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本科学生毕业论文企业内部审计规范问题研究 系部名称： 经济管理学院 专业班级： 会计11-7班 学生姓名： 指导教师： 职 称： 讲 师 黑 龙 江 工 程 学 院 二一五年六月The Graduation Thesis for Bachelor's DegreeThe Research on the Internal Audit of the Enterprises Candidate：Dong Wen ping Specialty： AccountancyClass：11-7Supervisor：Yu JingHeilongjiang Institute of Technology 2015-06·Harbin摘 要对财务报告内部审计的关注，实质上是对财务报告可靠性要求的延伸。为了保证财务报告的可靠性，世界上许多国家都对财务报告可靠性及其审计提出了要求。目前，内部控制系统已成为国家监管的一部分，不只是我国，许多国家的企业治理报告和改革法案都包含了对内部控制和内部控制报告的建议，世界各国对内部控制的重视达到了前所未有的高度。在经济全球化的今天,推进结构调整和产业升级,增强我国经济发展实力,提升国际经济地位,都需要一批具有较强核心竞争力的企业。改革开放30多年来,我国企业的规模越来越大,拥有的总资产也越来越多,对财务内部控制的要求也越来越高。因此,构建完善的财务内部控制体系对于企业来讲至关重要。本文借以我国基本规范的颁布为契机，研究我国内部审计的现状，讨论我国内部审计规范体系存在的 关键词：内部审计；内部审计报告；审计规范；审计风险；审计准则ABSTRACTAttention to control internal financial reporting, in essence is the extension of the reliability of financial reporting requirements. In order to ensure the reliability of financial reporting, many countries in the world to ensure the reliability of financial reporting internal control evaluation and audit requirements. At present, the internal control system has become a part of national regulation, China, report on corporate governance and reform act of many countries are included in the internal control and the internal control report's recommendations, the world the importance of internal controls to hitherto unknown height. In this paper, based on China's "basic norms" improve the international economic position, we need a group with strong core competitiveness of enterprise groups. 30 years of reform and opening up, the scale of China's growing enterprise group with total assets of more and more of the financial internal control requirements are also increasing. Therefore, building a sound internal control system for financial conglomerates is of utmost importance.promulgated as an opportunity, research status of auditing of internal control in China, discuss the existing problems of internal control auditing standard system of our country, and put forward own suggestionKeywords: Internal audit; Internal control; Audit standard;Audit risk; Auditing standard.