合并财务报表概述.ppt
2023/9/6,1,第三章 合并财务报表CAS33,主要内容：（1）掌握合并财务报表的概念；（2）掌握合并财务报表范围的确定原则；（3）掌握对子公司的个别财务报表进行调整；（4）掌握由成本法调整为权益法的会计处理；（5）掌握合并报表的内容、格式和编制方法；,2023/9/6,2,控股集团公司出现合并财务报表美国1940年（上市公司）英国1948年（公司法集团）德国1965年（公司法集团）法国1971年（上市公司、集团）日本1977年（上市公司、集团）中国1995年合并财务报表暂行规定,合并财务报表CAS33,20世纪70年代中期国际合并财务报表准则,2023/9/6,3,第一节 合并财务报表概述,谁需要合并财务报表？,了解企业集团的财务状况和经营成果,获取相关财务信息,限制母公司利用对子公司的控制关系进行非法避税和操纵利润,母公司的最高管理层,母公司的外部利益相关者,国家税务机关和证券交易所,2023/9/6,4,（一）定义 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,一、合并财务报表的定义和特点,2023/9/6,5,一、合并财务报表特点,特点反映的对象不同。编制主体不同。编制基础不同。编制方法不同。,单个企业,2023/9/6,6,合并资产负债表合并利润表合并现金流量表合并所有者权益变动表,二、合并财务报表的种类,2023/9/6,7,关注：不同的合并理论基于什么角度看待母公司与子公司以及由它们所组成的企业集团之间的关系？合并理论之间的差异主要表现在何处？,三、合并财务报表的合并理论,2023/9/6,8,（一）所有权理论,三、合并财务报表的合并理论,站在母公司股东的角度看待母、子公司之间的拥有关系,母、子公司之间的关系：拥有与被拥有的关系，编制合并报表的目的：向母公司股东报告信息。主张：采用比例合并法编制合并报表。,2023/9/6,9,（二）经济实体理论,三、合并财务报表的合并理论,站在集团（经济实体）的角度看待母、子公司之间的控制关系,母、子公司之间的关系：控制与被控制的关系，编制合并报表的目的：向所有合并主体报告信息。主张：采用全额合并法编制合并报表。,2023/9/6,10,（三）母公司理论,三、合并财务报表的合并理论,站在母公司股东的角度看待母、子公司之间的控制关系,母、子公司之间的关系：控制与被控制的关系，编制合并报表的目的：向母公司股东报告信息。该理论主张：采用比例合并法编制合并报表，将少数股东权益视为普通负债列示。,2023/9/6,11,国外：我国：,三、合并财务报表的合并理论,采用的主要是母公司理论。如美国、英国、IAS的规定,原规定也基本采用母公司理论，2006年33号准则规定更偏重于经济实体理论。,2023/9/6,12,（一）合并范围的基础合并范围确定的基础：控制控制的特点：1、控制主体是唯一的，能形成决议；2、控制内容是另一个企业的财务和经营政策；3、控制是一种权力；4、控制的目的是为了获取经济利益。,四、合并财务报表的合并范围,2023/9/6,13,（二）纳入合并范围的企业确定的标准：1、持股标准：持有半数以上有表决权股份。2、控制标准：能够实际控制被投资企业。,四、合并财务报表的合并范围,50%表决权，结合其他方式考虑潜在表决权,当期可转换的公司债券、当期可执行的认股权证等,2023/9/6,14,例如，A企业2007年12月1日拥有B企业4900万股有表决权的普通股，B企业2007年12月1日流通在外的普通股为10000万股，单从持股比例来看，A企业持有的股权比例尚未达到50%以上，无法控制B企业。假定A企业还拥有B企业一项到期值为20000万元、每10元可以转换为1股普通股的可转换公司债券，将于2007年12月31日到期，A企业有明确的意图在到期日将其转换为普通股，(假定B企业的其他投资方并不拥有该项可转换公司债券)，那么一旦可转换公司债券转换为普通股，那么A企业拥有B企业的股权比例将达到57.5%（6900/12000），从而达到了控制标准。,2023/9/6,15,反之，如果A企业2007年12月1日拥有B企业5500万股有表决权的普通股，无B企业可转换公司债券。而假定B企业的另一投资方C企业拥有B企业一项到期值为25000万元、每10元可以转换为1股普通股的可转换公司债券，将于2007年12月31日到期，C企业有明确的意图在到期日将其转换为普通股，那么一旦可转换公司债券转换为普通股，A企业拥有B企业的股权比例只有44%（5500/12500），从而达不到控制标准。