长期股权投资课件.ppt

第三章 长期股权投资,第一节 长期股权投资概述第二节 长期股权投资的初始投资成本第三节 长期股权投资的后续计量第四节 长期股权投资核算方法的转换及处置,第一节 长期股权投资概述,一、投资的分类、从性质上划分，可以分为债权性投资与权益性投资、从管理层持有意图划分，可以分为交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资等。二、长期股权投资的核算范围企业会计准则第2号长期股权投资规范的权益性投资，主要包括以下几个方面：,、投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。、投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。,共同控制是指，按照合同约定对某项经济活动共有的控制。与联营企业等投资方式不同的特点在于，合营企业的合营各方均受到合营合同的限制和约束。一般在合营企业设立时，合营各方在投资合同或协议中约定在所设立合营企业的重要财务和生产经营决策制定过程中，必须由合营各方均同意才能通过。,实务中，在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础：（）任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动。（）涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意。（）各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。,、投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。实务中，较为常见的重大影响体现为在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位生产经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。,投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20以上但低于50的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。,投资企业拥有被投资单位有表决权股份的比例低于20的，一般认为对被投资单位不具有重大影响。企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：(1)在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。这种情况下，由于在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资企业可以通过该代表参与被投资单位经营政策的制定，达到对被投资单位施加重大影响。,(2)参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。这种情况下，因可以参与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加重大影响。(3)与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性，进而一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。,(4)向被投资单位派出管理人员。这种情况下，通过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权力负责被投资单位的财务和经营活动，从而能够对被投资单位施加重大影响。(5)向被投资单位提供关键技术资料。因被投资单位的生产经营需要依赖投资企业的技术或技术资料，表明投资企业对被投资单位具有重大影响。,、投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,第二节 长期股权投资的初始投资成本,一、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资(一)以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出，但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算，不构成取得长期股权投资的成本。,【例1】甲公司于206年2月10日自公开市场中买入乙公司20的股份实际支付价款16 000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用400万元。甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：借：长期股权投资 164 000 000 贷：银行存款 164 000 000,(二)以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。确定发行的权益性证券的公允价值时，所发行的权益性证券存在公开市场，有明确市价可供遵循的，应以该证券的市价作为确定其公允价值的依据，同时应考虑该证券的交易量、是否存在限制性条款等因素的影响；,所发行权益性证券不存在公开市场，没有明确市价可供遵循的，应考虑以被投资单位的公允价值为基础确定权益性证券的价值。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。,【例2】206年3月，A公司通过增发6 000万股本公司普通股(每股面值1元)取得B公司20的股权，按照增发前后的平均股价计算，该6 000万股股份的公允价值为10 400万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。,A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本：借：长期股权投资 104 000 000 贷：股本 60 000 000 资本公积股本溢价44 000 000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入：借：资本公积股本溢价4 000 000 贷：银行存款4 000 000,(三)投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业。,在确定投资者投入的长期股权投资的公允价值时，有关权益性投资存在活跃市场的，应当参照活跃市场中的市价确定其公允价值；不存在活跃市场，无法按照市场信息确定其公允价值的情况下，应当将按照一定的估值技术等合理的方法确定的价值作为其公允价值。,【例3】A公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价4 000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注册资本为16 000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与A公司的财务和生产经营决策。,A公司对于投资者投入的该项长期股权投资，应进行的会计处理为：借：长期股权投资40 000 000 贷：实收资本 32 000 000 资本公积资本溢价8 000 000,二、企业合并形成的长期股权投资(一)同一控制下企业合并形成的长期股权投资合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。,长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本 溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。,合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。,应予关注的是，上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长 期股权投资的初始投资成本时，前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当 一致。,【例4】206年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发 1 000万股普通股(每股面值为1元，市价为868元)，取得S公司100的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司所有者权益的总额为4 404万元。,S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司应确认对s公司的长期股权投资，其成本为合并日享有s公司账面所有者权益的份额，账务处理为：借：长期股权投资44 040 000 贷：股本 10 000 000 资本公积股本溢价 34 040 000,(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。,【例5】A公司于206年3月31日取得B公司70的股权，取得该部分股权后能够控制B公司的生产经营决策。