目 录摘 要IABSTRACTII第1章 绪 论11.1研究背景11.2研究目的和意义11.2.1研究目的11.2.3研究意义11.3国内外的研究现状21.3.1国外研究现状21.3.2国内研究现状2 1.4研究内容与方法3 1.4.1研究内容3 1.4.2研究方法3第2章 企业内部审计的理论综述42.1企业内部审计含义及方式42.1.1 内部审计的含义42.1.2 企业内部审计内容52.2 企业内部审计目的62.3本章小结6第3章 现代企业内部审计风险分析73.1企业中内部审计风险来源73.1.1企业改制存在问题73.1.2会计人员素质问题73.1.3审计手段滞后73.1.4内审人员业务素质问题73.2内部审计风险管理机制73.2.1组织保障机制83.2.2行业自律机制83.2.3交流沟通机制83.2.4风险评估机制93.3本章小结9第4章 我国内部审计存在的问题104.1内部审计准则尚未完善104.2内部审计报告存在着问题104.3我国内部审计执业准则不完善114.4本章小结12第5章 对我国内部审计规范的改革对策135.1完善内部审计准则135.2完善上市企业内部审计报告135.2.1增强会计师事务所独立性135.2.2转变上市企业对内部审计的认识145.2.3完善上市企业内部审计准则145.3运用现代审计方法145.4规范内部审计报告145.5改进审计报告的意见类型16结 论17致 谢18参考文献19附 录20第1章 绪 论1.1研究背景 内部审计诞生于19世纪的英国，二战后得到迅速推广。当机构规模变大时，机构内所有权和经营权就会逐渐分离，所有者和经营者的目的不一致，致使管理层内部的目标也不一致，因此客观上需要进行监督，但由于机构的董事会和管理层在能力和时间上的原因无法实施足够的监督，内部审计作为一种职业应运而生。 20世纪90年代以来，企业组织所面临的经营环境产生了重大变化；经济全球化及其竞争日趋激烈；信息技术及其应用迅速发展；跨国间的收购，兼并与战略联盟成为当代企业战略管理的重要内容，并由此导致组织管理不断变革；这些环境变化直接导致企业组织所面临的不确定性大大提高，风险不断增大。在这种环境下，企业在采取一系列策略应对环境压力的同时，也将外部风险传递到企业组织内部。一些对全球产生重大影响的事件如“安然事件”“世通时间”等反映了环境变化所带来的风险结果。这些环境变化以及由此带来的由外向内传递的种种风险，导致人们对内部审计的期望发生改变。1.2研究目的和意义1.2.1研究目的 从现代社会发展的严峻形势来看，本土企业要想对内推进生产过程的精细化，对外适应资本化和经济全球化的发展，必须加强其内部审计，对其内部有效性进行评价。内部审计是内部控制监督和控制的关键环节，可以协助组织辨别及评估重大风险的披露，有利于改善风险管理，防范企业风险，减少漏洞，也将有利于企业内部控制体系的进一步完善，并最终提高企业或组织的内部管理水平。最终从制度上约束企业的内部控制审计，从而进一步完善我国企业内部控制制度体系。1.2.3研究意义 内部审计制度作为现代企业管理制度的一项重要内容，其产生具有一定的社会必然性，是经济发展的产物，适应了社会和企事业单位自身发展的需要，既可以对内强化企业管理过程，又可以对外承担一定的社会责任。现代审计发展到今天，内部控制审计已经走进与财务报告及相关信息的真实可靠性，满足报告使用者对高质量财务信息的需求。因此，开展内部审计研究具有非常重要的现代审计发展到今天，内部审计已经走到与财务报表审计并重的新时代，两类审计具有一个共同的目标，既共同致力于增强财务报告及相关信息的真实可靠性，满足报告使用者对高质量财务信息的需求。因此，开展内部审计研究具有非常重要的现实和深远意义，这也是审计理论和实物发展的一次飞跃。