【教学课件】第二部分增值税的税收筹划.ppt

第二部分 增值税的税收筹划,增值税税收筹划空间纳税人征税范围税率计税依据,2.1纳税人身份的税收筹划2.2增值税应纳税额的税收筹划2.3混合销售与兼营的税收筹划2.4税收优惠的税收筹划2.5出口退税的税收筹划,增值税的税收筹划,2.1纳税人身份的税收筹划,增值率筹划法抵扣率筹划法,增值率筹划法,增值率=,增值率=,（1）当增值率节税点增值率时，一般纳税人税收负担大于小规模纳税人税收负担，小规模纳税人税收负担较轻。（2）当增值率节税点增值率时，一般纳税人税收负担小于小规模纳税人税收负担，一般纳税人税收负担较轻。（3）当增值率=节税点增值率时，两者税收负担相等,一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额进项税额=购进项目金额增值税税率 增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额可抵扣购进项目金额=销售额-销售额增值率=销售额（1-增值率）注：销售额与购进项目金额均为不含税金额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率=销售额（1-增值率）增值税税率,因此，一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额=销售额增值税税率销售额（1-增值率）增值税税率=销售额增值税税率1（1增值率）=销售额增值税税率增值率 小规模纳税人应纳税额=销售额征收率（3%）,当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。即：销售额增值税税率增值率=销售额征收率增值率=征收率增值税税率=3%/17%=17.65%,含税销售额时的增值率,含税销售额/(1+17%)x 增值率x 17%=含税销售额/（1+3%）x3%增值率=(1+17%）x3%/(1+3%)x17%=20.05%,案例：,M公司是一个年含税销售额在80万元的生产企业，公司每年购进的材料价格大致在45万元(含税价)。如果是一般纳税人，公司产品的增值税适用税率是17；如果是小规模纳税人则为3。该公司会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。如何为该企业进行选择纳税人类别的税收筹划?,该公司的含税销售额增值率=（80-45）/80X100=4375 该公司维持小规模纳税人身份更为有利，因为其含税销售额增值率437520.05(税负平衡点)，成为一般纳税人后的增增值税税负会重于小规模纳税人。一般纳税人应纳增值税税额=80/117%X17%-45/117%X17=5.08万元 小规模纳税人应纳增值税税额=80/103%X3%=2.33万元,两类纳税人节税点增值率一览表,抵扣率筹划法,抵扣率=或 抵扣率=,（1）当抵扣率节税点抵扣率时，一般纳税人税收负担小于小规模纳税人税收负担，一般纳税人税收负担较（2）当抵扣率节税点抵扣率时，一般纳税人税收负担小于小规模纳税人税收负担，小规模纳税人税收负担较轻。（3）当抵扣率=节税点抵扣率时，两者税收负担相等。,两类纳税人节税点抵扣率一览表,无差别平衡点抵扣率判别法,一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率 增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额=1可抵扣购进项目金额/销售额=1抵扣率 注：销售额与购进项目金额均为不含税金额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率=销售额（1-增值率）增值税税率,因此，一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额=销售额增值税税率-销售额（1增值率）增值税税率=销售额增值税税率1（1增值率）=销售额增值税税率增值率=销售额增值税税率（1抵扣率）,小规模纳税人应纳税额=销售额征收率（3%）当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。即：销售额增值税税率（1抵扣率）=销售额征收率抵扣率=1征收率/增值税税率当增值税税率为17%，征收率为3%时，抵扣率=1-3%17%=1-17.65%=82.35%,2.2增值税应纳税额的税收筹划,企业销售方式的税收筹划企业结算方式的税收筹划企业进项税额的税收筹划,企业销售方式的税收筹划,1.采取折扣方式销售的税收筹划2.销售自己使用过的固定资产的税收筹划3.代销与委托代销的税收筹划,案例,某商场商品销售利润率为40%，即销售100元商品，其成本为60元，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式：1、将商品以7折销售；2、凡是购物满100元者，均可获赠价值30元的商品（成本为18元）3、凡是购物满100元者，将获返还现金30元。（以上价格均为含税价格）,该选择哪个方案呢？,思考,假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，则对该商场来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下（由于城市维护建设税及教育费附加对结果影响较小，因此计算时未考虑）：（1）7折销售，价值100元的商品的售价为70元。