中级财务第七章无形资产.ppt

,7 无形资产,淮阴工学院 经济管理学院,FINANCIAL STATEMENTS,Chapter 7,第一节 无形资产,一.无形资产的特征与分类 按企业会计准则第6号无形资产规定，无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：第一，符合无形资产的定义；第二，与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；第三，该资产的成本能够可靠计量。,1.无形资产的特征（1）不具有实物形态。无形资产不是以实物形态存在，而是以某种特有权利和技术知识形态存在。这个特征以区别于具有实物形态的资产，如存货、固定资产等。（2）具有可辩认性。可辩认性标准包括：第一，无形资产能从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。第二，无形资产的形成源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。（3）属于非货币性资产。非货币性资产是指货币性资产以外的资产。,2.无形资产的分类（1）无形资产按其取得来源，可分为外部取得的无形资产和内部开发的无形资产。（2）无形资产按其使用寿命是否可确定，可分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产是指无形资产的使用寿命是有限的和可以根据可靠的证据确定的。这些无形资产在法定期限内受法律的保护。法定期限届满时，如果不能请求展期或企业未请求展期，其经济价值将随之消逝，如专利权、特许权、商标权、著作权、土地使用权等。,使用寿命不确定的无形资产是指无形资产为企业带来经济利益的期限是无法预见的。这些无形资产使用期限的长短取决于科技发展的快慢和技术保密工作的好坏以及企业自身对其维护的程度等因素。只要其还有使用价值，企业愿意就可以使用下去，直到其丧失经济价值为止，如非专利技术等。,3.无形资产的内容 主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。注意：商誉的存在由于无法与企业自身分离，不具有可辨认性，因此，不属于本章所指无形资产。（1）专利权 专利权是国家专利管理机关根据发明人的申请，经审查认为其发明创造符合法律规定，授予发明人于一定年限内拥有专用或专卖其发明创造成果的一种权利。专利权受法律保护。法律按照专利权种类规定了其有效期，发明专利权十五年，实用新型专利权十年，外观设计专利权五年。在专利权有效期内，其他企业和个人未经发明人许可不得无偿使用其专利。,专利权的持有人在专利权的有效期内受益，专利权的法定有效期满将不受法律保护。专利权，作为企业的一项无形资产，来源主要有两个：一个是企业内部自行研制开发的；二是企业向外部的科研机构、大专院校、其他企业或个人等专利持有人购买的。企业持有专利权可以在法定的保护期内独自生产和销售专利产品，因为在市场上没有相同产品与之竞争，所以企业可获得专利产品实现的利润。需要特别注意并不是所有的专利都能给企业带来经济效益。,如果说一项专利只有很少的经济价值和很短的经济寿命，则该项专利对企业而言就失去了投资的意义。专利权只有预计能在未来相对较长的时期内给企业带来较大经济利益时，才能作为无形资产进行投资和管理，因此，专利权的成本支出或投资是否能转化为企业资产，与专利权的使用价值和经济寿命有着密切的关系。,（2）非专利技术 非专利技术是指发明人未申请专利，或不够申请专利的条件但是能给持有人带来未来的经济利益的技术知识和技术方法。如生产管理经验、技术设计和操作上的数据、工艺诀窍等。非专利技术的特点:A.经济性。非专利技术在企业的生产经营中能够提高生产能力，从而增加企业的盈利能力。B.保密性。持有人为了长期独享非专利技术给其带来的经济利益并且采用保密的手段控制其他的企业使用。C.动态性。非专利技术是经过长期研究和经验积累形成的，在使用过程中会不断得到发展和完善。,非专利技术与专利权相比既有共性又有区别：其共性是两者都是科学技术的成果，而且都必须转化为生产力才能实现其价值，都具有通过生产和销售给特定的企业带来经济利益的能力。其区别则体现为：A.非专利技术不受法律保护，专利权受法律保护。即专利权在法定的期限内，如果有任何企业未经许可使用本企业已持有的专利权，该企业可依法追究其法律责任。B.非专利技术没有有效期，只要拥有非专利技术的企业将其保密不公开，非专有技术仍由其拥有企业就可独享其带来的经济利益。专利权有法定期限，超过法定期限的专利不再被持有企业唯一使用。,(3)商标权 商标权是指企业拥有的专门在某种特定的商品上使用特定的名称、图案、标记的权力。企业使用的这种特定的名称、图案、标记称为商标,它不仅是识别企业产品的标志，而且是企业间相互竞争，抢占市场份额,追逐利润的重要工具。,商标是用来区别于其他企业生产的产品，根据我国商标法的规定，经商标管理部门注册的商标为注册商标。只有注册的商标其持有人才拥有商标权并受法律保护，才能构成企业的无形资产。商标权具有独占使用权和禁止使用权功能，未经商标持有人允许，任何人不得使用，否则就属侵权行为。法律规定商标权的有效期为十年，但期满前可以申请延长注册有效期。企业享有的商标权可以是企业自己的商标申请注册取得，也可以为了扩大产品的销售直接从外部购买取得。,(4)著作权 著作权亦称版权，是国家著作权管理部门依法授予著作或者文艺作品作者在一定期限内发表、再版、演出和出售其作品的特有权力。包括文学作品、工艺美术作品、影剧作品、音乐舞蹈作品、商品化软件和音像制品等。在一般情况下，著作权并不赋予所有人唯一使用一项作品的权力，而只是赋予他向别人因公开发行、演出或出售其作品而取得著作收益的权利。著作权受法律保护，法律规定作品的发表权、使用权和获得报酬权的有效期为作者终生及其死亡后五十年，职务创作作品的保护期为五十年。企业通过向作者购买取得著作权。,（5）土地使用权 土地使用权是指企业依法获得在一定期限内使用国有土地的权力。