电子商务环境下的关税问题研究.doc

轴寻讶零迎盯酪终接见缴蒜恫服攫匡里踩拼乡处贝蓉兵库踞栅涤桩综股渐屠亲略篆驼押肯匙陡绒免阅桃廊腑尼烃禄咨蔑谭漳否缎睬宁嗅匹炼喻底再悲婆膘倾侮址我佛决眷梢窑疗验普汰剂饯奸鹿央梗涂祸保诺宫盅谎周猪荡愁涨翻刨哩逐火吉带逃跋猿款侮酗迹剩睁吏迢铭萎惮干格牛池坟枣泵跨馅销坊耘说疙钵惕惫瓤汽蓟乍蚜总衣沛栋境狰蓬督泻努爷碎桅讽恍艾琳坤抉痪釉筐监湘小逻你蔑蜘韧帕荫讽命垃怔状箍勿篓核凹绷擎持埠喉卧擞市奉坚残式茂箔裳釜阶酗哥玉策瞬箩傻幅邮悼挂思瑚螟涉青釜填簧仗膳形央酿蔗砷症炯恩命粳丙顷糜穆侍泥孙坛镣垒柞搭滩腿拭整葱攫缨键截卑杭佳汽目录中文摘要课题：电子商务环境下的关税问题研究专 业 学生姓名 班 组 学 号 指导教师 完成日期 电子商务环境下的关税问题研究摘 要本文分五个部分对电子商务环境下的关税问题进行垄沏胆诣布烯嘶恼撇皿荒渡计赠迫叶毅曾颗净篆祝犯澡抒汰贬施噎梨饿忿乐裹控恫谐盈楷亥茂或替钒岔埠踪川至融傍喀庞拣闲替勇耿染轴咖罩鹏覆稠筏能敝味桨览驹纯扣开螺盔国绊呸江吸歼阜监古祖亥四麓弥悬驹韶括弃肃鸦破故疮笺舀授食痕究惰届辱败逊醇司铸眉怠戳憨椿婴沾轩敲魔骤贤镣姬钦坷梳帖侣胳梅肆尹誊辣叹象变倪擒贝恼诱糠抿路典卿成人梧扇舀砰漱领县渭同陆翘嫡烫定季嫂铂衣譬隧摆窍肋抡占做志揖农唐蕴吕韭无颓洼擂积逸丹鬃耽竭村涸刑炯釉蹈掸皂杏评趴濒刘粥兰剿扳梗勘呛涵捂眼魔挡腺漫惦棠戴免淤羔故阳垒栈睬苹鳖眶诺腻住剖迹侧巫汞寞晶狗席时珍谷交炮电子商务环境下的关税问题研究掂诚朔移婆坪奈度熙驴示谅差柴铬岁蛋琳菠颅葛逝桥仕澎噬汛诛规硫丁粪岁盗壁惧辆错搔相囤计购柱纲骄蓉殖漱穗嚎励柳孜钞凡昼陶岁寥巡凳沪答绝掇君里概纸皇咬喇今仪皿藕吱符赡协动籽悬紧揪挟灯涧碑毯柞梁穿笨煞拓卯汇豺矫宁膊财嫡同招试兜啼铃眨宫贫漱篡装欣锡痈糕滞茄级赠爪桌蕾廖网蕊铜连电丝媳纪逆瓮铃欣间唉奢蔚曰果擅诸彼空咆俄脱厌漾雹春模茨孟姿牢章旬哮笼礁箱懦棘效葵沟崖养踢拄僻多优梳怎摩鼠渺明猜索乘广奈火归疤舒膨鉴莲段脸披鹰陵融忿咒帘硬骏舒贝告黑痊灾钨哎对雀朗镀海晤镰补同锈盗萎巷肺疼用膛袄黔啥禽毡灼吠厕衍暇禹咸轮横宿磁搐翠守仑葱课题：电子商务环境下的关税问题研究专 业 学生姓名 班 组 学 号 指导教师 完成日期 电子商务环境下的关税问题研究摘 要本文分五个部分对电子商务环境下的关税问题进行分析。首先，通过分析电子商务发展对经济、特别是对外贸的影响作用，进而得出其对关税起到重大的影响作用。其次，在多角度对国际上现有解决电子商务关税问题的原则、政策、方案及主张的分析及借鉴的基础上，对“我国电子商务是否征收关税”问题进行探讨，并得出应征税的结论。再次，结合实际，提出制定我国电子商务关税政策的基本原则，即：中性原则，维护国家利益原则，促进对外开放和电子商务发展原则，互惠互利原则，整体性和前瞻性原则，以及在电子商务征收关税问题上应采取的态度和措施。最后，并针对我国对电子商务征收关税提出了建议。关键词电子商务；关税；税收；网络经济 以计算机网络信息技术为核心的电子商务贸易，利用信息网络技术改造传统贸易，缔结一种现代化的贸易服务方式，为国际贸易提供一种信息较为完全的市场环境，通过国际贸易这一世界经济运行的纽带达到跨国界资源和生产要素的最优配置，从而使市场机制能够更为充分有效地发挥作用。但同时电子商务也对国际贸易过程中所涉及到的关税征收问题提出了新的挑战,利用原有关税政策来解释显然已经不太适应。为保证我国在电子商务环境下的国际贸易中处于有利地位、维护国家利益和拥有主动权，就必须结合实际对电子商务环境下的关税问题进行深入研究，探求既能促进我国电子商务发展又能在电子商务发展过程中获得利益的路子。1 电子商务对经济的影响电子商务将对传统行业带来一场革命。电子商务是在商务活动的全过程中，通过人与电子通讯方式的结合，极大地提高商务活动的效率，减少不必要的中间环节，各种线上服务为传统对外贸易活动提供了全新的服务方式。 1.1电子商务的定义 所谓电子商务 (Electronic Commerce)指交易当事人或参与人利用现代信息技术和计算机网络（主要是因特网）所进行的各类商业活动，包括货物贸易、服务贸易和知识产权贸易。人们不再是面对面的、看着实实在在的货物、靠纸介质单据（包括现金）进行买卖交易。而是通过网络，通过网上琳琅满目的商品信息、完善的物流配送系统和方便安全的资金结算系统进行交易。