[经管营销]对业务招待费扣除标准合理筹划的思考.doc

对业务招待费扣除标准合理筹划的思考一、业务招待费税法相关规定(一)业务招待费的列支范围在业务招待费的范围上，不论是财务会计制度是新旧税法都未给予准确的界定。在税务执法实践中，招待费具体范围如下：1.因企业生产经营需要而宴请或工作餐的开支；2.因企业生产经营需要赠送纪念品的开支；3.因企业生产经营需要而发生的旅游景点参观费和交通费及其他费用的开支；4.因企业生产经营需要而发生的业务关系人员的差旅费开支。税法规定，企业应将业务招待费与会议费严格区分，不得将业务招待费计入会议费。纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实性的、足够的有效凭证或资料。会议费证明材料包括会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。如果税务机关发现业务招待费支出有虚假现象，或者在纳税检查中发现有不真实的业务招待支出，有权要求纳税人在一定期间提供证明真实性的、足够有效的凭证或资料，逾期不能提供资料的，税务机关可以不进一步检查，直接否定纳税人已申报业务招待费的扣除权。(二)业务招待费税务处理的扣除基数国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知(国税发200656号)进一步明确，自2006年7月1日起，企业所得税纳税申报表(试行)规定广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除的计算基数均为申报表主表销售(营业)收入。销售(营业)收入按照会计制度核算的主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入三部分组成。主营业务收入是扣除其他折扣以及销售退回后的净额，纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣及销售退回，一律以净额反映在主营业务收入中。其他收入包括按照会计制度核算的营业外收入，以及在资本公积金中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值及根据税收规定应在当期确认的其他收入。对经税务机关查增的收入，根据规定，销售(营业)收入是纳税人的申报数，而不是税务机关检查后的确定数，税务机关查增的收入应在纳税调整增加额中填列，不能作为计算招待费的基数。视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售、确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。主要包含：1.自产、委托加工产品用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面的材料和自产、委托加工产品的价值金额。2.处置非货币性资产收入，指将非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等方面，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。(三)业务招待费税务处理的扣除比例新企业所得税法实施条例对业务招待费扣除比例改变了以前分内、外资企业的不同标准。上述条例第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5。二、业务招待费的合理筹划(一)最大限度地合理运用扣除比例税法规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5，即企业发生的业务招待费得以税前扣除，既先要满足60%发生额的标准，又最高不得超过当年销售收入5的规定，在这里采用的是“两头卡”的方式。为什么要这样设计呢？笔者认为，对于业务招待费的发生额只允许列支60%，是为了区分业务招待费中的商业招待和个人消费，所以人为地设计一个统一的比例，将业务招待费中的个人消费部分去除；限制为最高不得超过当年销售(营业)收入的5，是用来防止有些企业为了不调增40%的业务招待费，就采用多找餐费发票，甚至找假发票充当业务招待费，造成业务招待费虚高的情况。那么，企业如何达到既能充分使用业务招待费的限额，又可以最大可能地减少纳税调整事项呢？现举例说明如下：假设企业2008年销售(营业)收入为X，2008年业务招待费为Y，则2008年允许税前扣除的业务招待费=Y×60%X ×5，只有在Y×60%=X×5的情况下，即Y=X×8.3，业务招待费在销售(营业)收入的8.3这个临界点时，企业才可能充分利用好上述政策。有了这个数据，企业在预算业务招待费时可以先估算当期的销售(营业)收入，然后按8.3这个比例就可以大致测算出合适的业务招待费预算值了。一般情况下，企业的销售(营业)收入是可以测算的。假定2008年企业销售(营业)收入X=10 000万元，则允许税前扣除的业务招待费最高不超过10 000×5=50万元，那么财务预算全年业务招待费Y=50万元/60%=83万元，其他销售(营业)收入可以依此类推。