房地产企业计税成本的扣除变化分析资料.doc

房地产企业计税成本的扣除变化分析（与开发成本不同）（一）计税成本的含义（二）计税成本对象（三）计税成本项目（四）计税成本核算的一般程序（五）计税成本核算要求（六）以非货币交易方式取得土地使用权成本的确定（七）预提费用的处理（八）停车场所的处理（九）结算计税成本的凭证问题（十）计税成本的结算期限（一）计税成本的含义（第二十五条）计税成本是指在开发、建造开发产品过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。与开发成本的区别：归集依据不同，前者为税收政策，后者为会计制度与准则从金额上讲，一般说来后者大于前者从所得税汇算清缴角度看，计税成本是唯一的，会计处理与税收政策不一致，应该作相应调整（二）计税成本对象的确定（1）含义：指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象与成本核算对象的定义是不同的，两者的确认原则是有差异的（2）计税成本对象确定原则A.可否销售原则B.分类归集原则C.功能区分原则D.定价差异原则E.成本差异原则F.权益区分原则（三）、计税成本项目（第二十七条）（1）土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。房地产企业土地使用税是否计入成本？关键在于对房地产企业拥有的土地认定为存货,还是认定为无形资产(或固定资产)。国税发2004100号文规定“除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。”房地产企业交的土地使用税是计入成本应是合理的。计入成本对征收土地增值税不利，一些主管税务机关就出台对征税有利的解释，这样可以一可以增加税收，二可以避免执法风险。争论焦点：企业会计准则应用指南附录会计科目和主要账务处理：2221 应交税费企业按规定计算应交的房产税、土地使用税、车船使用税、矿产资源补偿费，借记“管理费用”科目，贷记本科目。实际交纳时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。河北国税房地产土地使用税是计入成本还是计入期间费用？（国税发200931号）第二十七条规定：（一）土地征用费及拆迁补偿费。土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、等”所以，根据上述规定，你企业缴纳的土地使用税应计入开发产品的计税成本。国税不管土地增值税。房地产开发企业的土地使用税是否可计入开发成本？湖南省地方税务局答：不可以计入开发成本。根据房地产开发企业会计制度（93）财会字第02号中对房地产企业的土地使用税是这样规定的：月份终了，企业计算出当月应交纳的房产税、车船使用税和土地使用税，借记“管理费用”科目，新的企业会计准则在应用指南中也是规定直接计入当年损益的。房地产行业土地使用税记帐方法等企业会计制度 财会200025号第一百零四条 (二)管理费用，是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，房产税、车船使用税、土地使用税、印花税。（2）前期工程费指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。（3）建筑安装工程费指开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。关注甲供材料问题，防止重复扣除指开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。（5）公共配套设施费指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。（6）开发间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。房地产企业售楼处的建造费用以及样板房的装修费用是否应在开发成本中列支？答：按照国税发200931号文件第二十七条第六款, 房地产企业售楼处的建造费、样板房的装修费等作为项目营销设施建造费计入开发间接费处理。（四）计税成本核算的一般程序（第二十八条）1、合理确定计税成本对象2、严格按照计税成本项目的内容核算3、正确归集计税成本4、预提计税成本5、分配共同成本、开发间接费用6、分配已完工成本对象的计税成本7、计算并结转已销开发产品的计税成本1、合理确定计税成本对象履行报备手续，填报房地产开发企业计税成本对象备案报告表报主管税务机关成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意2、严格按照计税成本项目的内容核算企业必须严格按照个计税成本项目的具体核算内容进行核算（1）土地征用费及拆迁补偿费（2）前期工程费（3）建筑安装工程费（4）基础设施建设费（5）公共配套设施费（6）开发间接费用3、正确归集计税成本对当期实际发生的各项支出：（1）按性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理归类（2）正确区分应计入成本对象的成本和期间费用4、预提计税成本按照办法三十二条的规定，正确预提未结算的工程款、未完成的公共配套设施成本以及报批报建费用、物业完善费用，并计入相关计税成本对象。依据：权责发生制原则国税发【2009】31号三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。注：票据的所属时间一般限定在三年以内，如果税率没有变化，直接计入实际取得当年，否则应当进行追溯调整预计工程成本第三十二条 除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本。