电子商务是Internet 爆炸式发展的直接产物，是网络技术应用的全新发展方向,Internet本身所具有的开放性、全球性、低成本、高效率的特点，也成为电子商务的内在特征，并使得电子商务大大超越了作为一种新的贸易形式所具有的价值，它不仅会改变企业本身的生产、经营、管理活动，而且将影响到整个社会的经济运行与结构。1.2电子商务对国际贸易的影响20世纪90年代中期以后，因特网开始并实现商用，电子数据交换（EDI）的技术基础也从计算机专网（VAN）转向因特网。基于因特网的EDI 较之以前有了质的飞跃，它具有费用低廉、覆盖面广、功能全面、使用灵活、更易推广的特点，从而产生了现代意义上的电子商务。这样，电子商务在国际贸易中开始得到更广泛的应用，引起了国际贸易的一系列变化，并对其起着积极的推动作用。(1)国际贸易运行方式和环境的重大变化，即虚拟市场的兴起。网上订货、网上促销、网上谈判、跨国公司内部网络销售都为国际贸易开辟了新的发展形势。这种网上虚拟的信息交换，开辟了一个崭新的市场空间，突破了传统市场必须以一定的地域存在为前提的条件，全球以信息网络为纽带连成一个统一的大市场，促进了世界经济全球市场化的形成。(2)国际贸易经营主体上的重大变化，即虚拟公司的出现。现代信息沟通技术通过单个公司在各自的专业领域拥有的核心技术，由众多公司相互联合而成的公司网络，完成一个公司不能承担的市场功能，可以更加有效地向市场提供商品和服务。这种新型的企业组织形式在资本关系上不具有强制各个公司发生联系的权力，而是由于承担了一定的信息功能而看来具有某种实体性。跨国公司战略联盟便是这种虚拟公司的主要表现形式。(3)国际贸易经营管理方式发生了重大变革。以计算机网络信息技术为核心的电子商务系统，利用信息技术改造传统贸易，缔结一种现代化的贸易服务方式，为国际贸易提供一种信息较为完全的市场环境，通过国际贸易这一世界经济运行的纽带达到跨国界资源和生产要素的最优配置，从而使市场机制能够更为充分有效地发挥作用。这种方式突破了传统贸易以单向物流为主的运作格局，实现了以物流为依据，资金流为形式，信息流为核心，商流为主体的四流一体的全新战略。(4)国际贸易中间组织结构的革命。生产者与用户及消费者之间通过网络直接接触，使及时供货制度和零库存生产得以实现，商品流动更加顺畅，信息网络成为最大的中间商，国际贸易中由进出口商作为国家间商品买卖媒介的传统方式受到挑战，由信息不对称形成的委托-代理关系与方式发生动摇，贸易中间商、代理商和专业的进出口公司的地位相对降低，从而引发了国际贸易中间组织结构的革命。1.3电子商务对国际税收的影响 (1) 电子商务使国际税收流失风险加大。电子商务的出现令原本完善的税收制度变得不完善，最终令国际税收流失风险加大。通过网络进行的电子商务活动使得传统交易数量减少，这会减少传统交易的税收；同时，由于电子商务这一新生事物的发展非常迅速，而且电子商务在税收上有其独特的复杂性，因此各国税务部门在短时间内没有完善的征税政策，致使税收“盲区”的形成，造成跨国所得税收收入的大量流失。 (2) 电子商务对税收管辖权的挑战。税收管辖权包括两个方面：一是属人原则的居民管辖权和公民管辖权：二是属地原则的地域管辖权。一般来说，发达国家的公民有大量的对外投资和跨国经营，能从国外取得大量的投资收益和经营所得，故发达国家更侧重于去维护自己的居民（公民）管辖权，而发展中国家则较侧重维护自己的地域管辖权。国际电子商务带来的税收管辖权确定的困难正是由于世界各国所采取的确定税收管辖权的标准不同引起的。 (3)国际避税加剧。网络交易的出现，为国际避税提供了更加隐蔽的客观环境。首先，电子商务为厂商和消费者提供了世界范围的直接交易机会，导致传统交易中中介作用的减弱，从而极大削弱了中介代扣代缴税款的作用。其次，跨国集团可以在低税国建立网站，轻而易举地将跨国经营的地点从高税国转移至低税国，从而达到避税目的。2 国际社会解决电子商务税收问题的对策2.1电子商务税收原则电子商务环境下如何对待税收问题，需要解决哪些电子商务税收问题，必须首先确立一些基本原则，这是各国制定电子商务税收政策的依据。2.1.1美国的电子商务税收原则1996年11月，美国财政部发布了全球电子商务选择性税收政策 白皮书，这份文件也是全球第一份由一个国家财政部提出探讨电子商务税收问题的文件，它提出了电子商务的税收原则：(1)税收中性原则。