增值税：70（1+17%）17%60（1+17%）17%=1.45（元）企业所得税：利润额=70（1+17%）60（1+17%）=8.55（元）应缴所得税：8.5533%=2.82（元）税后净利润：8.552.82=5.73元,(2)购物满100元，赠送价值30元的商品（成本18元）增值税：销售100元商品应纳增值税：100(1+17%)17%60(1+17%)17%=5.81元；赠送30元商品视同销售，应纳增值税：30(1+17%)18（1+17%）17%=1.74元；合计应纳增值税：5.81+1.74=7.55元个人所得税：根据国税函200057号文件规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此赠送该商品时商场需代缴顾客偶然所得个人所得税为：30（1-20%）20%=7.5（元）,企业所得税：利润额=100（1+17%）60（1+17%）18（1+17%）7.5=11.3元；由于代顾客缴纳的个人所得税款不允许税前扣除，因此应纳企业所得税：100（1+17%）+30(1+17%)60（1+17%）18(1+17%)33%=14.67（元）；税后利润：11.314.67=-3.37元,(3)购物满100元返回现金30元增值税：应缴增值税税额=100(1+17%)17%60(1+17%)17%=5.81(元)；个人所得税：7.5元（计算同上）企业所得税：利润额=100（1+17%）60（1+17%）307.5=-3.31（元）；应纳所得税额=100（1+17%）60（1+17%）33%=11.28元；税后净利润：-3.3111.28=-14.59元。由此可见，上述三种方案中，方案一最优，方案二次之，方案三最差。,企业结算方式的税收筹划,增值税纳税义务的发生时间为：（1）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；,采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；纳税人发生视同销售货物行为时，其第（3）项至第（8）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。（2）进口货物为报关进口的当天。,企业进项税额的税收筹划,1.进货采购定价的税收筹划2.运费抵扣的税收筹划,2.3混合销售与兼营的税收筹划,增值税混合销售的税收筹划增值税兼营行为的税收筹划,增值税混合销售的税收筹划,在经济活动中，许多企业的一项销售行为既涉及应征增值税的货物，又涉及应征营业税的劳务，如有些企业既销售货物，又负责运输所售货物。这些企业的销售活动除了销售商品取得销售收入外，还会收取一些价外费用，例如用自己的运输工具运送商品收取运费、装卸费、仓储费等。这些价外费用按规定应并入销售额，计征增值税。而税法规定，同时符合以下条件的代垫运输费用可以不缴税：承运部门的运输费用发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买方的。税收筹划中可以通过改变销售关系，将收取运费改为代垫运费 将上述价外费用从销售额中分离出来，从而降低企业的税收负担。,增值税兼营行为的税收筹划,纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。纳税人兼营免税、减税项目的，应当单独核算免税、减税项目的销售额；末单独核算销售额的，不得免税、减税。因此，分别核算就意味着税负的降低，分别核算就是筹划的原则。,兼营免税或非应税项目进项税额核算的筹划,某公司是增值税一般纳税人，生产A产品，售价17元/件（不含税），成本构成大致为材料10元/件（其中主要原材料9元/件，辅助材料1元/件），工资等其他成本6元/件（进项税额忽略不计），当年预计生产200万件。现有一国外来料加工的订单，由该公司提供辅助材料并加工成A产品，加工费7.5元/件，共计10万件。该公司销售部门的人员作了一个预测，由于来料加工货物出口时免征增值税，其耗用的辅助材料的进项税额不能抵扣，应增加材料的成本，所以该加工成本是辅助材料1.17元/件，工资等其他成本6元/件，合计成本7.17元/件，加工利润是（7.57.17）10=3.3万元，因此签订了该加工合同。,你认为该接这笔订单吗？,不得抵扣的进项税额=全部进项税额*免税项目销售额/全部销售额全部进项税额=10元/件17%200万件+1元/件17%10万件=341.7万元免税项目销售额=7.5元/件10万件=75万元全部销售额合计=17元/件200万件+7.5元/件10万件=3475万元不得抵扣的进项税额=341.775/3475=7.38万元该来料加工业务的成本总额=1元/件10万件+7.38万元+6元/件10万件=77.38万元来料加工业务利润=75万元77.38万元=-2.38万元即该订单不得不盈利，反而亏损了2.38万元。,增值税纳税人与营业税纳税人的筹划,无差别平衡点增值率判别法从两种纳税人的计税原理来看，一般纳税人的增值税的计算是以增值额作为计税基础，而营业税纳税人的营业税是以全部收入作为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适于作营业税纳税人；反之，则选择作增值税纳税人税负会较轻。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称之为无差别平衡点增值率。