如果企业实际发生业务招待费100万元>计划83万元，即大于销售(营业)收入的8.3，则业务招待费的60%可以扣除，纳税调整增加100-60=40万元。但是，另一方面销售(营业)收入的5只有50万元，还要进一步纳税调整增加10万元，按照两方面限制孰低的原则进行比较，取其低值直接纳税调整，共调整增加应纳税所得额50万元，计算缴纳企业所得税12.50万元，即实际消费100万元则要付出112.50万元的代价。如果企业实际发生业务招待费40万元<计划83万元，即小于销售(营业)收入的8.3，则业务招待费的60%可以全部扣除，纳税调整增加40-24=16万元。另一方面销售(营业)收入的5为50万元，不需要再纳税调整，只需要计算缴纳企业所得税4万元，即实际消费40万元则要付出44万元的代价。因此，得出如下结论：当企业的实际业务招待费大于销售(营业)收入的8.3时，超过60%的部分需要全部计税处理，超过部分每支付1 000元，就会导致250元税金流出，等于消费了1 000元要掏1 250元的腰包；当企业的实际业务招待费小于销售(营业)收入的8.3时，60%的限额可以充分利用，只需要就40%部分计税处理，等于消费了1 000元只掏1 100元的腰包。(二)综合运用相近的扣除项目余额在实际工作中，业务招待费与业务宣传费存在着可以相互替代的项目内容。虽然税法未对业务招待费的范围作更多的解释，但在执行中，税务机关通常将业务招待费的支付范围界定为招待客户的餐饮、住宿费以及香烟、茶叶、礼品、正常的娱乐活动、安排客户旅游等发生的费用支出。上述支出并非一概而论，一般来讲，外购礼品用于赠送的，应作为业务招待费，如果礼品是纳税人自行生产或经过委托加工，对企业的形象、产品有标记及宣传作用的，也可作为业务宣传费。相反，企业因产品交易会、展览会等发生的餐饮、住宿费等也可以列为业务招待费支出。这就为纳税人对业务招待费的筹划提供了“活动”空间。鉴于上述政策和筹划空间，纳税人可以根据支出项目性质合理运用自己的权利实施税收筹划。如在“管理费用”科目下设置“业务招待费”和“业务宣传费”明细科目，用于核算平时发生的业务招待费和业务宣传费，以防年终申报或在税务机关检查时对近似项目产生不必要的争议。应及时将公司“业务招待费”和“业务宣传费”明细科目核算的费用数额与已实现的销售(营业)收入净额(总额)比较，发现其中某一项费用“超支”时，及时用两者“近似”项目进行调整。如一个年销售收入净额预计达到1 000万元的企业，“业务招待费”的税前扣除限额是5万元，“业务宣传费”和广告费税前扣除限额是150万元，到10月末已发生业务招待费10万元(发生额的60%为6万元)，发生业务宣传费30万元，业务招待费已经超过扣除限额，业务宣传费则还有较大的限额空间。这样，纳税人就可以将在剩余月份发生的自行生产或经过委托加工的货物当作礼品赠送给客户以及将业务洽谈会、展览会的餐饮、住宿等发生的费用列入“业务宣传费”科目核算。三、几点注意事项(一)一切以合法为前提企业在日常生产经营中，税务筹划的概念已被广泛接受，合法性是其区别于逃税、偷税的根本性标志。税务筹划的前提条件是必须符合国家法律及税收法规，没有法律依据的税务筹划必将以失败告终。笔者在执业过程中曾遇到这样的例子：某公司经理总是为每年业务招待费税前扣除指标不够用而发愁，于是他想出了一个“好主意”，即通过异地关联企业互相交换各自在当地的招待费票据，然后再各自记入账目中的差旅费，以此办法“避税”。应该说这个方案不叫税务筹划，而是税收欺诈。税收欺诈属于法律上明确禁止的行为，一旦被税务机关查明事实，纳税人要为此承担相应的法律责任，受到相应的法律制裁。这位经理采取的弄虚作假行为是万不可取的，最终只会落个鸡飞蛋打的下场。(二)把握真实性与合理性业务招待费是一项比较敏感的支出，被称为“各国公司税法中滥用扣除最严重的领域”。作为企业，想让自己的业务招待费被税务机关认可并顺利地在税前扣除，首先必须保证业务招待费支出的真实性，即以充分、有效的资料和证据来证明这部分支出是真实的支出。而所谓的合理，就是说企业列支的业务招待费，必须是与经营活动直接相关并且是正常的和必要的。另外，企业当期列支的业务招待费应与当期的业务成交量相吻合。(三)建立与税务机关之间的良好沟通关系根据新税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。那么在列支业务招待费时，是不是满足“实际发生、与取得收入有关、合理”这三个标准，都需要主管税务部门的认可。另外，在实际发生业务招待费的过程中，经常会遇到无法取得正规发票的情况。诸如此类的问题还有很多，在企业自己难以把握的时候与税务机关多沟通，在两者之间建立良好的沟通关系，这对使税收筹划得到税务机关的认可有积极的作用。再谈工资薪金、福利费等的税前扣除问题洪涛【洪涛按】：在近期的实务中，很多纳税人咨询所得税前扣除的相关问题，尤其是与“费用”相关的税前扣除问题，咨询的人员更多。本文着重就大家关注较多的“工资薪金”、“职工福利费”、“工会经费”等费用扣除方面的问题，采用案例（问答）与释义的形式，帮助大家理清这些模糊的规定。   