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用200万元。合并中，A公司支付有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。本例中假定合并前A公与B公司不存在任何关联方关系。,注：A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为6 400万元，至企业合并发生时已累计摊销800万元。,20X6年3月31日 单位：元,本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应进行的账务处理为：借：长期股权投资 102 000 000 累计摊销 80 00 000 贷：无形资产 64 000 000 银行存款 18 000 000 营业外收入 28 000 000,通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中：达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；,达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。,【例6】A公司于205年3月以8 000万元取得B公司30的股权，因能够对，B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资采用权益法核算，于20 x 5年确认对B公司的投资收益300万元。20X 6年4月，A公司又以10 000万元取得B公司另外30的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。,本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下会计处理(假定不考虑所得税影响)：借：盈余公积 300 000 利润分配未分配利润 2700000 贷：长期股权投资 3 000 000,借：长期股权投资 100 000 000 贷：银行存款 100 000 000 购买日对B公司长期股权投资的账面余额=(8 300300)+10 000=18 000万元,三、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理企业无论是以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目单独核算，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。,【例7】沿用【例1】，假定甲公司取得该项投资时，乙公司已经宣告但尚未发放现金股利，甲公司按其持股比例计算确定可分得60万元。则甲公司在确认该长期股权投资时，应将包含的现金股利部分单独核算：借：长期股权投资 163 400 000 应收股利 600 000 贷：银行存款 164 000 000,第三节长期股权投资的后续计量,一、长期股权投资的成本法(一)成本法的适用范围按照长期股权投资准则核算的权益性投资中，应当采用成本法核算的是以下两类：、企业持有的对子公司投资；、对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。,准则中要求企业对子公司的长期股权投资在日常核算及母公司个别财务报表中采用成本法核算，主要原因在于：一是与企业会计准则第33号合并财务报表的规定相协调；二是可以避免在子公司实际宣告发放现金股利或利润之前，母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况；三是与国际财务报告准则的有关规定相协调。,(二)成本法核算下长期股权投资账面价值的调整及投资损益的确认采用成本法核算的长期股权投资，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益；但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。,所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分，应冲减长期股权投资的账面价值。,(三)应抵减初始投资成本金额的确定按照成本法核算的长期股权投资，自被投资单位获得的现金股利或利润超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分，应冲减投资的账面价值。,一般情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回。以后年度，被投资单位累积分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分作为投资成本的收回。具体可按以下公式计算：,应冲减初始投资成本的金额投资后至本年末(或本期末)止被投资单位分派的现金股利或利润投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投资收益投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额,如果投资后至本年末(或本期末)止被投资单位累积分派的现金股利或利润大于投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，则按上述公式计算应冲减初始投资成本的金额；如果投资后至本年末(或本期末)止被投资单位累积分派的现金股利或利润等于或小于投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资企业享有的部分，应确认为投资收益。,二、长期股权投资的权益法长期股权投资准则规定，应当采用权益法核算的长期股权投资包括两类：一是对合营企业投资；二是对联营企业投资。按照权益法核算的长期股权投资，一般的核算程序为：（1）初始投资或追加投资时，按照初始投资成本或追加投资的投资成本，增加长期股权投资的账面价值。,（2）比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应对长期股权投资的账面价值进行调整，计入取得投资当期的损益。（3）持有投资期间，随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分别情况处理：,对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为当期投资损益；对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算应享有或应分担的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为资本公积(其他资本公积)。,（4）被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按持股比例计算应分得的部分，一般应冲减长期股权投资的账面价值。(一)初始投资成本的调整1初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额是投资企业在取得投资过程中通过作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值，这种情况下不要求对长期股权投资的成本进行调整。,2初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。,【例8】A企业于205年1月取得B公司30的股权，支付价款6 000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为15 000万元(假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同)。A企业在取得B公司的股权后，能够对B公司施加重大影响，对该投资采用权益法核算。,取得投资时，A企业应进行以下账务处理：借：长期股权投资 投资成本 60 000 000 贷：银行存款 60 000 000,长期股权投资的初始投资成本6 000万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额4 500万元(15 00030)，该差额不调整长期股权投资的账面价值。,假定本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为24 000万元，A企业按持股比例30计算确定应享有7 200万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额1 200万元应计入取得投资当期的营业外收入。有关账务处理为：,借：长期股权投资 投资成本 72 000 000 贷：银行存款 60 000 000 营业外收入 12 000 000,(二)投资损益的确认采用权益法核算的长期股权投资，在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。,（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时有关资产的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。