我国土地为国家所有，任何单位和个人只能拥有土地的使用权，而不是所有权，土地使用权可以通过行政划拨和有偿转让支付土地出让金的方式取得，除国家行政划拨土地外，土地使用权可依法转让。土地使用权是企业长期经营的先决条件和重要的无形资产。企业的土地使用权只能通过向政府土地管理部门或拥有土地使用权的其他单位及个人支付一定数额的土地出让金才能取得，并将支付的土地出让金资本化。,土地使用权的有效使用年限以政府土地管理部门按土地用途不同予以确定。中外合资企业和中外合营企业的土地使用权的使用期限一般按双方约定的经营期限确定。（6）特许权 特许权也称专营权，是指企业获得在一定区域内、一定时期内，生产经营某种特定商品产品或提供劳务的专有权力。,特许权分为两种：一种是被政府机关授予的准许企业在一定地区经营某种业务的权力,例如政府允许特定企业经营自来水、电力、邮政等公用事业；另一种是被其他企业授予的准许企业使用其某些权力，包括专利使用权、非专利技术使用权、商标使用权等。特许权的经济价值在于它具有一定程度的垄断性，从而可以给企业带来高额利润。特许权的取得，一般是以企业通过与授予方签订合同并支付一定数额的费用相交换的，只有将这些支出资本化，取得的特许权才能形成企业的无形资产。,二.无形资产的取得的会计处理 由于无形资产没有实物形态，企业应根据各种无形资产的特点和来源，对发生的有关支出是否给予资本化，对无形资产入账价值作出判断。（一）购入的无形资产，以其成本作为入帐价值。无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。,购入的无形资产，按实际支付的价款，借记“无形资产”科目,贷“银行存款”等科目。【例7-1】企业购入一项专利，所付费用总计为280 000元。借：无形资产专利权 280 000 贷：银行存款 280 000,如果购买的价款超过正常信用条件延期支付、实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。,【例7-2】某A上市公司2006年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计2 000 000元，每年末付款1 000 000元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为1.8334。假定未确认融资费用采用实际利率法摊销。无形资产现值=1 000 0001.8334=1 833 400元未确认融资费用=2 000 000-1 833 400=166 600元第一年应确认的融资费用=1 833 4006%=110 004元第二年应确认的融资费用=166 600-110 004=56 596元,取得时：借：无形资产商标权 1 833 400 未确认融资费用 166 600 贷：长期应付款 2 000 000第一年底付款时：借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 借：财务费用 110 004 贷：未确认融资费用 110 004,第二年底付款时：借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 借：财务费用 56 596 贷：未确认融资费用 56 596,（二）自行研究开发的无形资产1.研究与开发阶段的区分研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。（1）研究阶段 研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。,（2）开发阶段 开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。,2.开发阶段相关支出资本化的条件企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：A.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性 B.具有完成该无形资产并使用或出售的意图 C.很可能为企业带来未来经济利益D.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产 E.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量 无法区分研究阶段和开发阶段的支出,应当在发生时作为管理费用。,3.内部研究开发费用的会计处理企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。A.企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；B.开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，期末结转管理费用）。,【例7-3】某企业自行研制一项新材料，在研究开发过程中，共发生费用170万元，其中：研究人员工资为50万元，消耗材料为100万元，其他费用为20万元。符合资本化条件的支出为150万元。期末，该项生产新材料的非专利技术已经达到预定用途。(1)发生支出时：借：研发支出资本化支出 1500 000 费用化支出 200 000 贷：应付职工薪酬 500 000 原材料 1000 000 银行存款 200 000,(2)期末：借：无形资产非专利技术 1500 000 管理费用 200 000 贷：研发支出资本化支出 1500 000 费用化支出 200 000,（三）接受捐赠的无形资产按确定的金额（相关的公允价值与相关税费之和），借记“无形资产”科目，贷记“营业外收入”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。【例7-4】某企业接受捐赠一项专利，根据其市场价格确定的金额为50000元，相关的手续已办妥。