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无形资产确认与计量中有关问题研究【内容摘要】文章从无形资产确认及计量的内涵，现实意义和局限性出发，对无形资产的确认及计量有关问题进行研究。无形资产的确认问题主要是确认的不够充分，确认成本失真等。无形资产的计量问题主要是无形资产价值计量难度大，历史成本计量模式落后。针对这些具体问题，提出了相应的解决措施和对策。【关键词】 无形资产；确认；计量；问题；对策； 一、无形资产的概述1、无形资产的定义 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币型资产。无形资产具有广义和狭义之分，广义的无形资产包括货币资金、应收帐款、金融资产、长期股权投资、专利权、商标权等，因为它们没有物质实体，而是表现为某种法定权利或技术。但是，会计上通常将无形资产作狭义的理解，即将专利权、商标权等称为无形资产。2、 无形资产的内容 无形资产包括社会无形资产和自然无形资产。其中无形资产通常包括专利权，非专利技术，商标权，著作权，特许权，土地使用权等；自然无形资产包括不具实体物质形态的天然气等自然资源等 专利权：是指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利，包括发明专利权，实用新型专利权和外观设计专利权。 非专利技术：也称专有技术，是指不为外界所知，在生产经营活动中应采用了的，不享有法律保护的，可以带来经济效益的各种技术和诀窍。 商标权：是指专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利。 著作权：制作者对其创作的文学，科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利。 特许权：又称经营特许权，专营权，指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标，商号，技术秘密等的权利。 土地使用权：指国家准许某企业在一定期间内对国有土地享有开发，利用，经营的权利。 3、无形资产的属性(1)无形资产应是财产，应具有财产权利和责任作为一项有财产权利的财产，应该是可以描述和确切辨认的，也就是说它应具有明显的边界。其财产权利应能够得到法律保护，也就是说财产所带来的经济利益能够被企业所控制。从这一角度考虑，关系类无形资产不符合财产要求。虽然它可以给企业带来经济利益，但这种经济利益是无法控制的，具有非常大的不确定性，因为关系本身不受法律保护。资产评估对于无形资产带来的经济利益，是指它的预期未来利益，而不是指它的现实或过去的实际利益。这就要求企业能够合法控制无形资产的未来经济利益，而关系的未来不确定性很大，因此作为无形资产不是很合理。从评估风险角度来说，对那些不受法律保护的所谓无形资产进行评估也是不可取的。(2)无形资产不具有实物形态是无形资产区别于有形资产的一个明显特征。有形资产应该有物质形式，具有可触性和可视性，如你可以触摸并看到厂房、设备、存货等。但是无形资产的证明文件也是可触、可视的，如你也可以触摸并看到专利证书、特许经营权协议等；另一方面，有形资产和无形资产的价值，实质上都来自其财产权利，而这种财产权利都是无形的。从形式上看，有形资产和无形资产的区别并不明显，要区分有形资产和无形资产应从本质上考察。有形资产和无形资产的本质区别在于；有形资产的价值是由它的有形性质所创造的；而无形资产的价值是由它的无形性质所创造的，也就是说，有形资产的可触的、有形的和可视的因素赋于其价值。有形资产的价值来自于它的物质特征，尽管其财产权利是无形的，但它来源于其物质特性。而无形资产的价值或来自于某些权利如许可权、抵押权等，或来自于一些无形因素影响，如竞争优势，独一无二性等，这些无形资产的价值来源都是无形的。二、无形资产的确认与计量1、传统会计下的无形资产的确认和计量传统会计下传统会计对于无形资产的确认和计量是以新颁布的无形资产会计准则为依据的。根据该准则，无形资产只在满足以下两个条件时，企业才能加以确认：（1）该资产产生的经济利益很可能流入企业；（2）该资产的成本能够可靠地计量。首先，根据资产的定义，只有预期能够给企业带来经济利益的资源才能确认为资产，否则，就是费用。其次，这种利益的流入，应是企业所能控制的。