,2023/9/6,16,（三）不应当纳入合并范围的企业已宣告被清理整顿的原子公司 已宣告破产的原子公司 母公司不能实际控制的被投资单位,四、合并财务报表的合并范围,2023/9/6,17,统一母子公司的报表决算日和会计期间统一母子公司采用的会计政策（对子公司个别报表调整）统一母子公司的编报货币 收集编制合并财务报表的相关资料个别财务报表、内部交易资料、子公司所有者权益变动和利润分配资料,五、合并财务报表编制的前期准备事项,2023/9/6,18,（一）设置合并工作底稿,六、合并财务报表的编制程序,2023/9/6,19,（二）将数据过入工作底稿并加总（母、子公司个别财务报表）（三）在合并工作底稿上编制调整和抵销分录。1、调整分录：2、抵销分录：（四）计算合并金额（五）编制合并财务报表,六、合并财务报表的编制程序,如会计政策、期间、公允价值变动等的调整,将内部交易对合并财务报表有关项目的影响（重复因素）进行抵消处理。,2023/9/6,20,(一)编制合并资产负债表需要调整抵消的项目1、母公司对子公司的长期股权投资项目与子公司所有者权益项目；2、母公司与子公司、子公司相互之间的债权和债务项目；,七、编制合并财务报表 需要调整抵消的项目,2023/9/6,21,3、存货项目，即内部购进存货中包含的未实现内部销售损益；4、固定资产项目，即内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售损益；5、无形资产项目，即内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售损益；,七、编制合并财务报表 需要调整抵消的项目,2023/9/6,22,(二)编制合并利润表和所有者权益变动表需要调整抵消的项目（1）内部营业收入和营业成本项目；（2）内部债券投资收益项目；（3）资产减值损失项目；（4）纳入合并范围的子公司利润分配项目。,七、编制合并财务报表 需要调整抵消的项目,2023/9/6,23,(三)编制合并现金流量表需要调整抵消的项目1企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵消处理 2企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵消处理,七、编制合并财务报表 需要调整抵消的项目,2023/9/6,24,3企业集团内部以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵消处理 4企业集团内部当期销售商品所产生的现金流量的抵消处理 5企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产等支付的现金所产生的现金流量的抵消处理,七、编制合并财务报表 需要调整抵消的项目,2023/9/6,25,谢谢,2023/9/6,26,2023/9/6,27,2023/9/6,28,六、对子公司的个别财务报表 进行调整,准则规定：编制合并财务报表前，要统一母子公司的会计政策。不同控制下企业合并取得的子公司，调整项目有所不同。,2023/9/6,29,（一）同一控制下企业合并中 取得的子公司,子公司采用的会计政策、会计期间与母公司不一致的情况下，则需要考虑重要性原则，按照母公司的会计政策和会计期间，对子公司的个别财务报表进行调整。,2023/9/6,30,【例1】假定A企业对B企业合并属于同一控制下企业合并，合并日，B企业固定资产原账面价值120万元，其中某项管理用固定资产50万元，预计使用年限4年，已经使用1年，采用年数总和法计提折旧，而A企业采用直线法计提折旧；B企业管理费用为20万元。在工作底稿中做调整分录：借：固定资产（报表项目）75000（20-12.5=7.5万元）贷：管理费用（报表项目）75000 则调整后B企业固定资产项目账面价值127.5万元，管理费用项目账面价值减少7.5万元。,注意：编制合并报表时，调整分录都不能登记个别企业帐户。,2023/9/6,31,（二）非同一控制下企业合并中 取得的子公司,主要调整两个内容：一是会计政策和会计期间不一致的情况（与以上调整内容相同）；二是根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，对该子公司的各项可辨认资产、负债等在购买日的账面价值按公允价值调整。