其计算公式为：,一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额进项税额=购进项目金额增值税税率 增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额 购进项目金额=销售额-销售额增值率=销售额（1-增值率）注：销售额与购进项目金额均为不含税金额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率=销售额（1-增值率）增值税税率,因此，一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额=销售额增值税税率销售额（1-增值率）增值税税率=销售额增值税税率1（1增值率）=销售额增值税税率增值率 营业税纳税人应纳税额=含税销售额营业税税率（5%或3%）=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5%或3%）注：营业税的计税依据为全部销售额。当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。,即：,销售额增值税税率增值率=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5%或3%）增值率=（1+增值税税率）营业税税率增值税税率当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，增值率=（1+17%）5%17%=34.41%这说明，当增值率为34.41%时，两种纳税人的税负相同；当增值率低于34.41%时，营业税纳税人的税负重于增值税纳税人，适于选择作增值税纳税人；当增值率高于34.41%时，增值税纳税人的税负高于营业税纳税人，适于选择作营业税纳税人。同理，可以计算出增值税纳税人增值税税率为13%或营业税纳税人的税率为3%时的无差别平衡点的增值率，列表如下：,无差别平衡点增值率,某建筑装饰公司销售建筑材料，并代顾客装修。2002年度，该公司取得装修工程总收入为1200万元。该公司为装修购进材料支付款项936万元（价款800万元，增值税税款136万元）。该公司销售材料适用增值税税率为17%，装饰工程适用的营业税税率为3%。判别该公司缴纳何税种合算？,计算增值率：增值率=（1200936）1200=22%（注：在计算增值率时，如果销售额为含税销售额，则购进金额亦为含税购进金额）增值率22%无差别平衡点增值率20.65%企业选择缴纳营业税合算，适宜作营业税纳税人。可节约税收额为：1200（1+17%）17%13612003%=38.3636=2.36（万元）,无差别平衡点抵扣率判别法,一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率 增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额=1可抵扣购进项目金额/销售额=1抵扣率 注：销售额与购进项目金额均为不含税金额进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率=销售额（1-增值率）增值税税率,因此，一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额 增值税税率=销售额增值税税率1（1增值率）=销售额增值税税率增值率=销售额增值税税率（1抵扣率）营业税纳税人应纳税额=含税销售额营业税税率（5%或3%）=销售额（1+增值税税率）营业税税率当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。,即：,销售额增值税税率（1抵扣率）=销售额（1+增值税税率）营业税 税率抵扣率=1（1+增值税税率）营业税税率/增值税税率当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，抵扣率=1-（1+17%）5%17%=1-34.41%=65.59%这也就是说，当增值率为65.59%时，两种纳税人的税负相同；当抵扣率低于65.59%时，营业税纳税人的税负轻于增值税纳税人，适于选择作营业税纳税人；当增值率高于65.59%时，增值税纳税人的税负轻于营业税纳税人，适于选择作增值税纳税人。同理，可以计算出一般纳税人增值税税率为13%或营业税纳税人的税率为3%时的无差别平衡点的抵扣率，列表如下：,无差别平衡点抵扣率,2.4税收优惠的税收筹划,环保税收优惠政策的利用自产自销生产基地农产品优惠政策的利用,环保税收优惠政策的利用,税法规定，建材产品生产企业，如果其原料中掺有不少于30的粉煤灰、煤砾石、烧煤钢炉的炉底渣（不包括高炉水渣）的建材产品，可以免缴增值税。这是国家利用税收杠杆鼓励企业对“三废”的综合利用，既有利于环保，纳税人也可减轻税收负担。,自产自销生产基地农产品优惠政策的利用,税法规定农业生产者销售自产农业产品免缴增值税。为证明企业兼营农业项目，达到免缴增值税目的，企业需到工商局变更营业执照，办理兼营生产基地的手续，并提供相应资料和单独核算自产自销的项目。,减免税的税收筹划,B市牛奶公司主要生产流程如下：饲养奶牛生产牛奶，将产出的新鲜牛奶再进行加工制成奶制品，再将奶制品销售给各大商业公司，或直接通过销售网络转销给B市及其他地区的居民。由于奶制品的增值税税率适用17%，进项税额主要有两部分组成：一是向农民个人收购的草料部分可以抵扣10%的进项税额；二是公司水费、电费和修理用配件等按规定可以抵扣进项税额。与销项税额相比，这两部分进项税额数额较小，致使公司的增值税税负较高。