工资薪金    1、新企业所得税法实施条例第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。那么，工效挂钩企业与非工效挂钩企业的扣除范围是否一致？工效挂钩企业的工资薪金支出是否也包括纳入工资总额之外的其他补助支出？    2、年底跨月提取未发工资是否调增应纳税所得？    分析：    企业所得税法实施条例第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。    国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）文件对合理的工资薪金作了更进一步的描述，该文第一条规定，实施条例第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：    （一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；    （二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；    （三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；    （四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。    （五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；     企业所得税法实施条例第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。时下，企业支付给其员工的工资薪金，名目繁多，称呼各异，也没有一个统一的标准，如基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等等。这里需要注意的是，不管企业这类支出发放时的名目是什么，称呼是什么，只需把握住一点，即凡是这类支出是因员工在企业任职或者受雇于企业，即是因其提供劳动而支付的，就属于工资薪金支出，不拘泥于形式上的名称。1989年国家统计局第1号令关于职工工资总额组成的规定将企业工资总额分为六个部分：基本工资，包括计时工资（指按计时工资标准和工作时间支付给职工的劳动报酬）、计件工资（指对已做工作按计件单价支付的劳动报酬）；奖金，是指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬，如生产奖，包括超产奖、质量奖、安全奖、考核各项经济指标的综合奖、提前竣工奖、外轮速遣奖、年终奖、劳动分红等，又如劳动竞赛奖，包括发给劳动模范、先进个人的各种奖金和实物奖励等；津贴和补贴，是指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付的物价补贴，包括补偿职工特殊或额外劳动消耗的津贴（如高空津贴、井下津贴等），保健津贴，技术性津贴（如工人技校师津贴），工龄津贴及其他津贴（如直接支付给伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等）；加班加点工资，是指按规定支付的加班加点工资；其他类似工资的支出，包括根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资，以及附加工资、保留工资等。    结合以上规定，就第2个思考题中关于“实际发放”工资的理解和把握问题，可理解为“实际发放的工资薪金，指企业按照权责发生制原则计入相关成本、费用工资薪金，同时，应以职工实际应取得相应的支配权为标志”。因此，企业12月份的工资按照权责发生制原则应计入12月份相关成本、费用工资薪金，职工并实际取得相应的支配权，企业发生的应付工资项目如2008年计提数，如在年度汇算清缴前已支付的，可在税前扣除。    功效挂钩企业工资薪金扣除问题。原内资企业所得税法对税前扣除的工资薪金有四种方式，一是执行国务院事业单位工资制度的事业单位，其按标准发放的工资可据实扣除。二是经批准实行工效挂钩办法的企业实际发放的工资，在工资薪金总额增长幅度低于经济效益的增长幅度，职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，可据实扣除。饮食服务行业实际发放的提成工资，可据实扣除。上述两类企业在工效挂钩或提成比例范围内，已提取而未发放或者建立工资储备基金的，在提取年度不得扣除，在实际发放年度可据实扣除。挪作他用的，不得扣除。对原实行工效挂钩办法的企业进行改组改造后，由于企业的隶属关系、领导体制或企业管理机制改革的需要，不再执行工效挂钩办法的，为保持政策的连续性，经主管税务机关审核，其工资总额增长幅度低于经济效益增长幅度，职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度的，在计算应纳税所得额时，其实际发放的工资支出额准予税前扣除。三是软件生产开发企业职工的合理的工资薪金支出，可据实扣除。四是限额计税工资办法。    