专用发票的及时取得取决于有关业务人员；3、进货渠道的纳税筹划还涉及运费；,二、加工方式选择的纳税筹划,加工方式：1、自行加工（经销加工）：原料和产品都要作价，双方为购销关系2、受托加工：来料加工，原料和产品不作价，受托方仅收取加工费自行加工按销售自制货物全额缴纳增值税，受托加工货物，以向委托方收取的加工费计缴增值税。具体筹划时，要考虑：（1）毛利大小：税费相同时，选择利大的加工方式（2）税负大小：选择税负小的加工方式,三、兼营行为的纳税筹划,兼营情况：纳税人兼营不同税种项目，兼营同一税不同税率或征收率项目，兼营应征增值税项目与免税项目税法规定：对兼营行为要求分别核算，否则，税率从高。纳税筹划时，纳税人需要将不同税率的货物或劳务、应税项目或免税项目分别核算，分别计税,案例三,某增值税一般纳税企业，本月销售农机产品不含税销售额为60万元，销售机电产品不含税销售额为140万元,购进材料准予抵扣的进项税为30万元。纳税筹划分析：1）若不分别核算应纳增值税（60+140）17%304万元2）分别核算应纳增值税（140 17%60 13%301.6万元所以，分别核算可节约增值税2.4万元,案例四,某制药厂为一般纳税人，生产应税药物和免税药物，当年取得药物不含税销售额1000万元，其中，免税药物不含税销售额300万元，全年购进货物的可抵扣进项税为60万元，要求进行纳税筹划分析解析：1）不分别核算，应纳税额：1000 17%70100万元2分别核算，应纳税额：700 17%70 700/100070万元当纳税人兼营应征增值税项目与免税项目，应单独核算免税项目销售额，享受免税，减轻税负。,四、分立或分散经营的纳税筹划,(一)分立或分散经营筹划的依据：1.现行税法规定的增值税减免对象独立化，主要针对某一生产环节、某一产品减免税。如对农产品只有纳税人自产自销的初级农产品，经过加工的或非自产的产品均不得减免。2.增值税和营业税税负不同，对不同纳税人的混合销售行为的税务处理也不一样 3.兼营行为要求分别核算，否则税率从高,(二)分立或分散经营的纳税筹划,一般纳税人增值税税负的多少，同时取决于销项税额和进项税额两个因素。而这两个因素都涉及与其他企业或个人的关系。其中，销项税额的实现取决于与客户关系的筹划，进项税额的实现取决于与供应商关系的筹划。当供应商关系不利于进项税额抵扣时，可以通过自行分设供货公司或者兼并供货公司来进行纳税筹划。当客户关系不利于销项税额筹划时，可以通过兼并销售公司或者自行分设销售公司来实现节税的目的。,【案例五】,某锅炉生产厂，有职工240人，每年产品销售收入为2704万元，其中安装、调试收入为520万元。该厂除生产车间外，还设有锅炉设计室，每年设计费收入为1976万元。另外，该厂下设6个全资子公司，4个联营公司：其中有建安公司，运输公司等。实行汇总缴纳企业所得税。该厂被其主管税务机关认定为增值税一般纳税人。则每年应缴增值税销项税额：（27041976）17795.6万；增值税进项税额为：321.78万；应缴增值税税金为：795.6321.78473.82万元；增值税负担率为：473.82468010.12。,该厂向主管税务机关申请要求锅炉产品销售收入与产品设计、安装、调试收入分开单独核算，分别按增值税、营业税有关规定要求锅炉产品销售收入与产品设计、安装、调试收入分开单独核算，并分别按增值税、营业税有关规定缴纳税款。（1）将该厂设计室划归建安公司，由建安公司实行独立核算，并由建安公司负责缴纳税款。（2）将该厂设备安装，调试人员划归建安公司，将安装、调试收入从产品销售收入中分离出来，由公司核算缴纳税款。,通过上述筹划，其结果如下：1、该锅炉厂产品销售收入为：27045202184（万元）应缴增值税销项税额为：218417371.28（万元）；增值税进项税额为：321.78万元；应缴增值税为：371.28321.7849.5（万元）。2、锅炉设计费、安装调试收入则随建安公司缴纳营业税，应缴税金为：（5201976）5124.8（万元）；省略附加税金，流转税的税收负担率为：（49.5124.8）4680100174.346801003.72；比筹划前的税收负担率降低6.4个百分点（10.123.72）,某公司主要生产电梯，同时负责安装，全部收入按照混合销售行为缴纳增值税。