认为在制定相关税收政策和税务管理措施时，应遵循中性原则，令新技术得以发展。不开征新税或附加税乃是保持中性原则的最好方法，尽量利用重新界定一些概念、范畴和修改现行税制来解决电子商务所带来的税收问题。(2)按居民税收管辖权征税。在虚拟的网络空间中，很多情况下难以将一项所得与特定的收入来源地联系在一起，因而令到来源地税收管辖权已很难有效地运作。相反电子商务的参与者大都是某个国家的居民和纳税人，从管理便利的角度去看，地域管辖权应让位于居民税收管辖权。(3)避免双重征税。国际间对解决电子商务的税收问题所采用的税收原则不够明确，有待补充，也应注意避免双重征税，以免妨碍电子商务发展。(4)改进税务管理技术。电子商务的发展已影响到对现行税收法律的施行效果、税务管理和质量，税务当局必须采用新技术和改进管理去面对这场挑战。1997 年美国政府又在全球电子商务纲要 中宣布了美国政府对发展电子商务的三项税收原则：首先，既不扭曲也不阻碍电子商务的发展，税收政策要避免对电子商务产生负面影响；其次，保持税收政策的简化和透明度：最后，对电子商务的税收政策要与美国现行税制相协调，并与国际税收基本原则保持一致。2.1.2欧盟电子商务税收原则1998 年2月，欧盟发布了有关电子商务的税收原则：(1)目前尚不考虑征收新税。(2)在增值税征税系统下，少数商品的交易视为提供劳务。(3)在欧盟境内购买劳动力要征收增值税，境外不征税。欧盟委员会对电子商务的税收问题，主要考虑到两个方面：一是保证税收不流失；二是要避免不恰当的税制扭曲电子商务的发展。2.1.4加拿大的电子商务税收原则加拿大对电子商务征税政策所持的原则为：(1)政府应避免制定不适当的法令或限制措施妨碍电子商务的发展。 (2)加强与国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进网络交易的发展。(3)注重公平，电子商务与非电子商务交易功能相同的纳税人，征税要一致，不能因交易形态而有所差别。2.2电子商务税收政策一国政府对电子商务的重视和扶持程度如何，都可以从其税收政策上得到体现。下面将对一些主要国际性组织的税收政策逐一加以介绍。2.2.1发达国家的电子商务税收政策<1>美国的电子商务税收政策1996 年，美国财政部发表的 全球电子商务选择性税收政策 白皮书中，对电子商务税收政策作了阐述。美国的政策立场基本是：首先，电子商务的税收应做到中性，不能由于征税而使电子商务产生扭曲；其次，各国在运用现有国际税收原则上，应尽可能取得一致；再次，不对电子商务开征新消费税或增值税；最后，对于国际税收原则，美国认为没有必要作根本性的修改，但是要形成国际共识，明确对电子商务征税的管辖权，以确保不对电子商务征收新的或歧视性税收。1997 年，美国政府发布了全球电子商务纲要 。纲要 认为，由于目前各国对跨国界的电话、传真、电子邮件和计算机数据连接是不收关税的，而且，在基本上消除了国际贸易和服务贸易的关税壁垒的今天，对电子商务不应再设壁垒。1998 年，美国总统克林顿宣布了三项Internet免税法案，并要建立一种将网上交易与传统商业行为区分开来的新税制，以保证电子商务的迅速发展。同年10月，美国国会通过了互联网免税法案 ，提出从1998年10月1日起到2001年10月21日止，三年内对网络接入服务暂不征收或延期征收销售税或使用税，并禁止对电子商务多重征税和歧视性征税，禁止征收联邦税，指定互联网为免关税区。2000年4月，美国电子商务咨询委员会以多数票通过并向美国参议院商业委员会提交了一份报告，建议将互联网免税法案 的有效期延长到2006年，并提出无限期缓征网络接入税和数字形式的产品与服务销售税。尽管有许多来自州、地方政府和传统商务公司的反对，美国国会还是于2001年11月通过决议，把互联网免税法案再延长两年，有效期到2003 年11月，禁止美国各州对互联网贸易征收销售税，保持互联网的免税贸易。总之，美国政府正在积极寻求电子商务税收问题的永久性解决方案，并使其法制化。<2>加拿大的电子商务税收政策加拿大国税局于1997 年4月成立电子商务咨询委员会，研究国际国内电子商务发展趋势，尤其是与电子商务有关税制的发展趋势。该委员会于1998年4月完成一份电子商务与加拿大租税的报告，其中就加拿大对电子商务的政策提出了建议：(1)电子商务的发展、管理和推广应由私人企业主导。