为了取得更高的利润，公司除了加强企业管理外，还必须努力把税负降下来。从公司的客观情况来看，税负高的原因在于公司的进项税额太低。因此，公司进行税收筹划的关键在于如何增加进项税额。围绕进项税额，公司采取了以下筹划方案：,公司将整个生产流程公成饲养场和牛奶制品加工两部分，饲养场和奶制品加工厂均实行独立核算。分开后，饲养场属于农产品生产单位，按规定可以免征增值税，奶制品加工厂从饲养场购入的牛奶可以抵扣10%的进项税额。现将公司实施筹划方案前后有关数据对比如下：实施前：假定2000年度从农民生产者手中购入的草料金额为100万元，允许抵扣的进项税额为10万元，其他水电费、修理用配件等进项税额为8万元，全年奶制品销售收入为500万元，则：应纳增值税额=销项税额进项税额=50017%（10+8）=67（万元）税负率=67500100%=13.4%,实施后：饲养场免征增值税，假定饲养场销售给制品厂的鲜奶售价为350万元，其他资料不变。则：应纳增值税=销项税额进项税额=50017%（35010%+8）=42（万元）税负率=42500100%=8.4%方案实施后比实施前节省增值税额：6742=25（万元）,转让旧的固定资产的税收筹划,某工业企业销售自己使用过的固定资产一台。已知该机床原值为20万元，已提折旧10万元。请作出销售价格的筹划方案。,在制定转让价格时，当转让价高于固定资产原值时，按规定缴纳的各项税费（增值税、城市维护建设税、教育费附加及所得税）必须小于或等于转让价高于固定资产原值的部分。即：转让价（含税）（1+4%）2%（1+城市维护建设税税率+教育费附加征收率）+转让价（含税）（1+4%）转让价（含税）（1+4%）2%（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）原值所得税税率转让价（含税）原值设城市维护建设税税率为7%，教育费附加征收率为3%，所得税税率为33%，则有：转让价（含税）（1+4%）2%（1+7%+3%）+转让价（含税）（1+4%）转让价（含税）（1+4%）2%（1+7%+3%）原值33%=转让价（含税）原值即：转让价（含税）1.0022原值,根据上述公式，本案例中只有当转让价20044000元（200 0001.0022）时，对企业才是合算的。如果转让价低于20044000元，对企业是不利的。对于转让价低于原价时，企业可以本着从高定价的原则自行确定。,2.5出口退税的税收筹划,出口退税的政策规定出口退税的税收筹划,出口退税的政策规定,1、出口货物退（免）税基本政策2、一般退（免）税的货物范围3、出口货物退税率4、出口货物退税的计算,出口退税的税收筹划,1、国外料件加工复出口货物的税收筹划2、货物出口方式的选择3、改变经营方式的税收筹划4、利用税收政策进行税收筹划5、外贸企业经营多种商品的税收筹划,出口退税业务的税收筹划,选择经营方式自营出口（含进料加工）-免、抵、退来料加工-不征不退,案例,某出口型生产企业采用进料加工方式为国外A公司加工化工产品一批，进口保税料件价值1000万元，加工完成后返销A公司售价 1800万元，为加工该批产品耗用辅料、备品备件、动能费等的进项税额为20 万元，该化工产品征税率为17%，退税率为13%。,免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率=100013%=130（万元）免抵退税额=180013%130=104（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率）=1000（17%-13%）=40（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=1800（17%13%）40=7240=32（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（2032）=12（万元）,企业应纳税额为正数，故当期应退税额为零。该企业应缴纳增值税12万元。如果该企业改为来料加工方式，由于来料加工方式实行免税（不征税不退税）政策，则比进料加工方式少纳税12万元。,若上例中的出口销售价格改为1200万元，其他条件不变，则应纳税额的计算如下：进料加工方式下：免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率=100013%=130（万元）免抵退税额=120013%130=26（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率）=1000（17%-13%）=40（万元）,免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=1200（17%13%）40=4840=8（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（208）=-12（万元）由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。若：当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额因此，该企业的应收出口退税为12万元。也就是说，采用进料加工方式可获退税12万元，比来料加工方式的不征不退方式更优惠，应选用进料加工方式。