新的企业所得税法改变了在一定限额内扣除工资的制度，对执行功效挂钩企业工资薪金的扣除问题，财政部关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知（财企200837号）规定，企业财务通则施行后，处于正常生产经营情况的企业，在继续实施工效挂钩政策条件下，截至2007年12月31日因实施工效挂钩政策形成的应付工资结余，应当继续作为负债管理，主要用于以后年度工资分配的“以丰补歉”，不能转增未分配利润、盈余公积、资本公积，以维护国家工效挂钩政策的一致性。今后国家对企业工资管理政策进行重大调整或者制定出台新的有关政策时，原有应付工资结余的处理再行规定。企业截至2006年12月31日拖欠的以下支出，经职工（代表）大会审议通过后，也可从上述工效挂钩政策形成的应付工资结余中列支：    1离退休人员符合国家规定的统筹项目外养老费用；    2符合国家规定的内退人员基本生活费和社会保险费；    3解除劳动合同的职工经济补偿金。    企业进行公司制改建、接受新股东出资或者实施产权转让时，按照财政部印发的企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定（财企2003313号）以及关于企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定有关问题的补充通知（财企200512号），工效挂钩形成的应付工资结余应当在资产评估基准日转增资本公积，不再作为负债管理，也不得量化为个人投资。企业2008年以前年度经批准实行工效挂钩办法，并按工效挂钩办法核定的工资标准提取工资、薪金形成的工资储备基金，在年度汇算清缴时已作纳税调增的部分，准予在2008年以后实际支付时与当年新发生的工资、薪金合并计算，按新企业所得税法规定扣除。    在国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函200998号）第六条中，明确了关于工效挂钩企业工资储备基金的处理问题。该文规定，原执行工效挂钩办法的企业，在2008年1月1日以前已按规定提取，但因未实际发放而未在税前扣除的工资储备基金余额，2008年及以后年度实际发放时，可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。结合第1个思考题来看，执行功效挂钩与不执行功效挂钩的企业，在所得税前扣除的范围上还是有区别的，在中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）填报说明3、第22行“2.工资薪金支出”中，第1列“账载金额”填报企业计入“应付职工薪酬”和直接计入成本费用的职工工资、奖金、津贴和补贴；第2列“税收金额”填报税收允许扣除的工资薪金额。对工效挂钩企业需对当年实际发放的职工薪酬中应计入当年的部分予以填报，对非工效挂钩企业即为账载金额，本数据作为计算职工福利费、职工教育经费、工会经费的基数；第3列“调增金额”、第4列“调减金额”需分析填列。    总结：    企业所得税法实施条例中规定的工资薪金总额，是计算相应的职工福利费、工会经费和职工教育经费扣除限额基础，因此，企业要准确核算工资薪金总额。 职工教育经费    1、我公司组织员工国内考察学习费用，能否列支“职工教育经费”？    2、我公司一位股东不是公司在册职工，其国外留学的学费，能否计入职工教育经费并在税前扣除？    3、职工教育经费年末账户有余额，该如何处理？职工教育费是计提还是据实列支？    分析：    职工教育经费的使用范围。企业所得税法实施条例第四十二条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业所得税法实施条例第四十二条在将扣除基准从“计税工资”变为“据实工资”的基础上，将职工教育经费的当期税前扣除标准提高到2.5，且对于超过标准的部分，允许无限制的往以后的纳税年度结转。    需要注意的是，本条“职工教育经费支出”，是指企业为提高其职工工作技能，为企业带来更多的经济利益流入，而通过各种形式提升职工素质，提高职工工作能力等方面的教育所发生的教育费支出，具体的范围由国务院财政、税务主管部门再具体认定。    考虑到目前职工教育经费名目繁多，实践形态多样，此前财政部、全国总工会、发展改革委、教育部、科技部、国防科工委、人事部、劳动保障部、国资委、国家税务总局、全国工商联曾联合下发了关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见（财建2006317号）文件，该文件第（五）条规定了企业职工教育培训经费的列支范围，主要包括：    1、上岗和转岗培训； 2、各类岗位适应性培训； 3、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训； 4、专业技术人员继续教育； 5、特种作业人员培训； 6、企业组织的职工外送培训的经费支出； 7、职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出； 8、购置教学设备与设施； 9、职工岗位自学成才奖励费用； 10、职工教育培训管理费用； 11、有关职工教育的其他开支。    （六）经单位批准或按国家和省、市规定必须到本单位之外接受培训的职工，与培训有关的费用由职工所在单位按规定承担。    （七）经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技术、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费，可从职工所在企业职工教育培训经费中列支。    （八）为保障企业职工的学习权利和提高他们的基本技能，职工教育培训经费的60%以上应用于企业一线职工的教育和培训。当前和今后一个时期，要将职工教育培训经费的重点投向技能型人才特别是高技能人才的培养以及在岗人员的技术培训和继续学习。    （九）企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。    （十）对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。    （十一）矿山和建筑企业等聘用外来农民工较多的企业，以及在城市化进程中接受农村转移劳动力较多的企业，对农民工和农村转移劳动力培训所需的费用，可从职工教育培训经费中支出。    通过财建2006317号文的规定，结合第1、2个思考题，我们认为，职工教育经费能否税前扣除的关键在于要根据企业发生的费用实质去判断，对只有“属于企业发生的与培训有关的费用”，才可以在“职工教育经费”中列支。企业的职工教育培训经费提取、列支与使用必须严格遵守国家有关财务会计和税收制度的规定，要保证经费专项用于职工特别是一线职工的教育和培训，严禁挪作他用。    财建006317号文件第三条第十款同时规定，对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。第2个思考题中的股东因为不是本公司的在册职工，也不是企业高层管理人员，其国外留学的学费，当然不得计入职工教育经费并在税前扣除。    职工教育经费的结余处理。国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知（国税函2008264号）规定，企业2008年1月1日以后发生的工会经费、职工教育经费，应先冲减以前年度按税法规定计提但尚未使用的工会经费、职工教育经费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业2008年以前年度按税法规定计提但尚未实际使用的工会经费、职工教育经费余额，如果改变用途的，应相应调整应纳税所得额。    国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函200998号）第五条进一步明确了关于以前年度职工教育经费余额的处理问题。“对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用”。    总结：    1、企业应注意职工教育经费的使用范围，同时要注意，允许扣除的职工教育经费必须是实际发生数，而不是计提数，已计提而未发生的不能税前扣除。    2、注意在职工培训过程中同时发生的餐费列支问题。在税务稽查中，经常会发现有的企业财务人员将应当列入职工教育经费的开支直接列入管理费用中，职工教育经费只提取不使用，使用的时候就直接在管理费用列支的情况。 业务招待费    1、某公司内部营销机构下设3个营销部，营销人员经常会发生部分业务招待费。请问，作为企业所得税纳税调整因素的招待费只能在管理费用中列支吗？在营业费用中列支再作为纳税调整因素可以吗？    2、按新企业所得税法实施条例规定，假设有一企业2008年实现销售收入20000万元，发生的与企业生产经营活动有关的业务招待费80万元，请问，如何计算税前扣除的数额？如果发生的业务招待费为200万元，税前扣除的数额又是多少？    分析：    业务招待费在哪个科目核算    业务招待费是指企业为生产、经营业务的合理需要而发生的交际、应酬方面的费用。业务招待费是和企业取得应税所得有关的支出，新会计准则规定可据实在管理费用中列支。    企业所得税法实施条例第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。    第1个思考题的关键点在于允许扣除的业务招待费是否必须在管理费用中核算的问题。企业会计制度中“营业费用”科目核算企业销售商品过程中发生的费用，包括为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务费等经营费用。    企业发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的业务费等经营费用，借记“营业费用”科目，贷记“银行存款”等。    企业会计准则以销售费用代替了“营业费用”科目，核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。    