借：无形资产专利权 50 000 贷：营业外收入 50 000,（四）投资者投入的无形资产应按投资合同或协议约定的价值（必须保证该价值是公允的），借记“无形资产”科目，贷记“实收资本”或“股本”等科目；如果投资合同或协议约定的价值超过投资协议规定的投资额，其差额贷记“资本公积”科目。【例7-5】某企业一方投资者以非专利技术作价投资，投资各方协商价为600000元，按投资协议规定该投资者应投入500000元，全部手续已办妥。借：无形资产非专利技术 600 000 贷：实收资本 500 000 资本公积 100 000,（五）土地使用权企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权不转入建筑物成本，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。这样处理，一是简单，二是可以节省房产税。但下列情况除外：（1）房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。目的是完整确定房屋造价，计算损益。（2）企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。（3）企业改变 土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。,【例7-6】2006年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付90 000 000元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出100 000 000元，工资费用50 000 000元，其他相关费用100 000 000元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。本例中，A公司购入的土地使用权使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，因此，应将该土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。,（1）支付转让价款借：无形资产土地使用权 90 000 000贷：银行存款 90 000 000（2）在土地上自行建造厂房借：在建工程 250 000 000贷：工程物资 100 000 000应付职工薪酬 50 000 000银行存款 100 000 000,（3）厂房达到预定可使用状态借：固定资产250 000 000贷：在建工程250 000 000（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧借：管理费用1 800 000制造费用10 000 000贷：累计摊销 1 800 000累计折旧 10 000 000,三.无形资产的摊销（一）无形资产的摊销期限的确定1.估计无形资产的使用寿命 该资产通常的产品寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息;技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；以该资产生产的产品或服务的市场需求情况；现在或潜在的竞争者预期采取的行动；为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；对该资产的控制期限，使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期间等；与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。,2.无形资产使用寿命的确定 企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利,而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面情况，聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较、以及参考历史经验等，确定无形资产为企业带来经济利益的期限。经过上述努力仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。,（二）无形资产摊销1、使用寿命有限的无形资产，其成本应自可供使用时起至不再作为无形资产确认时止，在预计使用寿命内分期摊销。即本月增加的无形资产应摊销，本月处置的无形资产不摊销。但是并不是所有的无形资产都进行摊销。使用寿命不确定的无形资产在持有期间内不应摊销，但应进行减值测试。,2、无形资产摊销方法，应当根据反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式来选择，如直线法、产量法等。无法可靠确定预期实现方式的无形资产，应当采用直线法摊销。年摊销额（无形资产的成本预计残值）/摊销期限 无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额，已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。,3、使用寿命有限的无形资产一般没有残值，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产，或者存在活跃的市场，从活跃市场可以得到该项无形资产预计残值的信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能仍然存在。在这样的情况下，无形资产才有残值。,4、无形资产按期进行摊销。摊销时，按已确定的摊销额，借记“管理费用”或者“其他业务成本”科目，贷记“累计摊销”科目。如果某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本（制造费用）。