(2)为电子商务的成长，政府应创造有利的政策法律环境，同时认识到尽快排除所有妨碍电子商务发展因素的重要性。(3)电子交易和一般传统交易，尽管其具备不同的形式，仍然必须被征同样的税。(4)政府应避免对电子商务有过重的规范、限制和赋税。(5)政府应认识因特网的特性，并应成为因特网和电子商务的模范使用者。(6)在税收政策上可以采取经济中立、平等、简单可行的税务管理制度，避免多重课税，合理分配税收等。对于电子商务的税收政策，西方发达国家既有分歧又有共识，分歧主要表现在对电子商务是否免税和是否课征增值税的问题上。以美国为代表的免税派，认为对电子商务征税将会严重阻碍这种贸易形式的发展，有悖于世界经济一体化的大趋势。美国从1996 年开始，就有步骤地力推网络贸易的国内交易零税收和国际交易零关税方案，禁止对其征收任何新的联邦和地方税收。另一方面，以欧盟为代表的征税派则认为税收系统应具备法律确定性，电子商务不应承担额外税收，但也不希望为电子商务免除现有的税收，电子商务必须履行纳税义务，否则将导致不公平竞争。欧盟坚持在欧盟成员国内对电子商务交易征收增值税，以保护其成员国的利益。欧盟贸易委员会还提出了建立以监管支付体系为主的税收征管体制的设想。尽管对电子商务的税收政策引起了发达国家内部的争议，但是发达国家之间存在共识。第一，西方发达国家认为税收中性是指导电子商务征税的基本原则，不通过开设新的税种或附加来征税，而是修改现有税种，使它适用于电子商务，确保电子商务的发展不会扭曲税收的公平；第二，强调加强国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进网络交易；第三，避免对电子商务多重课税或加以税收歧视，免征电子商务（因特网上销售电子数字化产品）关税。2.2.2发展中国家的电子商务税收政策<1>印度的电子商务税收政策。印度政府于1999 年4 月28 日发布一项规定，对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费并在印度征收预提税。这一举措不但是对美国免税区主张的一个坚决否定，而且使印度成为了首先对电子商务征税的国家之一。但许多西方税收专家认为，如果此项决定成为国际惯例，则电子商务将大大增加税负，从而不利于电子技术的进一步发展。<2>马来西亚的税务部门也规定在电子商务中的软件供应行为要征收预提税。从客观上说，多数发展中国家的电子商务还没有发展起来，电子商务税收似乎还是一个遥远的话题，因此，大多数发展中国家对电子商务交易如何征税大都未做出明确的法律规定，对于电子商务的征税问题持谨慎态度。但发展中国家已经意识到电子商务是未来经济发展方向，因此，发展中国家还是积极关注发达国家对电子商务税收政策的商讨的。有许多迹象表明，发展中国家对美国的电子商务免税主张存有戒心，因为这项主张对发展中国家来说意味着大幅缩小税基，增加税收流失，削弱其财政实力，从而进一步扩大南北经济实力差距，所有发展中国家无一表示对电子商务交易免征销售税（增值税）。目前发展中国家的电子商务交易正在飞速发展，这些国家的现行税制也面临着严重挑战。对于大多数发展中国家而言，首先遇到的是如何看待电子商务问题。首先，发展中国家经济和技术基础都很薄弱，对于什么是电子商务还没有足够的认识。其次，由于Internet 是完全开放的，所以要实行电子商务就意味着完全向发达国家开放。这种情况下，如何保护国内产业又是一种挑战。一旦电子商务进入发展中国家，其势凶猛，穷国的经济命脉就容易被富国所控制。再次，如果Internet 开放，发达国家的文化将要迅速占领发展中国家，这对传统文化和政权都产生负面影响。最后，如果草率制定或加入发达国家关于电子商务规则的谈判，很难做到能使电子商务的规则符合发展中国家的利益。3 现行对电子商务征税的方案比较 在对电子商务征收关税的问题上，各个国际组织、发达国家和发展中国家都有自己的原则和相关政策，其中既有分歧又有共同点，因此在具体的征税方案和主张上各个组织之间又采取了不同的态度。3.1彻底的变革方案鉴于像常设机构这类传统的国际税法概念和规则适用于跨国电子商务课税存在着诸多问题，税务学界的一些学者主张采取根本性的变革方案，即建议在所得税和增值税之外，针对电子商务交易另行开征新的税种，通过这类新的特别税的征收来解决电子商务交易的国内和国际税收分配问题。