具体来说，企业要么拥有该无形资产的法定所有权，要么是这种权利通过协议受到法律的保护。第三，取得该无形资产的成本只有能够可靠地计量时，才能计算出无形资产的净收益或净亏损，为投资者提供准确的成本收益信息。此外，准则还规定，企业自创商誉因其成本不能可靠地计量，而不被确认为无形资产。2、知识经济时代无形资产的确认和计量 确认原则：我国对某一无形资产项目进行确认必须满足以下两个条件：第一，该项目在促成企业获得经济利益方面的作用以及发挥这种作用的能力能够被证实；第二，取得该项目的成本能够可靠地计量。这两个条件无论是对外来还是自创的无形资产均适用。此外，由于无形资产的价值具有不确定性，为遵循谨慎性原则，一般只有在能够确定为取得无形资产而发生支出的条件下，才能将无形资产的成本计量并确认为无形资产。按照上述确认原则，企业自创的非专利技术、自创的商誉由于支出无法确定，而不能确认为企业的无形资产；企业自创的商标权、专利权、由于支出可以确定，因此可以确认为企业的无形。（1）增加无形资产项目核算的内容。如由于知识经济环境产生的诸如ISO9000质量体系认证、环境管理体系认证、绿色食品标志使用权等新的无形资产，应当计入企业的无形资产，以全面反映企业的无形资产价值。（2）体现无形资产净值。 对于传统的无形资产项目如专利权、商标权、土地使用权以及购入的商誉等，按准则规定的办法进行计量，但为了在资产负债表中真实地反映无形资产的完整形态，应改变无形资产摊销直接冲减其账面价值的处理方法，设置“无形资产摊销”备抵账户，反映其摊销价值。在资产负债表中通过“无形资产”和“无形资产摊销”两个项目反映企业的无形资产原始价值和累计摊销价值，并通过两个项目的比较了解企业期末无形资产的净值。三、无形资产确认与计量中的问题1、传统的无形资产确认和计量模式存在的问题（1）无形资产的确认范围过窄会计准则规定予以确认的无形资产只包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权，以及购入的商誉，企业自创的商誉不能加以确认。随着知识经济时代的到来，科学技术在经济增长中的贡献率将越来越高，知识成为经济增长的决定性因素，以知识为基础的无形资产将日益成为企业未来现金流量与市场价值的主要动力。在高新技术企业，衡量企业价值的主要标志不再是物质资源的多少，而是无形资产的多少。比如美国微软公司，其账面价值远不及通用汽车公司一家的账面价值，但其产值和利润却超过了美国三大汽车公司的总和，这不能不归功于微软公司的自创商誉。同样，我国也有类似的高科技企业，但由于会计准则不确认白创商誉，会使得这类企业价值不能得到全面反映。除此之外，在知识经济环境下，还有很多新兴的无形资产，如ISO9000质量体系认证、环境管理体系认证、绿色食品标志使用权等。最普遍、众多会计学者讨论最多的就是人力资源。知识经济时代，企业之间的竞争实质上是人才的竞争，企业对人力资源上的投入将会越来越多，如不及时加以确认和计量，将导致会计信息严重失真。（2）无形资产价值的计量缺乏合理性对于准则规定予以确认的无形资产，其计量标准亦缺乏合理性。对于自行开发并依法申请取得的无形资产，仅将其开发成功后为取得专利所发生的直接费用-注册费和律师费等资本化，作为无形资产的入账价值，而对于其主要的研究开发费用则作为当期费用，计入当期损益。这样处理使得企业自创无形资产成本不能得到全部确认，同时也不符合收益和费用配比的原则。大多数无形资产在尚未开发成功的会计期间里可能不产生任何收益，却要负担大量的研究和开发费用，而开发成功以后的受益会计期间仅摊销少量的申请、注册费用，这显然很不合理。 传统的无形资产确认和计量模式使得企业账面上的无形资产不能完整地反映企业拥有的全部无形资产，这一方面不利于衡量企业的真正价值；另一方面也不利于投资者了解企业无形资产的构成以及无形资产方面的科研投入和技术含量的高低，从而降低了企业会计信息的客观性和相关性。2、 知识经济时代无形资产确认与计量中有关问题分析 随着知识经济时代的到来，智力资源和智力产品在企业经济活动中作用的不断增大和地位的日益提高，将其作为会计要素予以确认和计量并纳入企业会计体系中来已是大势所趋。无论是建立新的知识会计体系以适应知识经济时代对智力资源和智力产品确认、计量、记录和报告的需要，还是对现行的无形资产会计进行改造，均将对无形资产会计带来新的问题、新的机遇和巨大冲击，促使会计界人士去不断地进行研究和探索，从而导致其发生革命性的变革。