该公司年含税销售收入为8 000万元，其中，没有分开核算的安装费收入约2400万元。可以抵扣的购进金额为3 530万元。增值税税率为17。纳税分析：该公司的安装业务是否需要分立为一个新的公司来分解销售收入，使其部分收入改缴营业税。筹划前：该公司应纳增值税=8 000(1+17)17一3 53017=562.29(万元),【案例六】,筹划后：分设后两个纳税人合计年应缴税金为：生产企业应纳增值税=(8 000-2 400)(1+17)17一3 53017=213.58(万元)安装企业应纳营业税=24003=72(万元)合计应缴增值税和营业税=21358+72=28558(万元)筹划后可以减轻税负27671万元(56229-28558)。,(三)分立或分散经营筹划思路总结：,1.对小而全、大而全的企业可将不同生产环节、不同产品进行分散经营，独立核算或分立成若干个独立企业，使可以享受减免税和抵扣进项税额的生产环节或产品能够真正享受到，以减轻企业税收负担；2.对混合销售行业满足征收增值税的企业，应将其混合销售行为中征收营业税的业务单独经营，设立独立法人，分别核算，让该部分业务征收营业税，以减轻企业整体税负；3.对有兼营行为的企业，其兼营项目应独立核算，使低税率项目、减免税项目、营业税项目能分别按税法规定的税负分别纳税而减轻税负。,五、合并和联合经营的纳税筹划,筹划方式；1、合并筹划：小规模纳税人，增值率不高并且产品销售对象为一般纳税人时，可考虑合并企业成为一般纳税人2、联合筹划：增值税纳税人通过与营业税纳税人联合经营可成为一般纳税人，减轻税负如：销售手机等通讯器材的缴纳增值税的纳税人可以考虑通过挂靠或者并入电讯部门按照混合销售来缴纳营业税。提供营业税业务范围的服务的企业的附设商店，可以考虑通过合并使缴纳增值税的收入改缴营业税等,合并经营的纳税筹划,此方法普遍适用于三种不需要增值税专用发票就可以抵扣进项税额的情况：即购进免税农产品、废旧物资和运输劳务。相关企业可以通过单独设立提供这三种商品或劳务的公司达到增加进项税额的目的。相反，当纳税人需要推迟纳税义务发生时间或出于其他节税策略，也可以通过兼并销售公司来实现。,3.4 企业生产经营过程的纳税筹划,一 商品销售方式的纳税筹划(一)折扣方式销售中的纳税筹划 在企业的销售活动中，为了达到促销的目的，往往采取多种多样的“打折”销售方式。通常采用的主要有折扣销售、销售折扣和销售折让等几种处理方式。,对于折扣销售，即会计上所说的商业折扣，在计算销项税额时是否可以扣除折扣取决于销售额和折扣额是否在同一张发票上。对于销售折扣，即会计上所说的现金折扣，必须全额计算增值税，不论发票如何开具在计算增值税时均不得扣除折扣。对于销售折让，只有在从税务机关取得销售折让证明单后才可以按折让后的余额作为销售额。,除此之外，以旧换新和实物折扣等销售方式，在零售商业企业也经常被采用。这些不同的销售方式，虽然税法的规定各有不同，但是对于纳税人来说表现的结果都是销售收人的抵减，纳税人可以通过变换折扣方式来达到纳税筹划的目的。,【案例一】某商场是增值税的一般纳税人，该商场为促销商品设计了三种不同的折扣销售方案：一是七折销售(将销售额与折扣额开在同一张发票上)；二是购物满200元(购进成本为120元)赠送价值60元(购进成本为36元)的商品；三是购物满200元，返还60元的现金。这三种方式从营销策划的角度看，都是给客户让利30。那么，从纳税筹划的角度看，该商场选择哪种方案最为有利呢(以上价格均为含税价)?,纳税分析方案一：商场以折扣销售方式将商品以七折销售，价值200元的商品售价140元。则应缴增值税=140(1+17)17一120(1+17)17=2.91(元)方案二：消费者购物满200元赠送价值60元的商品，则 应缴增值税=200(1+17)17一120(1+17)17=11.62(元)赠送60元的商品视同销售，应纳增值税应缴增值税=60(1+17)17一36(1+17)x17=3.49(元)合计应纳增值=11.62+3.49=15.11（元）,方案三：商场以返还现金方式销售200元的商品，属于采取还本销售方式销售货物。