企业发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的业务费等经营费用，借记“销售费用”科目，贷记“银行存款”科目。    由上述规定可见，无论企业执行企业会计制度还是企业会计准则，都没有硬性规定发生的业务招待费必须在管理费用科目中核算。执行企业会计制度的企业发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的业务费等经营费用，可在“营业费用”科目中核算。执行企业会计准则的企业发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的业务费等经营费用，可在“销售费用”科目中核算。在税务处理上，对允许扣除的业务招待费在那个科目核算并没有硬性的规定，并不是说招待费只能在管理费用中列支或是不得在营业费用中列支。在税法上，只要符合企业所得税法实施条例第四十三条的规定即可。允许扣除的业务招待费如何计算    第2个思考题问到了如何计算允许扣除的业务招待费，我们可以通过题目中给出的数字，来给大家演示一下计算过程：    1、如果当年的业务招待费为80万元：    计算销售收入的5，即20000×5100（万元）；    计算发生额的60，即80×60%48（万元）；    因为100万元>48万元，则只能允许在税前扣除的数额为48万元。    2、如果当年的业务招待费为200万元：    计算销售收入的5，即2000×5100（万元）；计算发生额的60，即200×60%120（万元）    因为100万元<120万元，则只能允许在税前扣除的数额为100万元。    总结：    1、纳税人申报扣除的业务招待费，在主管税务机关要求提供证明材料的情况下，应能够提供证明真实性的足够的有效平整或资料，否则，不得扣除。但这一条款暗示着，在征管法规定的追溯期内，纳税人必须对其申报的业务招待费的真实性负责，必须为其申报的业务招待费准备足够有效的证明材料，尽管这些材料税务机关可能并不要求提供，但一旦要求提供而纳税人无法提供，将失去扣除权。    2、业务招待费的凭证资料可以包括发票、消费的支票、收据、销售帐单、会计帐目、纳税人或其他方面的证词，越客观的证词越有效。比如，给客户业务员的礼品，大多数情况下并不能取得发票等特定凭证，但只要有接受，礼品者的证明，并且接受礼品者与企业确实存在商业业务关系，即可承认该项支出的真实性。但需要注意的是，凭证摘要中不能出现“请局吃饭”的字样，因为这是非法的贿赂支出，不能在税前扣除。    3、企业开支的业务招待费必须是正常和必要的。这一规定虽然没有定量指标，但有一般商业常规做参考。比如，企业对某个客户业务员的礼品支出与所成交的业务额或业务的利润水平严重不相吻合；再比如，企业向无业务关系的特定范围人员所赠送礼品，而且不属于业务宣传性质（业务宣传的礼品支出一般是随机的或与产品销售相关联的）。    4、业务招待费支出一般要求与经营活动“直接相关”。由于商业招待与个人消费的界线不好掌握，所以一般情况下必须证明业务招待与经营活动的直接相关性。比如是因企业销售业务的真实的商谈而发生的费用。    5、必须有大量足够有效凭证证明企业相关性的陈述：比如费用金额、招待、娱乐旅行的时间和地点、商业目的、企业与被招待人之间的业务关系等。    6、特别要注意的是，虽然纳税人可以证明费用已经真实发生，但费用金额无法证明，主管税务机关有权根据实际情况合理推算最确切的金额。如果纳税人不同意，则有证明的义务。7、要将业务招待费与企业工作餐划分清楚。例如北京市地方税务局曾明确过职工免费工作餐的标准，在有发票的情况下，可以将职工免费的工作餐列入“职工福利费”（参见京地税企2003148号）。 广告费和业务宣传费    1、某公司即将举办一项大型展销活动，活动过程中支付一笔业务宣传推介费用，请问该笔费用是计入广告费还是业务宣传费？    2、新企业所得税法下，广告费和业务招待费是否有必要区分开来？    3、以前年度未扣除的广告费如何处理？    分析：    广告费or业务宣传费？    目前，企业产品之间的竞争非常激烈，企业为提高其产品的知名度和市场份额，都以各种方式、各种渠道、各种形式对其产品进行宣传，广告宣传已成为企业发展的一项重要手段之一。广告费是企业通过媒体向公众介绍商品、劳务和企业信息等发生的相关费用；业务宣传费是企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过媒体的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。    企业所得税法实施条例第四十四条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。    关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知（财税200972号）规定：    1、对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。    