1.3国内外的研究现状1.3.1国外研究现状 世界规范内的治理改革使内部审计成了关注焦点。对于企业治理与内部审计的关系，学者也做出了概述。JamesRoth(2009)确定了帮助内部审计人员更好地为组织增加价值的四个因素。Rittenberg,Flesher and Zanzing(2009)等学者研究都暗示内部审计人员应当且能够再咨询和提供独立性评价方面取得适当的平衡。Hermanson and Rittenberg(2010)指出，在公司治理层面，管理层和审计委员会对内部审计存在的竞争性需求:“管理层要求内部审计人员已广泛的业务技术为基础，提供确认和咨询服务，关注风险和评价经营效率并激励组织行为。” 国际内部审计协会对内部审计的研究代表了世界内部审计的发展水平，尤其是多次对内部审计定义进行的修改，更是详细记载了内部审计发展历程。IIA于2004年对内部审计的最新定义是：内部审计是一种独立客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的规范的方法，评价并改善风险管理，控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。1.3.2国内研究现状 我国于20世纪80年代初期，根据宪法恢复了审计制度。1983年8月20日，国务院转发了审计署关于开展审计工作几个问题的请示，报告提出建立内部审计监督制度问题。文件指出：建立和健全部门、单位的内部审计，是搞好国家审计监督的基础。根据国务院的指示精神，我国的部门和单位开始边组建、边开展内部审计活动。1983年9月，中国石化总公司率先成立审计部，开展了内部审计监督活动。1985年12月5日，审计署颁布审计署关于内部审计工作的若干规定（以下简称规定），这是审计署成立后第一个关于内部审计工作的法规文件，对我国的内部审计工作进行了规范；1995年、1989年两度修改颁布此规定。2003年3月4日，审计长李金华签署了中华人民共和国审计署令第4号审计署关于内部审计工作的规定，要求自2003年5月1日实行新规定，此次规定是在总结1995年规定的经验教训基础上，适应新的形势需要而制定。 1999年6月，国际内部审计师学会董事会通过了内部审计的如下定义：“内部审计是一项独立、客观的咨询活动，用于改善机构的运作并增加其价值。通过引入一种系统的、有条理的方法去评价和改善风险管理、控制和公司治理流程的有效性，内部审计可以帮助一个机构实现其目标。”2003年6月，我国内部审计协会发布内部审计准则，做出定义：“内部审计是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。在2011年1月国际内部审计师协会（IIA）发布的新版的国际内部审计专业实务框架中，内部审计全新定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。1.4研究内容与方法1.4.1研究内容根据论文所要研究的问题，本文共分六个部分，结构和内容如下：第一部分，绪论。主要介绍论文的研究背景与意义、国内外研究现状、研究内容及方法等内容。第二部分，企业内部审计的相关概述。介绍了内部审计的含义及方式及内部审计目标。第三部分，企业内部审计风险进行分析。指出我国企业内部审计的风险来源及管理机制。第四部分，企业内部审计存在的问题。内部审计准则尚未完善，内部审计报告存在问题，我国内部审计执业准则不完善。第五部分，对我国内部审计规范提出改革对策。第六部分，结论。对我国企业内部审计进行了总体论述，强调了其对我国企业的重要性。总结归纳了影响内部审计的主要因素，提出在企业的经济运行中，只有有效地实施内部审计，才能够完善公司治理、健全内部控制机制、提高运营效率、促进企业可持续发展，并最终实现企业的发展目标。1.4.2研究方法本文采用规范研究方法，并通过归纳，比较分析等方法来进行补充论证其研究结果。本文的研究思路是：首先介绍内部审计的相关概念，并运用系统论与控制论原理来构建内部审计系统框架作为理论分析基础。通过剖析目前企业内部审计现状及存在的问题，提出加强我国企业内部审计的相应对策，以解决我国企业内部审计中所存在的问题。第2章 企业内部审计的理论综述2.1企业内部审计含义及方式2.1.1 内部审计的含义 什么是内部审计？理论界存在各种观点。