则应缴增值税=200(1+17)17一120(1+17)17=11.62(元)上述三种方案中，方案一对纳税人最为有利。纳税分析：这一案例说明，即使同样都是给予折扣销售，不同的操作方法在税法上有不同的规定，纳税人在营销策划过程中，不能不同时进行纳税筹划。否则，看似对企业经济效益的影响基本相同的不同方案，由于税收的原因会出现较大的差距。,思考,如果上例中的商场是个体户,实行定额纳税的,则采用哪种促销方法好呢?,【案例二】,某家电厂为增值税一般纳税人，以生产销售彩电为主要业务，10月共销售彩电500台，其记录如下：（1）销售给市场300台，不含税价2000元，对方在规定期限内付款，现金折扣2%，取得不含税销售额58800元；（2）卖出积压的彩电100台，每台含税价1170元，折扣10%，开出销售额和折扣额各一张发票，取得含税销售额105300元,（3）另卖出100台给宾馆，发现质量问题，对方要求20%价格折让，取得含税销售额93600元，同月购进零部件，专用发票上的增值税为17000元要求计算该厂10月应纳增值税并进行纳税筹划。解析：业务（1）为现金折扣，折扣额不能从销售额中扣除增值税销项税额为（3002000）17%102000（元）业务（2）为商业折扣，销售额和折扣额开在同一发票上才能扣除折扣额，应以销售全额计税增值税销项税额（1001170）（1+17%）17%17000（元）,业务（3）是销售折让，应以折让后的销售额计税增值税销项税额93600（1+17%）17%13600（元）本月应纳增值税额 102000+17000+13600-17000115600（元）思考：如何进行纳税筹划？,(二)委托代销方式的纳税筹划,委托代销通常有两种方式：一是收取手续费，即受托方根据所代销商品的销售收入向委托方收取手续费。这种代销方式的特点是受托方通常应按照委托方规定的价格销售，委托方应在受托方已将商品售出、并向本单位开具代销清单时确认收入，受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。,二是视同买断，即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由双方在协议中明确规定，也可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，这种销售本质上仍是代销。委托方将商品交给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方。因此，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后。应按实际售价确认收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。企业在从事代销时，主要考虑增值税与营业税，要从双方整体税负最轻的角度出发，选择合理的代销方式。,【案例三】某茶场系增值税小规模纳税人，主要生产销售自产的精制茶。为了在茶叶市场打开销路，拟与市区一家增值税一般纳税人的茶叶店合作，委托茶叶店代销自制茶叶。比较以下两种代销方式的税负。方案一：委托代销（收取手续费）茶场以每斤100元(含税价)的价格委托茶叶店销售精制茶，每销售1斤支付手续费20元，年预计销售5 000斤。按照这一方案，茶场的含税收入为40万元茶叶店的收入为10万元。则：茶场应缴增值税=5 000100(1+3)3=14563.11(元)茶叶店代销手续费应缴营业税=100 000 x5=5 000(元)双方合计应缴税金=14563.11+5000=19563.11(元),方案二：视同买断的代销 茶场和茶叶店签证协议：茶叶店每售出一斤茶叶，茶场按80元收取货款，年预计销售5 000斤，茶叶店每斤售价100元(含税价)，差价20元归茶叶店所有茶场应缴增值税=5 00080(1+3)3=11650.49(元)茶叶店应缴增值税=5000 100(1+17)17-5000 80(1+17)1714529.91（元）双方合计应缴税金=11650.49+14529.91=26180.4（元)可见，采用收取手续费的代销方式，可节约税负,二、销售结算方式的纳税筹划,税法对不同结算方式下的纳税义务发生时间分别有不同的规定。