(一)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10。注：主要对应书面合同约定的付款期限没有届满的金额，不包括约定的付款期限已经届满但没有实际付款的金额，以及建设方提供的设备款。(二)公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。注：提供工程施工合同和建设工程规划备案材料（含造价工程师编制的预算造价）园林绿化属于基础设施，不包括在内(三)应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。注：房地产开发产品在建造过程中按照政府相关文件规定应该缴纳的，且有确定的金额或者有具体收取标准的各项费用。2010年度青岛企业所得税汇算清缴若干问题的公告房地产企业预提报批报建费用，应提供政府相关部门关于此项收费的文件规定，或者企业能够提供相关政府部门发出的"缴费通知书"。对于房地产企业预提税前扣除的报批报建费用，主管税务机关应纳入跟踪管理，对于按规定应缴纳但是超过3年仍未上交的，应计入当期应纳税所得额，以后年度实际支付时再准予税前扣除。5、分配共同成本、开发间接费用分配对象：共同成本、不能分清受益对象的开发间接费用选择“占地面积法”、“建筑面积法”、“直接成本法”、“预算造价法”等分配方法，分配归集至相关计税成本对象。6、分配已完工成本对象的计税成本通过上述（）（）的步骤，已经将开发成本按照计税成本对象进行了归集。对已经归集的已完工成本对象应负担的成本费用，按已销开发产品、未销开发产品和固定资产之间进行分配，其中：应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除；未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。分配依据：面积、单位面积计税成本例：某房地产开发企业2008年完工一幢商品房住宅楼（作为计税成本对象），可售面积8000，结算单位面积计税成本3000元，2008年当年实现销售2000 ；2009年发生应由该住宅楼承担的计税成本160万元，实现销售5000 。计算该企业2009年度税前扣除的已销开发产品计税成本1、2009年发生成本应调整单位面积计税成本1600000÷80002002、调整后单位面积计税成本300020032003、已销开发产品计税成本200×20003200×500016400000（09年扣除）4、未销开发产品计税成本3200×10003200000 今后实际销售时扣7、计算并结转已销开发产品的计税成本本期已完工成本对象（1）开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。（2）属于开发产品计税成本的，尚有以下步骤：A.计算确定可售单位面积计税成本B.计算已销、未销开发产品的计税成本C.已销开发产品的计税成本，在当期扣除；未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。未完工和尚未建造的成本对象通过分配对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。（五）计税成本核算要求（第二十九条）（1）核算方法：制造成本法，非完全成本法制造成本法在计算产品成本时,将全部成本费用划分为“制造成本”和“期间费用”两个部分.把与生产经营没有直接联系的“期间费用”直接在当期收入中扣除完全成本法是将企业在生产经营过程中所发生的所有费用全部分摊到产品成本中去形成产品的完全成本.两者差异： 期间费用设置与否（2）核算要求：属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本直接计入成本对象共同成本和不能分清负担对象的间接成本按受益、配比原则分配（3）共同（间接）成本分配（第二十九条）A.占地面积法。该方法一般适用于土地成本的分配。    指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。按开发方式分别计算：1.一次性开发某一成本对象应分摊土地成本=（某一成本对象占地面积÷全部成本对象占地总面积） ×土地总成本2.分期开发的，应两次分配本期内全部成本对象应分摊土地成本=（本期全部成本对象占地面积÷开发用地总面积） ×土地总成本某一成本对象应分摊土地成本=（某一成本对象占地面积÷本期全部成本对象占地面积） ×本期内全部成本对象应分摊土地成本成本注意：本期全部成本对象占地面积：不含应由各期成本对象共同负担的占地面积（单独核算的公共配套设施）例：某房地产开发企业经立项开发一住宅小区，占地60000，计划分三期开发，分别20000 ，30000 ，10000 ，支付土地出让金50000万元，一期计划开发小高层住宅3幢和一个会所，分别占地面积6000 ，6000 ，6000 ，2000 。计算：一期内全部成本对象应分摊土地成本=20000÷60000） ×5000016667 万元3幢小高层住宅应分别分摊土地成本（6000÷ 20000） ×166675000.1万元会所应分摊土地成本（2000 ÷ 20000） ×166671666.7万元B.建筑面积法。定义：指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。