,若上例中的出口退税率提高为15%，其他条件不变，应纳税额的计算如下：进料加工方式下：免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率=100015%=150（万元）免抵退税额=180015%150=120（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率）=1000（17%-15%）=20（万元）,免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=1800（17%15%）20=3620=18（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（2018）=-2（万元）由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。若：当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额因此，该企业的应收出口退税为2万元。也就是说，采用进料加工方式可获退税2万元，比来料加工方式的不征不退方式更优惠，应选用进料加工方式。,若上例中的消耗的国产料件的进项税额为40万元，其他条件不变，应纳税额的计算如下：进料加工方式下：免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率=100013%=130（万元）免抵退税额=180013%130=104（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率）=1000（17%-13%）=40（万元）,免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=1800（17%13%）40=7640=36（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（4036）=-4（万元）由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。若：当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额因此，该企业的应收出口退税为4万元。也就是说，采用进料加工方式可获退税4万元，比来料加工方式的不征不退方式更优惠，应选用进料加工方式。,结论：通过以上案例可以看出，对于利润率较低、出口退税率较高及耗用的国产辅助材料较多（进项税额较大）的货物出口宜采用进料加工方式，对于利润率较高的货物出口宜采用来料加工方式。目前在大幅提高出口退税率的情况下，选用“免、抵、退”方法还是“免税”方法的基本思路就是如果出口产品不得抵扣的进项税额小于为生产该出口产品而取得的全部进项税额，则应采用“免、抵、退”办法，否则应采用“不征不退”的“免税”办法。退税率等于征税率对于退税率等于征税率的产品，无论其利润率高低，采用“免、抵、退”的自营出口方式均经用采用来料加工等“不征不退”免税方式更优惠，因为两种方式出口货物均不征税，但采用“免、抵、退”方式可以退还全部的进项税额，而免税方式则要把该进项税额计入成本,选择出口方式,自营出口代理出口,案例,某中外合资企业以采购国内原材料生产产品全部用于出口，2002年自营出口产品的价格为100万元，当年可抵扣的进项税额为10万元，增值税税率为17%，无上期留抵税额。,（1）当该企业的出口退税率为17%时，第一，企业自营出口免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额=10017%=17（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（100）=-10（万元）由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。若：当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额因此，该企业的应收出口退税为10万元。,第二，该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格100万元（含税）出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。应纳税额的计算如下：合资企业应纳增值税额：100（1+17%）17%10=14.5310=4.53（万元）外贸企业应收出口退税额：100（1+17%）17%=14.53（万元）两企业合计获得退税（14.534.53）10万元。由此可以看出，在退税率与征税率相等的情况下，企业选择自营出口还是委托外贸企业代理出口，两者税负相等。,（2）当该企业的出口退税率为15%时，第一，企业自营出口免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵退税额抵减额=10015%0=15（万元）免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=100（17%15%）0=2（万元）当期期末应纳税额=当期内销货物的销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）=0（102）=-8（万元）由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。若：当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵税额因此，该企业的应收出口退税为8万元。