从总体上来讲，由于结算方式的变化并没有改变销售收入的大小，所以改变结算方式并不能实现少缴增值税的目的。但是由于改变结算方式可以提前或推迟纳税义务的发生时间，通过纳税筹划可以推迟销项税额的确定，加快进项税额的抵扣，取得货币的时间价值。,在多种结算方式并存的情况下，纳税人应针对业务发生的实际情况来比较不同的收款方式的纳税义务发生时间，并从中选择最有利的方式。例如：托收承付和委托银行收款方式，只要发出货物并办妥托收手续，不管货款当月是否能够收到也不管对方是否拒付都要确认销售收入并申报纳税。应税劳务销售，只要取得索取销售额的凭据不管是否收到款项都要申报纳税。采用直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，在收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天就要确认销售收入，即使这些货款被拖欠也同样要申报纳税。,【案例】,美华公司以生产化妆品为主，以一个月为一个纳税期限。预计5月28日销售化妆品10000盒给永安商场，不含税单价为每盒100元，单位销售成本为40元。预计销售费用为50000元。增值税税率为17%，消费税税率为30%，所得税税率为25%，城市维护建设税税率为7%，教育费附加率为3%.假设美华公司与永安商场均为增值税一般纳税人，所有购销业务均开具或收取增值税专用发票。在选择销售结算方式时，美华公司有以下几种方案。,方案一：直接收款销售结算。,增值税暂行条例实施细则第33条第一款规定：“采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，其纳税义务发生时间，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。”在5月28日，无论是否收到货款，美华公司都应该确认收入，计算缴纳增值税、消费税和所得税。,全部销售收入金额1000000（元）；应纳增值税170000（元）；应纳消费税300000（元）；应纳城市维护建设税32900（元）；应纳教育费附加14100（元）；应纳所得税66990（元）；税后净收益20300066990136010（元）。应纳税金和附加合计170000300000329001410066990583990（元）；优点是可以在销售货物的同时及时收到货款，能够保证企业在取得现金后再支出税金。,方案二：分期收款销售结算。,若预计5月28日无法及时取得货款，可以采取分期收款销售结算方式。假设将上述货款平均分成4个月收取，每个月收取250000元，合同约定分别在6、7、8、9月10日收取货款。销售费用50000元在6月份发生。增值税暂行条例实施细则第33条第3款规定：“采取赊销和分期收款方式销售货物，其纳税义务发生时间，为按合同约定的收款日期的当天。”5月28日发出货物时，无需确认收入计算纳税。,6月10日，应收到货款250000元，当日无论是否收到该笔货款均需确认收入，计算纳税。应纳增值税42500（元）；应纳消费税75000（元）；应纳城市维护建设税8225（元）；应纳教育费附加3525（元）；应纳所得税（2500004000004500007500082253525）25%4372.5（元）；应纳税金和附加合计4250075000822535254372.5133622.5（元）；税后净收益132504372.58877.5（元）。,7月10日，应收到货款250000元，当日无论是否收到该笔货款均需确认收入，计算纳税。应纳增值税、消费税、城市维护建设税和教育费附加与6月份相同，分别为42500元、75000元、8225元和3525元。但在计算应纳税所得额时，因销售费用已经在6月份扣除，所以7月9月份不再扣除销售费用。应纳所得税额（25000040000047500082253525）25%6325025%20