适用成本项目：单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施成本计算公式：一次性开发：某一成本对象应分摊的公共配套设施成本=（某一成本对象建筑面积÷全部成本对象建筑面积）×公共配套设施成本分期开发的，应两次分配：本期内全部成本对象应分摊的公共配套设施成本（本期内成本对象建筑面积÷开发用地计划建筑面积） ×公共配套设施成本某一成本对象应分摊的公共配套设施成本=（某一成本对象建筑面积÷本期内成本对象总建筑面积） ×本期内全部成本对象应分摊的公共配套设施成本C.直接成本法。定义： 指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。适用成本项目：借款费用计算公式：某一成本对象应分摊的借款费用=（期内某一成本对象的直接开发成本÷期内全部成本对象直接开发成本）×本期借款总费用D.预算造价法。定义： 指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。适用成本项目：借款费用计算公式：某一成本对象应分摊的借款费用=（某一成本对象预算造价÷期内全部成本对象预算造价 ）×本期借款总费用特别说明：土地成本、公共配套设施成本以及借款费用的分配必须按照上述四种方法处理。其他其他成本项目的分配，可由企业自行确定企业有了较大的自由选择权。成本分配方法一经确定，不能随意变更，应该遵循一致性原则。如确需变更的，必须征得主管税务机关的同意。（六）以非货币交易方式取得土地使用权成本的确定（第三十一条）1、以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业2、以股权的形式，将土地使用权投资企业（七）预提费用的处理（第三十二条）1、出包工程结算款2、公共配套设施成本3、报批报建费、物业完善费4、预提费用的申报结算要求首次规范，与原规定有突破原规定：内资不得预提，外资可预提绿化、道路等配套设施费1、出包工程结算款的预提（1）预提条件（同时符合）：A.出包工程已经全部完成（预提时点：完工年度）；B.出包工程结算正在办理；C.可能结算的金额有充分的证明依据；D.未全额取得发票。 （2）预提金额确定：未开票金额在出包合同金额扣除甲供材料金额后余额10以内的部分，依以下计算所得取孰小数确定：未开票金额出包工程合同总金额已开发票金额 （出包工程合同总金额甲供材料金额）× 10%（3）跟踪结算管理：预提的出包工程，自开发产品完工之日起超过（一定）年仍未支付（未取得发票）的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额；以后实际支付时可按规定税前扣除。2、公共配套设施成本的预提（1）预提条件（同时符合）：A.已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件；B.尚未建造或尚未完工的；C.公共配套设施预算造价的依据充分，最好是有工程造价中介机构的鉴证报告。（2）预提金额确定：公共配套设施预提成本预算造价已实际发生的公共配套设施成本（3）预提金额的跟踪结算管理：A.明确建造期限而逾期未建造的，已预提金额在规定建造期满之日起计入当期应纳税所得额；B.未明确建造期限的，在最后一个可供销售的成本对象达到完工产品条件时仍未建造的，已预提的该项费用应并入当期应纳税所得额。C.以后实际发生时，再按照办法第二十八条第三款规定扣除（已销、未销、固定资产间分配）。3、报批报建费、物业完善费的预提物业完善费用：应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。（1）预提条件：A.开发产品已完工（未完工产品不得预提）B.应向政府上交而未交（2）预提金额确定：依政府相关文件规定，或相关政府部门发出的“缴费通知书”确定（3）跟踪结算管理：A.政府相关文件规定上交期限的，预提期限依规定的期限确定；B.政府相关文件未规定上交期限的，预提期限最长不得超过3年；超过3年未上交的，计入当期应纳税所得额，以后年度实际支付时准予在税前扣除。4、预提费用的申报结算要求年度申报时填报：房地产开发企业预提费用明细表（计提）房地产开发企业预提费用明细表（结算）报批报建费用、物业完善费用的处理：除政府相关文件对报批报建费用、物业完善费用有明确期限外，预提期限最长不得超过3年；超过3年未上交的，计入应纳税所得额，以后年度实际支付时按规定在税前扣除（苏地税发【2009】53号）问题：关于几项预提（应付）费用扣除理解上的争议。办法第三十二条第一款规定出包工程未办理结算而未取得全额发票的，其发票不足金额可以预提，但应提供工程预（决）算书、工程施工合同、建设工程结算书等证明资料，否则不得预提该项费用。该项预提费用最高不得超过合同总金额的10%，发票不足金额不超过合同总金额10%的，按发票不足金额预提。提示：1，尽量多找票据。有票胜无票。2，加大合同额。（苏地税发【2009】53号）注：房地产开发企业可以据以预提的出包工程合同总金额，不包括甲供材料的金额。预提的出包工程款最高不得超过工程合同总金额的10%，且已开发票金额与预提费用总计不得超过出包工程合同总金额。预提的出包工程，自开发产品完工之日起超过2年仍未支付的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额；以后年度实际发生时按规定在税前扣除。 （苏地税发【2009】53号）办法第三十二条第二款规定公共配套设施可按预算造价合理预提建造费用。企业提取该项费用应以政府相关部门出具的预算价格审批表为依据。办法第三十二条第三款规定企业可以预提报批报建费用、物业完善费用，企业提取该项费用应以政府相关部门出具的缴费通知单或收费部门的文件为依据。公共设施预算空间有多大？合理提取？（八）停车场所的处理（三十三条）企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理（摊入开发产品计税成本）新办法对停车场所的处理采取了简化方法对第二种情形将停车场所作为公共配套设施的简化处理后，停车位的销售以及出租取得的收入属于净收入，没有成本配备了。 