,2023/9/6,32,【例2】假设207年1月1日，A公司用银行存款3000万元购得B公司80的股份(属于非同一控制下的企业合并)。207年12月31日，A公司个别资产负债表中对B公司的长期股权投资的金额为3000万元（成本法核算该项长期股权投资）。2007年，B公司实现净利润1000万元假定A公司在购买日备查簿中，B公司在2007年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的资料见表1。,2023/9/6,33,表1 A公司备查簿 207年1月1日 单位：万元,假定B公司的会计政策和会计期间与A公司一致。,2023/9/6,34,本例中，A公司在编制合并财务报表时，首先根据A公司在购买日备查簿中记录的B公司可辨认资产、负债的公允价值的资料，调整相关报表项目。因为B公司的会计政策和会计期间与A公司一致，只要调整公允价值。公允价值高于账面价值的差额=700-600=100（万元）每年应补计提的折旧额=100 20=5（万元/年）,2023/9/6,35,在合并工作底稿中应作的调整分录如下：借：固定资产（报表项目）1000000 贷：资本公积（报表项目）1000000借：管理费用（报表项目）50000 贷：固定资产（报表项目）50000据此：固定资产项目增加95万元(100万元-5万元)；资本公积项目增加100万元；管理费用增加5万元；B公司2007年的净利润减少5万元，为995 万元(1 000万元-5万元)；,2023/9/6,36,七、对母公司的个别财务报表 数据进行调整,准则规定：编制合并财务报表前，母公司按权益法调整对子公司的长期股权投资。【例3】以【例2】资料,2023/9/6,37,【例3】假设207年1月1日，A公司用银行存款3000万元购得B公司80的股份(属于非同一控制下的企业合并)。207年12月31日，A公司个别资产负债表中对B公司的长期股权投资的金额为3000万元，拥有B公司80的股份。A公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。（1）假定A公司备查簿中，B公司在2007年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的资料见表1。,2023/9/6,38,（2）2007年1月1日，B公司股东权益总额为3500 万元，其中股本为2000万元，资本公积为1500万元。2007年，B公司实现净利润1000万元，提取法定公积金100万元，向A公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300万元；B公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。,2023/9/6,39,（2）2007 年12 月31 日，对B公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。A公司根据2007年B公司实现净利润995万元，确认所享有80的份额796 万元。有关调整分录如下：借：长期股权投资B公司 7 960 000 贷：投资收益B公司 7 960 000,2023/9/6,40,同时抵消原按成本法确认的投资收益480 万元（A公司收到B公司2007 年分派的现金股利）。有关调整分录如下：借：投资收益B公司 4 800 000 贷：长期股权投资B公司 4 800 000,方法调整后长期股权投资项目=3000+796-480=3316万元,2023/9/6,41,另外，母公司长期股权投资由成本法调整为权益法时，还应编制调整分录：借：提取盈余公积 796000 贷：盈余公积 796000连续编制合并财务报表的情况下借：未分配利润年初 796000 贷：盈余公积 796000,2023/9/6,42,（3）2007年，B公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。因此，A公司应调整确认B公司资本公积的增加额中所享有80的份额80万元。有关调整分录如下：借：长期股权投资（B公司）800 000贷：资本公积（其他资本公积）800 000根据以上调整分录，调整A公司个别资产负债表中的相关项目。,