,应予关注的是，在对被投资单位的净利润进行调整时，应考虑重要性原则，不具有重要性的项目可不予调整。符合下列条件之一的，投资企业可以被投资单位的账面净利润为基础，计算确认投资损益，同时应在附注中说明不能按照准则中规定进行核算的原因：,(1)投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值。某些情况下，投资的作价可能因为受到一些因素的影响，不是完全以被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础，或者因为被投资单位持有的可辨认资产相对比较特殊，无法取得其公允价值。,(2)投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要性的。该种情况下，因为被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值差额不大，要求进行调整不符合重要性原则及成本效益原则。,(3)其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照准则中规定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。例如，要对被投资单位的净利润按照准则中规定进行调整，需要了解被投资单位的会计政策以及对有关资产价值量的判断等信息，在无法获得被投资单位相关信息的情况下，则无法对净利润进行调整。,【例9】沿用【例8】中的有关资料，假定长期股权投资的成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，取得投资当年被投资单位实现净利润 1 600万元。投资企业与被投资单位均以公历年度作为会计年度，两者之间采用的会计政策相同。,由于投资时被投资单位各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对被投资单位实现的净损益进行调整，投资企业应确认的投资收益为480万元。【例10】甲公司于207年1月10日购入乙公司30的股份，购买价款为2 200万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。,取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为6 000万元，除下表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。,表32 单位：万元,假定乙公司于207年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。,甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整(假定不考虑所得税影响)：,存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=(700-500)80=160(万元)固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额=1 60016-1 20020=40(万元)无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额=8008-70010=30(万元)调整后的净利润=600-160-40-30=370(万元)甲公司应享有份额=37030=111(万元),确认投资收益的账务处理为：借：长期股权投资 损益调整 1 110 000 贷：投资收益 1 110 000(三)取得现金股利或利润的处理1自被投资单位分得的现金股利或利润未超过已确认投资损益的，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资(损益调整)”科目。,2自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益部分，但未超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额，应作为投资收益处理。被投资单位宣告分派现金股利或利润时，按照应分得的现金股利或利润金额，借记“应收股利”科目，按照应分得的现金股利或利润未超过账面已确认投资收益的金额，贷记“长期股权投资(损益调整)”科目，上述借贷方差额贷记“投资收益”科目。,3自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益，同时也超过了投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业按持股比例计算应享有的部分，该部分金额应作为投资成本的收回。,(四)超额亏损的确认长期股权投资准则规定，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，如果仍有未确认的投资损失，应以其他长期权益的账面价值为基础继续确认。另外，投资企业在确认应分担被投资单位的净损失时，除应考虑长期股权投资及其他长期权益的账面价值以外，如果在投资合同或协议中约定将履行其他额外的损失补偿义务，还应按照企业会计准则第13号或有事项的规定确认预计将承担的损失金额。,企业在实务操作过程中，在发生投资损失时，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资(损益调整)”科目，贷记“长期应收款”科目；因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的，按照或有事项准则的规定，对于符合确认条件的义务，应确认为当期损失，同时确认预计负债，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。,在确认了有关的投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记“预计负债”、“长期应收款”、“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目。,【例11】甲企业持有乙企业40的股权，能够对乙企业施加重大影响。204年12月31日该项长期股权投资的账面价值为 4 000万元。乙企业205年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，当年度亏损 6 000万元。假定甲企业在取得该投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。,则甲企业当年度应确认的投资损失为2 400万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为1 600万元。,如果乙企业205年的亏损额为12 000万元，甲企业按其持股比例确认应分担的损失为4 800万元，但长期股权投资的账面价值仅为4 000万元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，则甲企业应确认的投资损失仅为4 000万元，超额损失在账外进行备查登记；,在确认了4 000万元的投资损失，长期股权投资的账面价值减记至零以后，如果甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款1 600万元，该款项从目前情况看，没有明确的清偿计划(并非产生于商品购销等日常活动)，则甲企业应进行的账务处理为：借：投资收益 48 000 000 贷：长期股权投资 损益调整 40 000 000 长期应收款 8 000 000,(五)被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动采用权益法核算时，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积。,【例12】A企业持有B企业30的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1 200万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为6 400万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。,A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时：借：长期股权投资 损益调整 19 200 000 其他权益变动 3 600 000 贷：投资收益 19 200 000 资本公积 其他资本公积 3 600 000,(六)股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。,三、长期股权投资的减值长期股权投资在按照规定进行核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。其中对子公司、联营企业及合营企业的投资，应当按照企业会计准则第8号资产减值的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备；,企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备。