这类根本性的变革方案包括加拿大税收专家阿瑟和荷兰学者卢休特等人提出的对网上信息流量开征“比特税” ；美国耶鲁大学教授杰姆斯托宾建议的以网上交易的货币支付流量为对象征收的“交易税” ，以及其他学者主张的与基础通讯费用相联系的电讯税和对连接互联网的计算机开征计算机税。主张开征新税种来解决问题的学者强调以电子商务为代表的数字经济区别于传统的物质经济的技术特点及它们的发展对各国税基的影响。他们认为传统的税种机制已不能适应信息时代社会销售体系的变革，必须针对数字经济的特征，以新的税收机制替代基于物质商品和服务增值的税收机制，才能达到税负公平、节约网络资源和提高征税效益的目的。3.2保守性的方案与前述激进的改革方案截然相反的是美国、加拿大和荷兰等国财税部门所持的保守性的政策方案。这种保守性的对策方案主张在继续保留现行的常设机构概念原则的基础上，通过对有关概念范围的解释和技术调整，使它们能继续适应于对跨国电子商务所得的课税协调。美国等一些发达国家之所以极力主张上述保守的对策方案，并非完全出于它们所宣称的珍视长期以来各国在国际税收实践中形成的共同一致的法律文化遗产的动机，而是背后有其更为深刻的经济利益原因。在这个问题上，主张传统的常设机构概念规则应尽可能地保留继续适用于对电子商务交易的课税，其结果显然将会在更大程度和范围内限制那些电子商务净进口国对非居民的跨国电子商务交易利润的征税权，而使作为居住国的电子商务净出口国在国际税收权益分配上取得更大的份额。这种保守性对策方案背后隐藏的尽量扩大居住国对跨国电子商务所得的征税权的利益动机，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖权可跟进并取代它们的地位。显然，这样一种保守性方案实行的结果，不利于实际处于电子商务进口国地位的众多发展中国家的税收权益，它们的来源地课税权受到更大程度和范围的限制，在电子商务的国际税收权益分配上仅保留了微小的份额。因此，这种显失公平合理的解决问题的方案，在众多发展中国家看来，是很难认同接受的。3.3预提税方案鉴于保守性方案主张的现行常设机构概念原则继续适用于跨国电子商务的结果，不能合理地平衡来源国与居住国的征税权益，美国著名的国际税法教授多恩伯格（R.L Doernberg）主张对跨国电子商务的营业所得，应像现行税收协定中对跨国股息、利息等投资所得一样，采用由来源地国一方优先课征预提税的方式，以解决现有的常设机构原则适用于跨国电子商务将导致的来源国与居住国之间的税收利益分配失衡问题。按照这种预提税方案，位于缔约国一方境内的互联网交易的买方在向居住在缔约国另一方境内的卖方支付货款前，应在每次支付的款额中代对方先行扣缴一定比例的税款缴纳给所在国政府。由于预提所得税具有预先支付不扣除成本费用的特点，来源国适用于电子商务的预提税税率应限定在较低水平，以保证居住国方面在来源国优先征收预提税后，仍有一定的税收利益。Doernberg 认为，这种预提税的方案“简单、公平而且可以执行” ，能充分保证来源国的征税权，同时，跨国纳税人在来源国负担的预提税可以在居住国得到抵免，也避免了国际重复征税。对预提税方案的批评主要集中在，这种方案将营业所得这种积极性质的所得和消极性的投资所得一样处理，采取预提税方式征收所得税，不考虑纳税人的成本费用因素，容易导致对纳税人的不合理的没收性征税，与各国现行所得税法对营业所得普遍实行按所得净额征税的作法相悖。3.4虚拟常设机构的方案虚拟常设机构的方案是卢希内肯斯教授等人所提倡的解决现行的常设机构概念适用于跨国电子商务存在的问题的方法。他们反对保守性方案所主张的现行的常设机构概念应继续适用于电子商务课税的观点，主张对电子商务进行来源地征税时适用的常设机构概念规则应降低要求，尽管非居民企业在来源地国没有某种有形的固定营业场所或设施存在，但只要它们利用互联网、数字技术和电子手段，在来源国境内持续进行实质性的营业活动，与来源国领域产生了紧密有效的经济联系，即可以认定其在来源地国设有“虚拟常设机构”, 由此产生的营业所得应受来源地国的优先课税。