,第二，该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格100万元（含税）出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。应纳税额的计算如下：合资企业应纳增值税额：100（1+17%）17%10=14.5310=4.53（万元）外贸企业应收出口退税额：100（1+17%）15%=12.82（万元）两企业合计获得退税（12.824.53）8.29万元。由此可以看出，在退税率与征税率不等的情况下，企业选择自营出口还是委托外贸企业代理出口，两者税负是不同的，即选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业代理出口应获的出口退税数额，选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。,第3章 消费税的税收筹划,3.1消费税计税依据的税收筹划3.2包装物的税收筹划3.3委托加工应税消费品的税收筹划3.4利用纳税义务发生时间进行税收筹划3.5税收优惠的税收筹划3.6出口退税的税收筹划,3.1消费税计税依据的税收筹划,消费税计税依据的法律规定消费税计税依据的税收筹划,消费税计税依据的法律规定,1.从价计征的应税消费品的计税依据2从量计征的消费品计税依据的确定3复合计征的应税消费品计税依据的确定,消费税计税依据的税收筹划,1关联企业转让定价税收筹划转让定价是指在经济活动中，有经济联系的企业各方为均摊利或转移利润，在产品交换或买卖过程中，不依照市场买卖规则和市场价格进行交易，而是根据他们之间的共同利益进行的产品或非产品转让。在这种转让中，产品的转让价格根据双方的意愿，可高于或低于市场上由供求关系决定的价格，以达到少纳税甚至不纳税的目的。,2以外汇结算的应税消费品的税收筹划,纳税人以外汇结算应税消费品的销售额时，应按外汇市场牌价折合成人民币销售额后，再按公式计算应纳税额。从企业的避税角度看，人民币折合率既可以采用结算当天国家外汇牌价，也可采用当月初国家外汇牌价，因此，就有比较选择的可能，如果选择以较低的人民币汇率为计算应纳税额的依据，则有利于企业减轻税负。一般来说，外汇市场波动愈大，比较选择进行税收筹划的必要性也愈强。,3兼营业务的税收筹划,消费税的兼营行为，包括兼营不同税率的应税消费品和兼营非应税消费品两种情况，纳税人兼营不同税率的应税消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。税法对于企业兼营不同税率应税消费品的税务处理作了明确的规定：纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量，按不同税率分别征税。未分别核算销售额、销售数量的，从高适用税率。所谓“从高适用税率”，就是对兼营高低不同税率的应税消费品，当不能分别核算销售额、销售数量时，就以应税消费品适用的最高税率与混合在一起的销售额或销售数量相乘，得出应纳消费税额。对此，纳税人采取分开核算的办法，可避免在消费税兼营行为中承担不必要的税收负担。,3.2包装物的税收筹划,包装物押金的税收筹划对包装成套销售应税消费品的税收筹划,包装物押金的税收筹划,1、包装物及其押金的种类在一般产品销售活动中，包装物随产品销量是很普遍的。从其形式看，产品销售活动中的包装物可以分成如下四种类型：（1）用于包装产品作为消费品组成部分的包装物；（2）随同产品出售不单独计价的包装物；（3）随同产品出售单独计价的包装物；（4）出租或出借给购买产品的单位使用包装物。出租出售包装物包括三种情况：一是包装物不作价随同产品出售，只是单纯收取押金，以便收回周转使用。二是既作随同产品出售，同时又另外收取押金。三是不作价随同产品出售，在收取租金的基础上，又收取包装物押金。,2、包装物押金的税收筹划,实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装物销售的，要区分不同情况计算应纳税额。包装物随同应税消费品作价出售，无论包装物是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额度中按其所包装消费品的适用税率缴纳消费税。包装物不作价销售而是收取押金，此项押金则不并入应税消费品的消费额计缴消费税。（3）包装物作价销售又收取押金，此项押金暂不并入销售额征税，只对作价销售的包装物缴纳消费税。（4）对因逾期未收回包装物而不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额计缴消费税；对包装物既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金并在规定的期限内未予退还的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适应税率缴纳消费税。,包装物的租金应视为价外费用。对增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用的逾期未归还包装物的押金，应视为含税收入，在计缴消费税时应首先换算成不含税收入，再并入销售额计税。另外，根据财政部，国家税务局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知规定，从1995年6月1号期，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取包装物押金，无论押金是否返还及会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中缴纳消费税。