我国审计署在2003年4月颁发的4号令审计署关于内部审计的工作规定对内部审计的定义为：内部审计是独立监督和评价本单位和所属单位财政支出和财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进经济管理和实现经济目标。内部审计是为了增加价值和改善组织的运营所进行的一种独立的，客观的确认和咨询活动。他通过运用系统的规范的方法，评价并改善风险管理，控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。这个定义表明：内部审计是一种独立客观的活动，旨在通过一系列的活动来促进经营管理效率的提高，从而实现增加价值的目标。内部审计通过评价和评估，充分了解企业内部控制中存在的问题，可以提出富有成效的意见和建议，完善内部控制制度，同时通过对企业经济活动进行检查和分析，可以及时堵塞漏洞。通过审查评价，查证账簿资料及其他信息资料反映的内容是否正确真实。由于表述众多，本文仅选择几个权威定义进行分析。1992年，美国“反对虚假财务报告委员会”下属的由美国会计学会、注册会计师协会、国际内部审计人员协会、财务经理协会和管理会计学会等组织参与的发起组织委员会（COSO）发布报告内部控制-整体框架（即“COSO报告”）。该报告将内部控制是受企业董事会、管理当局和其他职员的影响，目的在于取得经营效果和效率、财务报告的可靠性、遵循适当的法规等目标而提供合理保证的一种过程。我国1997年开始实施的独立审计具体准则第九号-内部控制与审计风险的定义是：“内部控制是被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全与完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。”上述三个定义具有几个共同特点：一是都将内部控制解释为一种政策或程序（过程）；二是都在定义中说明了内部控制的目标；三是都是从审计的角度做出的定义。笔者认为，这些定义普遍存在以下几个缺陷：内部审计是什么？有各种理论界。许多人的表现，本文仅选择几个权威的定义。1992，委员会的发起组织“美国Treadway委员会在“美国会计协会，注册会计师协会，内部审计人员协会，金融管理协会和管理会计学会和其他组织（COSO）发布的报告内部控制整体框架”（即“COSO报告”）。该报告将被定义为：内部审计是由企业董事会的影响，管理人员和其他人员，目的是为了使经营效果和效率，财务报告的可靠性，遵循提供合理保证的过程中适当的法律和法规。我国的定义开始实施1997独立审计具体准则第九号的内部控制与审计风险”是：“内部审计单位为了保证业务活动的有效实施，保护资产的安全和完整，防止，发现，纠正错误与舞弊，确保真实，法律，政策和会计数据和制定和执行程序的完整性。”2.1.2 企业内部审计内容（1）质量控制会计信息质量控制的目标是保证单位会计信息真实、完整。主要的控制方法包括：会计系统控制，就是通过建立完善的复式记账会计核算系统，保证企业遵守国家统一的会计制度，从而提供真实、完整的会计信息；内部审计控制，这不仅是内部控制的有效手段，也是保证会计信息真实、完整的重要措施。在资产安全控制和经营绩效控制中，也广泛采用内部审计控制方式（以下略），因此应当充分发挥内部审计在内部控制中的重要作用。我们的目标是确保会计信息质量控制单位会计信息真实，完整的。包括主要的控制方法：会计控制系统，是通过对复式会计制度的建立完善，确保企业符合国家统一的会计制度，以提供真实，完整的会计信息；内部审计控制，这不仅是内部控制的有效的手段，是保证会计信息真实完整的重要措施。在资产安全控制和管理绩效的控制，还广泛应用于内部审计控制模式（以下简称），所以我们应该充分发挥内部审计在内部控制中的重要作用。（2）资产安全控制资产安全控制的目标是维护企业财产物资的安全、完整。主要控制方法有：限制接触控制，就是指严格控制对实物资产的接触，只有经过授权批准的人员才可接触、处置资产。主要适用于现金等变现资产，以及各种存货资产。定期盘点控制，是指对各项财产物资进行定期盘点清查，进行账实核对。如果账实不符，应查明原因，及时处理。资产安全控制的目标是完全安全，保护财产物资的业务。控制的主要方法有：限制访问控制，是指接触的物理资产的严格控制，只有授权的人员才能接触，资产处置的审批。