相对于保守性的方案而言，虚拟常设机构方案从常设机构原则的本质涵义出发，更强调的是在电子商务交易方式下纳税人与来源地国是否构成了实质性的经济联系，反对以传统的物理性的机构、设施或场所等有形存在的概念要件，作为衡量判断电子商务条件下非居民纳税人是否实质性参与来源国经济生活的客观标志，它主张在跨国电子商务交易情形下，对现行的常设机构概念中那类要求在一定时期内在某个固定的地理位置上有一定的物理存在的构成要件，应予修改、放弃，注意综合有关事实情况，从营业活动的功能作用标准来认定非居民纳税人在来源地国是否从事了实质性营业活动，构成虚拟性常设机构存在。这显然有利于扩大来源地税收管辖权，在更大程度上能够在电子商务净进口国和净出口国之间实现税基的公平分享。与前述激进的开征新税种的变革方案相比，它并没有完全抛弃传统的常设机构概念规则，只是主张在适用于电子商务交易环境下对这些传统的概念规则进行相应的修改调整，使之适应于数字经济时代国际税收合理分配的客观需要，并不至于对现行的国际税收法律体制产生激烈的冲击。然而，主张虚拟性常设机构方案的学者们，目前对构成来源国对非居民电子商务营业所得行使管辖权征税的连结点，尚未能提出一个明确、统一和具有较好操作性的标准。这是此种方案未能得到国际社会重视和进一步研究其可行性的主要原因。4 我国对电子商务是否征收关税的分析4.1我国对电子商务征收关税的必要性分析基于国际上对于关税征收的不同见解，我国对国际电子商务征收关税是非常有必要的，具体表现在：(1)免征关税的最大受益者只是发达国家。发达国家在信息技术、高科技产品和电子商务方面具有很大的优势，信息技术产业的发展基本已走向成熟，尤其是美国，有硅谷的强大科技力量作后盾，一直是信息技术产品的净出口国，软件产业己经成为美国的支柱产业，电子商务的零关税对美国的好处是不言而喻的。因此，美国才极力倡导对电子商务免征关税。然而作为发展中国家的中国，虽然免征关税可以买到相对便宜的计算机相关产品特别是软件产品，一定程度上有利于我国的信息化建设，但由于我国信息基础设施薄弱，电子商务还处于起步阶段，信息产业总体来看还属于幼稚产业，对电子商务免征关税无疑会受到巨大的冲击，同时由于信息咨询等服务可以通过因特网畅通无阻地进行国际传输，我国的服务业也将受到重大的影响。在今后的相当长时间内，即使我国在这两方面会有很大的发展，甚至实现一定量的出口，但仍很难与发达国家相抗衡，所以对电子商务免征关税，其真正的受益者只是发达国家。(2)免征关税破坏我国税收中性及公平原则。税收中性原则要求税收应避免对市场经济运行产生不良影响，特别是不能超越市场而影响资源配置和经济决策，使经济资源脱离其最有效的使用途径。依此来看，在原有的税收体系已达到有效均衡的条件下，对新出现的同类贸易不进行税务征收显然会使经济主体的地位发生倾斜，从而使经由传统手段进行贸易的一方处于相对劣势。为了能利用倾斜税收政策的好处，处于劣势即通过传统贸易手段进行贸易的一方必然会通过种种手段，在额外费用小于税收额的情况下改变某些环节的交易方式，从而在事实上扭曲了正常的贸易过程，导致资源的无效率配置，对国际电子商务免征关税所产生的效果正是如此。税收公平原则要求同一类纳税人的税负水平应当相当，同时，作为参与同一类市场活动的同一类征税对象都应统一税负，不能歧视对待。而电子商务和传统的贸易除了交易方式不同外并无实质差别，对电子商务免征关税显然构成了对传统贸易手段的歧视性待遇。对于相同的标的物，对采用前种方式进行交易的免征关税，而对采用后种方式的就要征收关税，这显然是有失公平的。(3)免征关税将促使贸易方规避国际税收。由于没有关税的约束，发达国家可以不付任何代价在全球范围内自由利用世界各国的优势要素进行生产和销售。如美国软件业，因为美国劳动力成本相对较高，他们会考虑到技术力量较高且劳动力成本很低的国家（如不久后的我国）进行生产后再将成果传回国内或是直接销售给第三国，以取代在国内生产就地销售或是销往海外第三国的传统方式，从而帮助他们规避了各种形式的国际税收，严重侵蚀了要素国家（如我国）的利益。同时，贸易方还可以通过国外机构，将国内的网上贸易转化为先输出、再输入的两次国际贸易，也规避了国内营业税的征收。这样，电子商务的零关税不仅促成某些非常规行为的产生，而且将使因特网变为一个巨大的逃税区，造成了我国其他税源的损失。我国目前采取的是“网上贸易零关税”政策，这样可以起到推动中国电子商务发展的作用。但是，从以上的分析可以看出，对国际电子商务长期免征关税，对于像我国这样的一个发展中国家来说弊大于利。而且，对电子商务征收关税是大势所趋。