,第四节 长期股权投资核算方法的转换及处置,一、长期股权投资核算方法的转换(一)成本法转换为权益法1原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：,(1)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分(即原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分)，不调整长期股权投资的账面价值；,属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。,(2)对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。,(3)对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”。,2因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。,在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。,对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”。,长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。【例13】A公司于205年2月取得B公司10的股权，成本为600万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为5 600万元(假定公允价值与账面价值相同)。,因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10提取盈余公积。206年4月i0日，A公司又以1 200万元的价格取得B公司12的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8 000万元。,取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。本例中假定A公司在取得对B公司10股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为600万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。,(1)206年4月10日，A公司应确认对B公司的长期股权投资 借：长期股权投资 12 000 000 贷：银行存款 12 000 000(2)对长期股权投资账面价值的调整确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为1 800万元。,对于原10股权的成本600万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额560万元(5 60010)之间的差额40万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。,对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动(8 000-5 600)相对于原持股比例的部分240万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分60万元(60010)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；,除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动180万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：,借：长期股权投资 2 400 000 贷：资本公积 其他资本公积 1 800 000 盈余公积 60 000 利润分配 未分配利润 540 000,对于新取得的股权，其成本为1 200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额960万元(8 00012)之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。,【例14】A公司原持有B公司60的股权，其账面余额为6 000万元，未计提减值准备。206年12月6日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的13出售给某企业，出售取得价款3 600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16 000万元。A公司原取得B公司60股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为9 000万元(假定公允价值与账面价值相同)。,自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润5 000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10提取盈余公积。,在出售20的股权后，A公司对B公司的持股比例为40，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。,(1)确认长期股权投资处置损益 借：银行存款 36 000 000 贷：长期股权投资 20 000 000 投资收益 16 000 000,(2)调整长期股权投资账面价值剩余长期股权投资的账面价值为4 000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额400万元(4 0009 00040%)为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。,处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净损益为2 000万元(5 00040)，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：借：长期股权投资 20 000 000 贷：盈余公积 2 000 000 利润分配 未分配利润 18 000 000,(二)权益法转换为成本法因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第二节的有关规定处理。,除此之外，因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。,继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。,【例15】甲公司持有乙公司30的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。20X 6年10月，甲公司将该项投资中的50对外出售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后转为采用成本法核算。,出售时，该项长期股权投资的账面价值为 3 200万元，其中投资成本2 600万元，损益调整为600万元，出售取得价款1 800万元。甲公司确认处置损益相关的会计分录：,借：银行存款 18 000 000 贷：长期股权投资 16 000 000 投资收益 2 000 000处置投资后，该项长期股权投资的账面价值为1 600万元，其中包括投资成本 1 300万元，原确认的损益调整300万元。,假定在转换时被投资单位的账面留存收益为2 600万元，则甲公司未来期间自乙公司分得现金股利或利润时，取得的现金股利或利润未超过按持股比例计算享有的分配原留存收益2 600万元的金额，应冲减长期股权投资的账面价值，超过部分确认为投资收益。,二、长期股权投资的处置企业持有长期股权投资的过程中，由于各方面的考虑，决定将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。,采用权益法核算的长期股权投资，原记人资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。,【例16】A企业原持有B企业40的股权，206年12月20日，A企业决定出售其持有的B企业股权的14，出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为：投资成本1 200万元，损益调整320万元，其他权益变动200万元，出售取得价款470万元。,A企业应确认的处置损益为：借：银行存款4 700 000 贷：长期股权投资 4 300 000 投资收益 400 000同时，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益：借：资本公积 其他资本公积 500 000 贷：投资收益 500 000,第五节 共同控制资产及共同控制经营的核算,某些情况下，企业可能与其他方约定，各自投入一定的资产进行某项经营活动，而不是通过出资设立一个被投资单位的方式来实现，即为共同控制经营；