主要适用于现金和其他资产，及各种库存资产。定期库存控制，是指所有资产库存定期检查，和解。如果账实不符，应查明原因，及时治疗。（3）经营绩效控制经营绩效控制的主要目标是保证企业经营的效率与效益。控制方法主要有：第一，授权批准控制，即对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。单位内部某个部门或某个职员在处理经济业务时，必须经过批准才能进行，否则就不能进行。这样可以保证单位既定方针的执行和滥用职权。第二，奖惩激励控制，就是通过奖励和惩罚的手段来激励和约束被控制者，使其更好地为实现其控制目标服务。其手段可以通过合理的薪金制度、职务晋升制度等加以实施。第三，全面预算控制。预算管理由预算编制、预算执行、预算控制、预算分析和预算考核等一系列具有。 绩效管理的主要目标是确保企业管理效率和效益。控制方法包括：第一，授权控制，它是对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。单元内的部门或工作人员在处理经济业务，必须在批准之前，否则就不能。这可以保证政策的执行单位建立和滥用职权。第二，报酬激励的控制，是鼓励奖惩约束控制，并使其为控制目标的实现更好的。该方法可以通过合理的薪酬制度的实施，促进系统等。第三，全面预算控制。预算管理的预算，预算执行，预算控制，预算分析和一系列预算评估。2.2 企业内部审计目的内部审计部门是企业内部一种独立的经济监督主体，其基本目标是经济监督。第二是评价，就是通过履行审核检查程序，评价被审对象的计划预算决策实施方案是否先进可行，经济活动是否按照既定的决策程序和目标进行。一个现代企业，如果想要提高企业经济效益，实现企业管理目标，就需要实行全面预算体系，推行预算管理。第三是控制，会计界对内部控制目标的研究缺乏针对性。一般都在内部控制的定义中对内部控制目标加以笼统阐述。在现代企业中，内部控制主体包括董事会、经理人、管理者和广大职工。内部控制目标应该针对控制主体不同存在差异。链接的顺序。现代企业，要想提高企业的经济效益，实现企业的目标，我们需要实施一个全面预算管理，预算管理。对会计行业的内部控制目标研究缺乏针对性。一般在内部控制的目标内部控制的定义一般博览会。在现代企业中，内部控制由董事会，董事会管理人员，管理人员和工人。内部控制的目标应根据不同的控制对象的差异。第四是咨询，内部审计机构有义务和责任对企业的各项经营活动提供增策咨询服务，将自身特有的专业优势融入到企业经营管理的各个方面，在工作中发现问题，对制度管理和经营控制等方面有针对性地提供咨询服务，预防出现大的经营波动核管理漏洞。同时，还可以开展一些包括顾问建议协调流程设计和培训等工作，为企业个管理层提供扎扎实实的服务。2.3本章小结 本章小结主要介绍了企业内部审计的含义及方式等。其含义是内部审计单位为了保证业务活动的有效实施，保护资产的安全和完整，防止，发现，纠正错误与舞弊，确保真实，法律，政策和会计数据和制定和执行程序的完整性。 第3章 现代企业内部审计风险分析3.1企业中内部审计风险来源3.1.1企业改制存在问题企业改制尚有不尽人意之处。在计划经济体制下形成的一些传统观念和陋习还严重影响着企业的发展，个别国有控股公司权力高度集中，董事会形同虚设，有些企业领导兼任该企业控股公司的董事长，却疏于管理，这就很难避免经营者从自身利益出发，加大成本费用，使国有资产严重流失，股东权益受损，企业风险加大。在这种情况下内部审计人员势必面临审计风险。3.1.2会计人员素质问题会计诚信与会计人员素质的影响。会计人员的业务水平参差不齐、素质高低不一，或因账务处理不规范、或因责任心不强、或因核算有误、或因会计移交不正规、或因渎职行为等，致使会计资料失真或资料不全，使审计人员不能全面掌握真实情况，进而误导审计人员做出错误分析，得出错误结论，产生审计风险。3.1.3审计手段滞后内部审计的局限性与审计手段滞后。目前在企业中，内部审计人员既是企业经营管理活动的监督主体，又是实施企业经营管理活动决策的客体，一方面要维护国家利益，另一方面要按照经营者的旨意来维护企业利益，二者本身就是一对矛盾的统一体，当国家利益与企业利益发生冲突时，审计人员往往选择后者，这自然增大了审计风险；企业内部审计工作手段落后，传统审计技术又主要适用于手工会计信息系统，由于缺少复合型人才，使许多审计项目只涉及到一些表面现象，审计报告很难深入实质追根寻源，审计项目质量不高。