2、对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售（营业）收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。饮料品牌持有方或管理方应当将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。    前款所称饮料企业特许经营模式指由饮料品牌持有方或管理方授权品牌使用方在指定地区生产及销售其产成品，并将可以由双方共同为该品牌产品承担的广告费及业务宣传费用统一归集至品牌持有方或管理方承担的营业模式。    3.烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。按理说，广告费支出是企业为取得销售（营业）收入所必须的支出，按照企业所得税据实扣除的原则，应允许全额在税前扣除。为什么新企业所得税法要对广告费进行控制？主要基于下列考虑：一是企业所作的广告宣传，不仅使企业当期受益，而且会使以后若干会计期间受益，按照收入与费用配比原则，企业发生的广告费支出应该在受益期间内摊销；二是目前有些企业经营者在激烈的市场竞争中，急功近利，不顾企业的长远发展，投入大量的资金用于作广告；三是我国个人所得税征管水平还较低，许多名人作广告，获取巨额报酬，却只象征性地缴纳个人所得税，社会发响很大。因此，为规范广告市场，引导企业理性宣传，作为过渡措施，就对企业的广告费支出采取了限制政策。    综上所述，结合第1、2个思考题，鉴于新企业所得税法将广告费和业务宣传费合并在一起计算税前扣除的情况，企业完全没有将业务宣传费通过筹划转化为广告费的必要，企业可以结合自身宣传的实质进行自主裁量。    以前年度未扣除的广告费如何处理。国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函200998号）第七条明确了以前年度未扣除的广告费处理问题。该文明确规定，企业在2008年以前按照原政策规定已发生但尚未扣除的广告费，2008年实行新税法后，其尚未扣除的余额，加上当年度新发生的广告费和业务宣传费后，按照新税法规定的比例计算扣除。    总结：    1、虽然新企业所得税法相对来说放宽了对广告费和业务宣传费的扣除比例，但在以往的税务稽查中，广告费和业务宣传费是否实际发生的问题非常多，广告费的发票仍然是虚开发票的高危领域。所以，建议企业保留并取得真实、合法的广告费支付凭证。    2、有部分企业将不允许税前扣除的赞助费支出也计入到了企业的广告费和业务宣传费中，对此企业要引起重视。 工会经费    1、企业依照实际发放的工资总额的2%计提工会经费上缴税务机关，该工资总额的标准包括什么？随同工资发放给与员工的误餐补助、驻外津贴、高温补助、交通津贴等是否应并入工资总额，作为计提工会经费的依据？还是工资总额中，只包括基本工资奖金加班奖等基本项目？2、工会什么票据进行税前扣除？分析： 拨缴或计提？企业所得税法实施条例第四十一条规定，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资、薪金总额2的部分，准予扣除。企业所得税法对工资、薪金支出实行据实扣除制度，同时与工会法的有关规定衔接，本条明确了职工工会经费支出，不超过工资、薪金总额2的部分，准予扣除。根据工会法的规定，在中国境内的企业、事业单位中以工资收入为主要生活来源的体力劳动者和脑力劳动者，不分民族、种族、性别、职业、宗教信仰、教育程度，都有依法参加和组织工会的权利。同时，工会法对工会的职责、设立、组织机构、权利、义务等都作了全面而详细的规定，并对工会经费的来源、支出、管理等也作了全面规定。工会法第四十二条规定，工会经费主要用于为职工服务和工会活动，其来源包括，工会会员缴纳的会费；建立工会组织的企业、事业单位、机关按每月全部职工工资总额的2向工会拨缴的经费；工会所属的企业、事业单位上缴的收入；人民政府的补助；其他收入。其中，对于企业、事业单位按每月全部职工工资总额的2向工会拨缴的经费，在税前列支。本条规定的扣除基准是职工工资、薪金总额，虽然与工会法所用的扣除基准“工资总额”用语上有所差异，其所表述的实际内容是一致的，是指企业支付给所有与本企业有劳动关系的人员的工资性支出，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出的总额。第1个思考题事实上可以细分为2个问题。一是工会经费税前扣除的基础“工资总额”究竟包括哪些内容？二是工会经费税前扣除数是否以计提为准？就第一个问题中，准予所得税前扣除的工会经费计算基数，是企业所得税法实施条例第三十四条规定的准予企业所得税前扣除的实际发生的“合理的工资薪金支出”。究竟什么是合理的工资薪金，在前文的“工资薪金”篇幅中已有详细的描述，在此不再赘述。按理解，第1个思考题中提到的企业发放给员工的误餐补助、驻外津贴、高温补助、交通津贴，应并入工资薪金总额，作为计算扣除工费经费的基数。第二个问题，我们可以通过分析下面三个规定，来理解允许税前扣除的工会经费是以计提