可以预计，随着对智力资源和智力产品相关会计问题研究的不断深入，一个全新的无形资产会计体系在不远的将来必将呈现于世人的面前。（1）智力资源是否应作为会计要素确认 知识经济条件下，企业尤其是高科技企业在智力资源开发利用方面的投入巨大，收益的取得和企业的发展也在很大程度上依赖于甚至关键取决于智力资源的投入及其作用的发挥。在这种情况下，将智力资源作为企业的资产予以确认，无论是从理论上或实务上来讲，都将是顺理成章之事。理论上，智力资源符合“资产是可能的未来经济利益。它是特定个体从已经发生的交易或事项所取得或加以控制的”(美国财务会计准则委员会第6号财务会计概念公告这一定义。实务中，有关企业智力资源的信息将成为一类极为重要的会计信息，对于信息使用者要做出的经济决策来讲是必不可少的；同时，对智力资源作为会计要素予以确认，也是维护智力资源拥有者合法权益的必然要求。 （2）智力资源和智力资产的未来收益能力和期限具有很大的不确定性。 智力资源和智力产品成本确定的困难并不意味着对其无法计量，在会计的发展历史上，人们创造并使用了包括历史成本、现时成本、可变现价值和现值在内的多种计量属性，以便对会计要素依照不同的目的和要求进行计量。资产的重要特性在于其未来的收益性，所以可根据其提供未来收益的能力确定其价值。智力资源和智力产品的价值不在于其成本的高低，而在于其提供未来经济利益的能力大小。因而，根据其未来提供收益或现金流量的现值作为入帐价值，应为理想的选择。但如何对其产生的未来收益或现金流量的数额及期限进行确定，实在是包含了太多的不确定因素，这又大大地增加了计量的难度和计量结果的不可靠性。 （3）对于企业会计期末拥有智力资源和智力产品的再计价困难。 知识经济条件下，科学技术日新月异，新知识、新发明和新技术层出不穷，智力产品的种类不仅繁多，而且其更新换代速度的加快，导致智力资源和智力产品价值易变性极大，今天对企业非常有用的生产技术可能会随着新技术的出现而在后天变得一文不值。这种情况下，如何及时地反映企业拥有的智力资源和智力产品的价值及其变动也将是会计工作面临的一项新的课题。同时，由于智力资源和智力产品的差异性大，计价时往往缺乏必要的参考依据，这又增大了其计量的难度。 四、准确确认与计量无形资产的对策、无形资产确认与计量的改进1.无形资产确认方面的改进新准则扩大了无形资产的外延。这主要体现在两个方面:一是取消了时期长短的限制,旧准则规定无形资产必须是长期性资产,而新准则对无形资产的定义却没有使用“长期”这个限定语:二是新准则以“源自合同性权利或其他法定权利”的描述性规定代替了旧准则中“专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等”的列举性规定,这种描述性规定使得新的无形资产准则更具有覆盖性、前瞻性,且能避免列举法挂一漏万的局限。2.无形资产计量方面的改进 .（1）考虑了货币时间价值。旧准则规定,购入的无形资产应该以实际支付的价款作为入账价值。新准则中规定外购无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实际上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。 （2）无形资产摊销的另一个重大变化。新准则规定企业在每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核,当无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同时,应当改变摊销期限和摊销方法。可见,新准则在这一方面的规定更切实、更具体,也与国际会计准则趋同。 、准确计量无形资产的对策新准则的颁布，无疑是我国会计准则建设的一件大事，反映了会计准则在制度化、规范化等方面取得的进步。但不容忽视的是，企业在无形资产的处理方面有了更大的选择空间，也对今后的会计实践工作提出了新的挑战，在这一具体准则中也存在着以下值得思考的问题。1.扩大确认范围 新准则规定企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。这导致很多重要的无形资源被排除在外，如自创商誉、人力资本等，从而使企业无形资产整体价值被低估。