因此增加了审计的难度，加大了审计风险。3.1.4内审人员业务素质问题内审人员自身业务素质的影响。由于传统审计基本是财务审计，审计人员大都是从财务战线转型，对经营管理、工程预算、信息技术等方面的知识知之甚少。而现代企业制度下，内部审计工作要向事前、事中转移，要求审计人员具有综合性管理知识，深入到企业经营的过程中去向管理要效益，知识结构单一则面临审计风险。同时，少数审计人员与被审单位有着千丝万缕的联系，或碍于情面或得利后受制于人，都可能导致审计结论严重失真，造成审计风险。3.2内部审计风险管理机制内部审计的产生与发展有其内在动因和自身规律。内部审计风险的防范，应当重视对内部审计自身特点与规律的分析，不仅要对具体审计项目实施风险管理，更要对内部审计的各种环境因素进行综合风险管理，形成内部审计风险防范机制，力求将审计风险降到最低水平，以实现企业经营目标。3.2.1组织保障机制建立在董事会领导下的审计委员会是完善公司治理结构，规避内部审计风险的合理选择。按照我国证监会关于在上市公司设置独立董事的指导意见，由具有会计专业知识的独立董事担任审计委员会主席，审计委员会制定内部审计方针，决定内部审计项目，审核批准内部审计报告，协调企业各部门关系，向董事会负责并报告工作，拥有在董事会发表意见（包括保留意见、不发表意见和反对意见）的权力，在一定程度上保证了内部审计的独立性和权威性。我们认为，不仅只是上市公司，在现代企业制度下的所有企业，都应当逐步建立审计委员会，使内部审计风险的防范具有可靠的组织保障机制。 3.2.2行业自律机制我国自1998年国务院机构改革以来，由内部审计协会负责各行业内部审计的协调与指导工作。内部审计协会是各企业内部审计机构的行业自律组织。在现代经济社会，企业为了在市场竞争中求得生存与发展，必须重视塑造自身的社会形象，维护企业信誉，提高社会地位。为此，企业具有对自身遵纪守法、照章纳税、保护投资者利益和社会环境作出客观公正评价的内在需求，这正是内部审计协会对各企业内部审计工作进行指导并予以评价的基础。内部审计协会一方面要为协会成员传播内部审计信息和知识，致力于提高内部审计人员的职业道德水平和业务素质，研究内部审计工作的模式，不断开创内部审计工作的新局面；另一方面，各企业内部审计机构要积极主动参与内部审计协会活动，支持内部审计事业的发展，为防范内部审计风险营造一个良好的职业环境。3.2.3交流沟通机制内部审计作为企业的职能管理部门，一方面要接受国家审计的业务指导，为维护国家经济利益服务；另一方面又要在企业管理当局的领导之下开展工作，为维护本企业的经济利益服务。在这种双向性的责任导向中，内部审计与被审计对象之间，并非单一的监督与被监督关系。内部审计要摆正自身位置，转变思想观念，树立为企业管理服务，为提高企业经济效益服务的职业形象，提高企业领导和各职能管理部门对内部审计的认识。通过交流和沟通，积极向企业领导者宣传企业与国家在根本利益上的一致性，当国家利益与企业利益发生冲突时，唯有在守法经营、维护国家利益的前提下，才能提升企业的社会信誉，更好地维护本企业的利益。通过交流和沟通，使企业领导者真正认识到内部审计是自己的参谋和助手，在维护企业合法权益和提高经济效益方面有着不可替代的作用，从而取得企业领导的理解与信任，取得各职能管理部门的支持与配合。3.2.4风险评估机制内部审计风险的产生，除了审计人员自身的业务素质和职业道德水平之外，最主要的来自企业的经营风险和财务风险。因此，审计人员协助企业管理者进行风险控制和管理，建立风险评估机制是降低内部审计风险的有效途径。风险评估就是结合企业重大经营决策，在预期的可能状态下，对实施方案结果风险的评价。风险评估注重向管理者提示企业所面临风险的性质及其强弱，以期管理者采取相应对策，回避或降低风险，而不是对风险的控制。建立风险评估机制，内部审计人员首先要就企业的经营环境、决策目标、战略规则和未来经营状况的变化，与管理者充分交流，对风险性质及大小取得共识，并以此确定审计范围、重点审计对象及审计方法。其次要收集经营风险和财务风险的相关审计资料，明确每一审计项目的风险概况，制定年度审计工作计划，并提交审计委员会审批。最后在具体实施审计项目阶段，要评价实际产生的风险及控制风险的效果，提出有关风险控制的建议。3.3本章小结本章主要介绍了企业内部审计风险来源。其风险来源于企业改制，会计人员素质，审计手段滞后等问题。