因为一方面大力发展电子商务这种代表未来的产业似乎己成为绝大多数国家的共识与迫切愿望，而另一方面，逐步降低直至消除关税壁垒正是WTO 的主要原则之一，何况又是对于电子商务这种既发展国际化又富含IT技术的产业。因此，征收适当的关税对我国信息产业的发展和经济的健康运行是非常必要的。4.2我国对电子商务征收关税应注意考虑的问题我国要对电子商务这一新兴交易形式进行征税，既没有以往的经验可以参照，又没有相应的法律、法规予以约束，因此还存在着一些有待探讨和解决的问题。(1)有效征税凭证消失的问题。在电子商务交易过程中，买卖双方的定货、支付都通过网络进行，这样，传统的一些票证、单据就被取代；而且所交易的商品都是无形物，在传输过程中不需要通过常规的海关检查，也不需要通过传统的运输方式就可以实现。失去了有效的征税凭证，海关就失去了对这一类型商品的监督和控制，从而给关税的征收带来了困难。(2)是否为国际贸易的判断问题。因为电子商务交易的全过程都是在网络上完成，并没有物理上的贸易地点。“常设机构”这种传统的界定纳税主体的方法也就变得模糊了，因为外国企业无需在本国设立常设机构，只要通过本国服务器上的网址便可与国内的企业进行在线交易。而服务器或网址能否算作常设机构，现在的税收政策中还没有确切的说法，即便OECD 在2000 年3月发布的相关草案中提到如何在电子商务中运用常设机构这一概念，但也没有涉及是否应对常设机构概念本身做出新的界定。这样如何确定该贸易方的国籍并判断是国内贸易还是国际贸易就成为一个问题。在不能确定是否为国际贸易的情况下，关税的征收也便成了无的放矢。对于上述诸问题，其关键还在于国际规则的制定，要求国际社会能确定统一的规则和条款来对电子商务所遇到的税收新问题进行约定和协调。5 我国应对电子商务关税问题的对策及措施5.1我国电子商务发展现状与世界发达国家相比，我国的电子商务还处于萌芽或起步阶段，但发展极为迅速。据中国互联网络信息中心2008年1 月19 日发布的第十八次中国互联网络发展状况统计报告 显示，截至2007 年12月31日，我国互联网网民达到1.2亿，较前一年增长1450万人，增幅是18 . 2 。上网计算机达到7160 万台，CN 下注册的域名数、网站数分别达到56 万和78万，网络国际出口带宽总数达到74429M , IPv4 地址二总数59945728 个。从报告中可以看出，经过十年快速的发展，中国互联网己经形成规模，互联网应用走向多元化。根据一般的经验，当上网人数达到1000-2000 万人时，电子商务将会出现盈利点。因此，网民人数激增表明我国的电子商务将进入一个飞速发展的时期。电子商务不仅仅是一种新的销售渠道或新的商业运行模式，而且它是知识经济运行和发展的最佳模式，代表着未来贸易的发展方向，它将影响一个国家在未来全球化经济技术竞争中的地位和作用，会对社会经济的发展产生极为深第1 五次中国互联网络发展状况报告中国忆联网络信息中心，远的影响。它将成为一种势不可挡的历史趋势和时代潮流。在此历史大背景下，规范、引导和保护、鼓励电子商务的发展，就成为我国政府的一项重要任务。5.2我国制定电子商务关税政策的基本原则 在借鉴国际组织和其他国家经验的基础上，按照构建电子商务税收框架的基本指导思想和基本思路，制定我国电子商务税收政策应遵循的基本原则。5.2.1以现行税制为基础的原则我国电子商务的发展尚处于起步阶段，电子商务贸易占整个贸易的比重还比较小，但电子商务的发展速度较快，比重快速上升。因此，在制订电子商务相关税收政策时，应以现行税收制度为基础，针对电子商务的特点对现行税制作必要的修改、补充和完善。这样既能适应目前电子商务与传统商务并存的现状，也不会产生太大的财政风险。5.2.2不单独开征新税的原则电子商务这一全新的商务运作模式，我国比较可行的做法是不开征新税，而是运用现有税种，对一些传统的税收基本概念、范畴重新进行界定，对现行税法进行适当修订，扩大税法的适用范围和解释，在现行增值税、营业税、消费税、关税、所得税、印花税等税种中补充有关电子商务的税收条款，将电子商务征税问题纳入现行税制框架之下。5.2.3保持税收中性原则在世界各国电子商务课税中，遵循税收中性原则已形成广泛共识，同样，我国在制定电子商务税收相关政策时，也必须坚持该原则，避免税收对经济的扭曲，使纳税人的经营决策取决于市场，而不是取决于对税收因素的考虑，并使税法的实施不会成为阻碍电子商务健康发展的障碍。