如，某专利专门为某种产品所购入，则其摊销额计入产品成本（制造费用）。,5、企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命与以前的估计不同，对使用寿命有限的无形资产应当改变其摊销期限和摊销方法，并按照会计估计变更处理；对使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应按会计估计变更处理，并应当估计其使用寿命，按使用寿命有限的无形资产进行处理。,【例7-7】某企业本月从外单位购得一项专利权600 000元，法定有效期为10年，假定预计使用年限为5年，本月开始摊销。该项专利权月摊销额为（600000512）10000元 借：无形资产专利权 600 000 贷：银行存款 600 000 借：管理费用 10 000 贷：累计摊销 10 000,6、对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。,小 结,四.无形资产的处置和报废（一）无形资产出租 取得的租金收入确认为其他业务收入，发生的相关费用，确认为其他业务成本。企业出租无形资产所取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；出租无形资产摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“累计摊销”科目。应注意，出租的土地使用权应转入投资性房地产，不属于无形资产了。,【例7-8】甲企业和乙企业同生产一种产品，根据双方协议的规定,甲企业将持有的商标权出租给乙企业5年，每年收取租金120000元，乙企业按月支付。该商标权的月摊销额为5000元。(1)按月收取租金时：借：银行存款 10 000 贷：其他业务收入 10 000(2)按月摊销时：借：其他业务成本 5 000 贷：累计摊销 5 000,（二）无形资产出售 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。【例7-9】甲公司所拥有的某项商标权的成本为5 000 000元，已摊销金额为3 000 000元，已计提的减值准备为500 000元。该公司于当期出售该商标权的所有权，取得出售收入2 000 000元，应交纳的营业税等相关税费为120 000元。借：银行存款2 000 000 累计摊销 3 000 000无形资产减值准备 500 000贷：无形资产 5 000 000应交税费应交营业税 120 000营业外收入处置非流动资产利得 380 000,（三）无形资产报废 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。【例7-10】2008年12月31日，甲企业某项专利的账面余额为6 000 000元。该专利权的摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销5年。该专利权的残值为零，已累计计提减值准备1 600 000元。假定以该专利权生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来经济利益。,借：累计摊销 3 000 000无形资产减值准备 1 600 000营业外支出处置非流动资产损失 1 400 000贷：无形资产专利权 6 000 000,【课堂练习】长江股份有限公司（系上市公司）发生下列与无形资产有关的经济业务：（1）2008年1月1日长江股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为3000万元，按照市场情况估计其公允价值为2000万元，已办妥相关手续。该专利权的摊销年限为10年。（2）长江股份有限公司从2008年3月1日开始自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费3000万元、人工工资500万元，以及用银行存款支付的其他费用200万元，总计3700万元，其中，符合资本化条件的支出为3000万元，2008年12月31日，该专利技术已经达到预定用途。假定形成无形资产的专利技术采用直线法按10年摊销。,（3）长江股份有限公司2008年5月1日用银行存款300万元购入一项无形资产，长江股份有限公司无法预见该无形资产为企业带来经济利益期限。2008年12月31日该无形资产的可收回金额为200万元。（4）长江股份有限公司2008年12月31日以分期付款方式购入一项专利权，总的付款额为3000万元，2008年12月31日支付1000万元，余下的2000万元在2009年12月31日和2010年12月31日支付。假定实际利率为5%，取得的无形资产按10年摊销。要求：编制长江股份有限公司2008年上述经济业务的会计分录。（金额单位用万元表示）,（1）接受专利权投资 2008年1月1日 借：无形资产 2 000 资本公积 1 000 贷：股本 3 000 2008年12月31日借：管理费用 200（200010）贷：累计摊销 200,（2）自行开发无形资产 借：研发支出费用化支出 700 资本化支出 3 000 贷：原材料 3 000 应付职工薪酬 500 银行存款 200 2008年12月31日借：管理费用 700 无形资产 3 000 贷：研发支出费用化支出 7 00 资本化支出 3 000借：管理费用 25（3000101/12）贷：累计摊销 25,（3）购入无形资产 2008年5月1日借：无形资产 300 贷：银行存款 3002008年12月31日借：资产减值损失 100 贷：无形资产减值准备 100,（4）分期付款方式购入无形资产 无形资产现值=1000+1000/（1+5%）+1000/（1+5%）2=2859.41万元 借：无形资产 2859.41 未确认融资费用 140.59 贷：长期应付款 2000 银行存款 1000借：管理费用 23.83（2859.41101/12）贷：累计摊销 23.83,