内部审计风险管理机制具有组织保障机制，行业自律机制，交流沟通机制等。第4章 我国内部审计存在的问题4.1内部审计准则尚未完善内部审计准则制定问题一直是国内外学者密切关注的热点问题之一。笔者调查研究发现，现阶段，国内部分审计师以多种不同的执业准则为依据开展内部控制审计活动。受诸多不稳定性因素的影响，部分执业准则在目标定位方面已严重脱离现行实际状况，无法满足内部审计的要求。由于我国内部审计工作起步于80年代初，缺乏系统的发展规划，尽管人们在工作中不断积累经验，吸收新的知识，但观念的滞后和认识上的偏差依然存在。首先从社会环境讲，人们重外审，轻内审，有些单位不重视内审监督，不关注内深发展，内审地位达不到充分肯定，其作用发挥受到限制。其次，从内审队伍本身来讲，认识上存在误区，他们把揭示会计错弊查处违纪违规作为审计主要目标，在内部审计偏重微观，缺乏宏观意识，注重事后审计，忽视事前控制，内部审计作用不能充分发挥。2010年，我国政府部门出台内部控制审计指引，这一政策虽对审计师更好的执行内部控制审计起到借鉴意义，但仍未明确审计师在执行内部控制审计时所要依据的准则，只是在后附中简单提到：审计师已严格按照企业内部控制审计指引和中国注册会计师执业准则的相关要求执行了内部审计。一方面，内部控制审计指引仅在部分方面对内部审计具有指导作用，而未对审计方法的选择、审计计划的审核及审计过程中的评价等方面起到指导作用。正因为如此，使得国内多数事务所只能够依据中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号、内部控制审计指导意见及中国注册会计师准则第1211号等准则执行内部控制审计活动；另一方面，将对内部审计的测试和评价业务从财务报表审计业务中脱离出来，打破了传统的一次性业务或面向特定企业的业务，实现了与财务报表审计并列的经常性业务。尤为注意的是内部控制审计指引背景下，财务报告内部审计已成为注册会计师的法定业务。4.2内部审计报告存在着问题内部审计报告由财务报告内部控制和非财务报告内部控制共同构成。研究调查显示，我国大多数上市企业在制定内部审计报告时，过于重视财务报告内部控制，忽略了非财务报告内部控制的重要性，以此，一定程度上削弱了内部审计报告的高效性。现阶段，我国上市企业内部审计报告中主要具有四种参考格式：标准格式、否定意见格式、带强调事项段的无保留意见格式以及无法表示意见格式。在样本数据中，我国上市企业均采取无保留审计意见格式，究其原因在于上市企业大都不愿意自主披露非标准审计意见的报告，同时，会计师事务所未能够保持独立性，多为附和被审计企业的要求而出具无保留意见，以至于我国上市企业内部审计流于形式，无法充分发挥其职能。4.3我国内部审计执业准则不完善在笔者查阅的内部审计师报告中，事务所主要提及了以下执业准则: 中国注册会计师协会( 以下简称中注协) 于 2002 年2 月 15 日单独发布的内部控制审核指导意见、中注协 2006 年颁布的中国注册会计师其他鉴证业务准则第 3101 号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务、中国注册会计师审计准则第 1211号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险、2010 年财政部等部门制定的企业内部控制审计指引内部控制审核指导意见第二条规定:本意见所称内部控制审核，是指注册会计师接受委托，就被审核单位管理当局对特定日期与财务报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。第二十九条规定:注册会计师应当复核与评价审核证据，形成审核意见，出具审核报告。指导意见对于规范注册会计师执行内部控制审核业务、明确工作要求、保证执业质量发挥了重要作用，被认为是我国内部控制审计制度的雏形。但指导意见要求注册会计师对内部控制有效性的认定进行“审核”，“审核”业务在程序、对证据的数量和质量的要求、保证水平方面都不及“审计”业务的要求高。目前，内部控制审计已经从财务报表审计中独立出来，成为一项单独的审计鉴证业务，显然指导意见已不适合作为恰当的执业准则。