,对包装成套销售应税消费品的税收筹划,1兼营非应征消费税货物，应当分别核算不同货物的销售额或销售数量。随着人们生活和消费水平的提高，“成套”消费品的市场需求日益扩大。销售成套消费品，不仅可以扩大生产企业产品的市场需求，而且能增强企业在市场中的竞争优势。但按规定，纳税人兼营非应征消费税货物，应当分别核算不同货物的销售额或销售数量，未分别核算的，非应征消费税货物一并计缴消费税。而习惯上，工业企业销售产品，都采取“先包装后销售”的方式进行，如果改成“先销售后包装”方式，就可以大大降低消费税税负。,2纳税人将适用税率不同的应税消费品组成成套消费品销售的，应采取“包装后移”的方式进行税收筹划。,3.3委托加工应税消费品的税收筹划,委托加工方式的税收负担3.3.2.自行加工方式的税收负担3.3.3.委托加工与自行加工的税收负担分析,委托加工方式的税收负担,根据消费税暂行条例的规定：“委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。”消费税暂行条例实施细则规定：“委托加工的应税消费品收回后直接出售的，不再征收消费税。”1委托他方加工的应税消费品收回后，在本企业继续加工成另一种应税消费品销售。,【例3-9】A轮胎厂委托B厂将一批价值100万元的橡胶加工成汽车内胎，协议规定加工费71万元；加工的内胎运回A厂后，A厂继续加工成汽车轮胎，加工成本、分摊费用共计95万元，该批汽车轮胎售出价格400万元。汽车轮胎的消费税税率为10%。,【解析】A厂向B厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税；消费税组成计税价格（10071）（110%）190（万元）应缴消费税19010%19（万元）A厂销售汽车轮胎后，应缴消费税为：40010%1921（万元）A厂的税后利润（所得税税率25%）为：（40010071199521）（125%）70.5（万元）,2委托加工的消费品收回后，直接对外销售,如果委托加工收回的应税消费品运回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售。仍以上题为例，如果A厂委托B厂将橡胶加工成汽车轮胎，橡胶成本不变，加工费用为150万元；加工完毕，运回A厂后，A厂对外售价仍为400万元。A厂向B厂支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税：（100150）（110%）10%27.78（万元）由于委托加工应税消费品直接对外销售，A厂在销售时，不必再缴消费税，其税后利润计算如下：（40010015027.78）（125%）91.665（万元）,【筹划结论】,两种情况比较，在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有利得多，税后利润多21165万元。即使后种情况A厂向B厂支付的加工费等于前者之和166（71+95）万元，后者税后的利润也高于前者，即：（100166）（110%）10%2956（万元）（4001001662956）（125%）78.33（万元）。,3.3.2.自行加工方式的税收负担,如果生产者购入原料后，自行加工成应税消费品对外销售，其税收负担比委托加工方式是轻、还是重呢？仍以上题为例，A厂将购入的价值100万元的橡胶自行加工成汽车轮胎，加工成本、分摊费用共计170万元，售价400万元。有关计算如下：应缴消费税40010%40（万元）税后利润（40010017040）（125%）9075%67.5（万元）从中可以看出，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润最少，其税收负担最重。而彻底的委托加工方式（收回后不再加工就直接销售）又比委托加工再自行加工后销售，其税收负担要低。,3.3.3.委托加工与自行加工的税收负担分析,委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出以求盈利。不论委托加工费大于还是小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出售的价格，委托加工应税消费品的税收负担就会低于自行加工的税收负担。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税。,作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目；因此，消费税的多少，会进一步影响所得税，进而影响企业的税后利润和所有者权益。而作为价外税的增值税，则不会因增值税税收负担差异而造成企业税后利润差异。由于应税消费品加工方式不同而使纳税人税收负担不同，因此，纳税人可以进行税收筹划。尤其是利用关联方关系，压低委托加工成本，达到节税目的。即使不是关联方关系，纳税人也可以在估算委托加工成本上、下限的基础上，事先测算企业税收负担，确定委托加工费的上限，以求使税收负担最低、利润最多。,3.4利用纳税义务发生时间进行税收筹划,（1）销售应税消费品，以赊销和分期收款结算方式销售的，为销售合同规定的收款日期的当天。（2）以预收贷款结算方式销售的，为应税消费品发出当天。（3）以托收承付和委托银行收款方式销售的，为收讫销售款或者取得索