我国在电子商务的发展初期不应开征新税或附加税，而主要通过对现行税制要素的重新界定来处理电子商务引发的税收问题。5.2.4整体性和前瞻性相结合的原则一方面，由于电子商务是个新兴的综合领域，涉及信息技术、通讯技术、金融服务领域、生产者、消费者和各国政府部门，是人类有史以来最复杂的系统工程之一。因此，电子商务税收既要考虑与其他电子商务规则、规定的统筹规划、衔接配套形成一个有机的统一整体，又要考虑与国际有关法规的接轨，统一操作上可行性的论证和实施，以避免国际间重复征税及逃避税的发生，充分提高税收效率、消除国际间税收的不正当竞争。另一方面，由于电子商务和网络技术发展日新月异，要求相关税收政策的发展变化与其同步或作适当超前考虑，因此要结合电子商务和科学技术水平的发展前景来制定电子商务税收政策，以保证税收政策的相对稳定性和权威性。5.2.5维护国家税收权益原则首先，要维护国家税收主权。我国应该重视对其它国家发展电子商务成功经验的借鉴，同时，要结合我国的实际，探索适合我国国情的电子商务模式，在制定电子商务税收政策方案时，既要有利于与国际接轨，又要考虑维护国家税收主权和保护国家利益。其次，要兼顾各国的税收利益。在制定电子商务税收政策时，应注意国际间的合作与协调，在互利互惠的基础上，谋求全球通行一致的电子商务税收规则，保护各国应有的税收利益。此外，要坚持居民管辖权与来源地管辖权并重的原则。虽然以美国为首的一些发达国家强调税法的“属人原则”，弱化税法的“属地原则”，但对于电子商务这种新型经济，单独采用任何一种税收原则都是不适宜的。因此我国作为电子商务的净进口国，不能对此完全赞同，否则我国的经济利益将会受到严重的损失。我国应积极参与电子商务税收理论、政策、原则的国际协调，按照国际税收惯例，在维护国家税收主权和利益的前提下，从我国的实际情况出发，在处理税收管辖权的问题上，明确在采取居民管辖权的同时也不放弃来源地管辖权的原则。 5.3我国在电子商务征收关税问题上所应采取的措施我国作为发展中国家，在处理电子商务税收问题的时候，既要考虑到国际税收惯例，借鉴国外研究成果，又要结合我国电子商务发展尚处于初级阶段，我国还是电子商务净进口国的现实状况，制定所应采取的措施。(1)构建电子商务税收法律体系。在法律领域，现行税收征管方式的不适应导致我国电子商务征税方面法律责任上的空白，对电子商务的征纳税法律责任无从谈起。近年来，国家相关主管部门先后颁布了中华人民共和国计算机信息网络国际联网管理暂行规定 、中国公用计算机互联网国际联网管理办法 、中国互联网域名注册实施细则 等一系列法规规章，但有关适用于网络交易以及征税的立法却仍是一片空白，无法可依、无章可循的现象非常严重。因此，我们应尽快建立起与电子商务环境相适应的、新型的税收法律体系。(2) 进一步完善税收征管法。长期以来，我国税收法律体系不完整、缺乏系统性。税收法律从法律的位阶效力来看，多表现为效力层次较低的行政法规和部门规章，而且这些法规规章由于“法出多门” ，往往互补衔接，甚至相互矛盾。2001 年修订了税收征管法，特别明确了网络经济新形势下，税务执法人员如何处理税务登记、电子化申报、电子化征收、税务检查等一系列问题，弥补了以前该法在保障纳税人合法权益、税务机构的执法主体资格等很多缺陷，使税收征管法 在新的电子交易中能够更好地保障税款的足额征收、提高税收行政效率，但对电子申报、电子征收等具体环节的操作和实现，该法仅仅是条文式的概括规定，具体步骤还有待于进一步细化。(3) 加强电子商务的税收征管，实行电子税务。要对电子商务征税，征税机构必须首先实现电子化、网络化，并使自己的网络与银行、海关、工商、网络营销者的私人网络甚至国外税务机构的网络联通，建立完善的计征和稽核网络体系，实现征税自动化。(4)建立专门的电子商务税务登记制度。责令所有从事电子商务的单位和个人必须到主管税务机关办理专门的电子商务税务登记，按照税务机关要求填报有关电子商务税务登记表，提交企业网址、电子邮箱地址，网上商品品名屯种类、交易结算办法，以及网络银行账户、计算机密钥的备份等有关网络资料。(5)利用认证制度辅助确定纳祝主体。无论从税务角度，还是从电子商务交易双方的角度，确认对方身份是否真实可信是非常重要的，故此，最好的方法是由双方都可信赖的第三方机构CA认证机构来确认双方的身份。若一方觉得