企业的自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等被排除在无形资产的确认范围之外，但这些“资产”却在现代企业价值中占有越来越重要的地位。高度竞争环境下的创新型企业在这些方面表现得特别突出，如制药业、无线通信业等，它们的投资重点主要表现在雇员知识、营销和分配系统等方面。然而，这些在财务报表中都未能得到充分反映。可以考虑采取一种最适当的方式将此类无形资源的相关信息纳入财务报表，有助于投资者得到靠且相关的会计信息。2.逐步建立公允价值计价的环境 国外公司治理相对规范，监管体系完备、资本市场发展相对成熟相适应，在计价手段上，国际会计准则，对于无形资产都采用的是以公允价值计价。此次颁布的新准则在金融工具，投资性房产，债务重组等方面均谨慎地采用以公允价值。虽然我国证券市场经过十几年的发展和完善，但我国公允价值的应用环境并示完全建立，国际接轨是方向，是大势所趋，因此我国应在今后逐步建立公允价值的计价环境。 3.对研发费用资本化的建议 对于研发费用的会计处理，在英国，研发费用一般存在于科学或工程项目中，缺乏“独特性”使之与其他内生资产一样被资本化。目前国际会计准则研发费用采用的是有条件的资本化方法。即通过技术可行性测试后，内生无形资产在研发过程中的支出可予以资本化处理。准则中，我国改变了之前研发费用完全费用化的做法。对开发过程中的费用，成果符合相关条件，就可以资本化。这与国际会计准则接轨迈出了一可喜的一步。借鉴国外经验，结合我国的实际情况，由于研究费用与新产品或新工艺的生产或使用及给企业带来效益的确定性较差，应在费用发生的当期确认为费用，直接记入当期损益，并且在以后会计期间也不确认为资产。对于研究活动初步智力成果，采取费用化处理；对于开发项目由于开发项目是直接转化为生产力，应该采取资本化处理方法。五、结论随着知识经济时代的到来，以知识为基础的无形资产则显得尤为重要，无形资产内容更为丰富，其核算范围可归纳为四类：市场资产。指企业通过其所拥有的与市场相关联的无形资产可以获得潜在利益的总和。包括企业品牌、服务品牌、业务伙伴、长期客户、专利使用协定、特许经营权协定等。知识产权资产。指企业在创新过程中而形成的精神产品的一种产权形式。包括专利权、商标权、版权、技术秘密、商业秘密等。人力资产。指对实现企业目标有利的与企业员工相关的各种优势。包括员工的教育状况、业务能力、相关工作知识、相关工作能力等。组织管理资产。指企业在管理、组织、协调、沟通等方面存在的优势从而获得的潜在利益。包括企业管理方法、信息技术交流、网络工作系统、融资关系等。随着无形资产的日渐增多，无形资产的确认和计量也就更加重要。我们应该意识到会计确认和计量无形资产存在的问题，并找出相应对策，以便更好的确认和计量。参考文献1王霞。无形资产会计处理与所得税差异分析。财会通讯，2008（7） 2葛欣。自行开发无形资产入账价值的探讨与分析。商业会计，2008（10）3 国际会计准则委员会。国际会计准则M.北京：中国财政经济出版社，2000.待添加的隐藏文字内容14 郭华平。无形资产价值离合研究J.当代财经，2001，（11）。5中华人民共和国财政部企业会计准则无形资产M北京：经济科学出版社,2001：1-3 6中华人民共和国财政部企业会计准则第6号无形资产M北京：经济科学出版社，2006：1-23邬展霞IASB无形资产会计准则修订引发的思考J经济论坛,2005,（19）7宋凤花.浅谈无形资产的确认与计量J.时代经贸(中旬刊)，2008(9)8张超，张迪，张浩.无形资产的确认与计量J.内蒙古科技与经济，2007（19）9耿建新.新准则下公允价值计量模式的具体运用J.财务与会计（综合版），2006致 谢时将近两个月的时间终于将这篇论文写完，在论文的写作过程中遇到了无数的困难和障碍，都在同学和老师的帮助下度过了。尤其要强烈感谢我的论文指导老师彭毅林老师，他对我进行了无私的指导和帮助，不厌其烦的帮助进行论文的修改和改进。另外，在校图书馆查找资料的时候，图书馆的老师也给我提供了很多方面的支持与帮助。在此向帮助和指导过我的各位老师表示最中心的感谢！感谢这篇论文所涉及到的各位学者。本文引用了数位学者的研究文献，如果没有各位学者的研究成果的帮助和启发，我将很难完成本篇论文的写作。感谢我的同学和朋友，在我写论文的过程中给予我了很多你问素材，还在论文的撰写和排版灯过程中提供热情的帮助。