中国注册会计师其他鉴证业务准则第 3101 号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务是为了规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务而制定的准则，内部控制审计属于鉴证业务的一种特定类别，审计师以此为执业准则，具有原则指导性，但针对性明显不足。中国注册会计师准则第 1211 号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险是为了规范注册会计师了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险而制定的准则。该准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务，注册会计师在编制审计计划时，应当了解被审计单位及其环境( 包括被审单位的内部控制) ，对拟信赖的内部控制进行控制测试，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。显然，该准则定位于财务报表审计业务，对内部控制的了解和测试，是作为财务报表审计业务的辅助部分展开的，而非为了对内部控制的有效性发表意见而进行的全面指引，显然，该准则也不完全适合于独立的鉴证业务内部审计。4.4本章小结本章主要介绍了我国审计规范存在的问题。其问题有内部审计准则尚不完善，内部审计报名存在着问题和我国内部控制审计执业准则不完善等。其内部审计准则制定问题一直是国内外学者密切关注的热点问题之一现阶段，国内部分审计师以多种不同的执业准则为依据开展内部控制审计活动。受诸多不稳定性因素的影响，部分执业准则在目标定位方面已严重脱离现行实际状况，无法满足内部控制审计的要求。第5章 对我国内部审计规范的改革对策5.1完善内部审计准则由上可见，目前，我国尚未形成完善的内部审计准则，以至于内部审计的高效性职能无法充分发挥。针对于这一现状，笔者指出，我国相关部门需吸取发达国家的优秀做法，结合我国的市场特点和需求，在中国注册会计师执业准则体系鉴证业务准则中新增更为全面的内部审计准则，之后将其与中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师审计准则及中国注册会计师其他鉴证业务准则相融合，最终将其确定为中国注册会计师内部控制审计准则。除此之外，相关部门可结合实际状况，将中国注册会计师审计准则更名为中国注册师财务报表审计准则，并制定中国注册会计师内部控制审计准则 XX 号审计计划/审计方法/控制测试/缺陷评估/审计意见/审计报告/特殊事项考虑/。同时，为满足财务报表内部控制审计和财务报表审计的需求，相关部门也可依据美国的PCAOB AS No. 5，结合国内市场现状制定财务报告内部控制审计和财务报表审计相整合的审计准则。与此同时，相关部门可构建中国注册会计师执业准则体系，从而为完善和调整内部审计准则提供有力平台。美国PCAOB AS No. 5中对财务报告内部审计报告作出了规定，我国相关部门可依据这一规定，结合国内财务报表审计报告的格式，推进内部审计准则改革。在内部控制审计准则改革过程中，笔者认为，应将内部控制审计指引后附中的“审计师已严格按照企业内部控制审计指引和中国注册会计师执业准则的相关要求执行了内部控制审计。”改为“审计师已依据中国注册会计师内部控制审计准则执行了内部控制审计”。现阶段，对于跨国的上市企业而言，要求其注册会计师严格依据国际审计准则开展内部控制审计活动；对于在中美同时上市的企业而言，要求其注册会计师严格依据PCAOB AS No. 5下的审计准则开展内部控制审计活动，以此才能够确保企业稳而快发展。5.2完善上市企业内部审计报告5.2.1增强会计师事务所独立性由上述可知，我国会计师事务所未能够保持独立性，多为附和被审计企业的要求而出具无保留意见，针对于其现象，一方面，我国上市企业会计师事务所需进一步加强注册会计师的职业道德和相关专业技能知识教育、再培训，切实实现注册会计师思想和能力的独立性；另一方面，会计师事务所需定期接受注册会计师协会的监督和管理。5.2.2转变上市企业对内部审计的认识无论是上市企业还是会计师事务所均需树立其正确的内部审计观，充分认识到非财务报告内部控制的重要性，确保上市企业能够立足于非财务报告内部控制和财务报告内部控制的基础之上开展内部审计报告制定，从而，全面调动上市企业内部审计报告的高效性。