问题：停车场。地下停车场如要销售，应以长期租赁的方式，与业主签订长期租赁合同，开具租赁业发票。租赁费发票与管理费的纳税差异与争议。火炬大厦（九）结算计税成本的凭证要求（第三十四条）实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。新办法对结算计税成本的票据合法性强调了要求，由此可知，税前扣除的重要条件之一是应该取得合法凭据，但是按照该办法第三十条、三十二条规定预提的费用是可以除外的。（十）计税成本的结算期限（第三十五条）开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前（5月31日）选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。法律责任：对已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按中华人民共和国税收征收管理法的有关规定对其进行处理。新办法首次规定了计税成本的结算期限，企业未按照规定期限结算计税成本的，存在较大的涉税风险。问题：开发商选择结算计税成本依据的余地。“开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整”。由于31号文规定了开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定，有的税务机关规定了未按规定结算计税成本，就按收入的85%计算成本（15%是成本利润率）“如参照：辽宁省地方税务局转发国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（辽地税发200951号）”。提示：开发企业可以在完工年度选择“按规定结算计税成本”，还是“不按规定结算计税成本”，看哪个税收成本小一些。就是核定征收的倾向性选择。（十一）、特定事项的税务处理1，联合开发项目且未成立独立法人公司（第三十七条）（1）约定分配开发产品A.税务处理时点：首次分配开发产品B.应纳税所得额的确定：已经结算计税成本，当期应纳税所得额应分配给投资方开发产品的计税成本投资额；未结算计税成本，当期应纳税所得额投资额×预计计税毛利率（2）约定分配项目利润A. 项目利润并入当期应纳税所得额统一申报纳税，不得在税前分配利润。对投资额相关的利息支出不得扣除。 B.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。2、以土地使用权投资换取开发产品的处理（第三十七条）所得税处理时点：首次取得开发产品计算： 应分解为两项经济业务1、转让土地使用权所得取得的开发产品（首次和以后应取得的）的市场公允价值土地使用权计税基础2、购入开发产品，成本取得的开发产品（首次和以后应取得的）的市场公允价值第三十一条第一款对应（接受投资企业处理）例：某企业将本企业持有的土地使用权投资一家房开企业，成本（计税基础）12000万元，该项目开发完成后，按照双方约定，房开企业返还该企业一幢10000的写字楼，市场价为15000万元。该企业在取得写字楼时，分别两项业务处理：转让土地使用权所得15000-120003000万元申报应纳税所得额写字楼的计税基础15000万元（十二）、年度汇算清缴资料准备（一）年度申报资料：1、房地产开发企业计税成本对象备案报告表（对09年新开工的项目，或以前未向税务机关备案的成本项目基本情况）2、企业所得税年度纳税申报表（A类）；符合关联业务往来报告表要求的需报送附表十二3、房地产开发企业和项目基本情况及开发经营业务年度结算表：（1）房地产开发企业预（销）售情况统计表（2）房地产开发企业本年共同（间接）成本分摊明细表（开发期分摊）新（3）房地产开发企业本年共同（间接）成本分摊明细表（成本对象分摊）新（4）房地产开发企业成本对象计税成本计算明细表（5）房地产开发企业计税成本税前扣除汇总表自动汇总（6）房地产开发企业预提费用明细表（计提）新（7）房地产开发企业预提费用明细表（结算）新4、在年度纳税申报时，企业须出具对完工产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告（1）预计毛利率与实际毛利率差异报告表（表格填写）（2）毛利率低于20%附书面情况说明5、财务报表：（1）资产负债表；（2）利润表；（3）营业费用明细表；（4）管理费用明细表；（5）财务费用明细表。6、税务机关批复、备案事项的确认通知书；7、中介机构涉税鉴证报告；8、税务机关要求报送的其他资料（其他纳税调整项目明细表纸质报送）。9、对年度预缴率低于70%的需附书面情况说明（二）网上申报要求：1、企业所得税年度申报表（A类）2、房地产项目结算表：房地产开发企业预（销）售情况统计表房地产开发企业成本对象计税成本计算明细表（分别计税成本对象填列）房地产开发企业计税成本税前扣除汇总表3、财务报表：资产负债表利润表营业费用明细表管理费用明细表财务费用明细表（09年新增）网上申报对08年期末计税成本、期末预售帐款等内容进行监控（三）申报的期限：正常经营：年度终了后5个月内汇算清缴，结清应缴应退税款。年度中间终止经营活动的，自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理汇算清缴。企业在申报前需将纸质资料报送税政科进行审阅后才能进入网上申报。三、结算表填报口径四、项目结算要求开发企业某一开发产品销售基本结束时，向主管税务机关报告，税务机关对此项目销售情况、销售成本、尾盘统计，对其实际毛利率、纳税水平进行整体结算、综合评价和全面评估，并对尾盘进行跟踪管理。