公司治理结构与内部会计控制研究论文原稿.doc

摘 要当前，我国的公司面临的竞争压力越来越大，因而加强公司治理结构和内部会计控制对我国企业来说已显的越来越重。公司治理结构和内部会计控制如何适应社会主义市场经济的发展，如何满足现代企业组织方式、经营方式与管理目标的需要，是全新的理论课题,也是加强与完善企业经济发展过程中面临的重大实务课题。本文首先介绍了公司治理结构的概念和和公司内部会计控制主要目标的设定，公司内部会计控制建立遵循的原则及采用的控制方法。其次讨论了公司治理结构与内部会计控制的关系，然后提出目前我国公司在内部会计控制方面还存在着诸如公司治理结构不健全、会计责权控制不合理、预算控制制度还存在缺陷等问题。针对这些问题，本文最后提出完善公司治理结构、加强会计责权控制、完善预算管理制度、强化风险控制、重视内部审计的作用及健全会计电算化系统内部控制等建议，并在认真学习和思考的基础上，在实际操作层面提出了落实这些建议的具体措施，以真正实现公司治理结构与内部会计控制的健全有效。关键词：内部会计控制；公司治理结构；风险控制；内部审计目 录引 言11 公司治理结构与内部会计控制概述21.1 公司治理结构的概述21.1.1 公司治理结构的基本概念21.1.2 公司治理结构的理论基础21.2 内部会计控制概述31.2.1 内部会计控制的概念31.2.2 内部会计控制目标的设定31.2.3 内部会计控制建立遵循的基本原则42 公司治理结构与内部会计控制的关系72.1 公司治理结构与内部会计控制目标一致72.2 公司治理结构与内部会计控制产生的基础都是委托代理关系72.3 公司治理结构与内部会计控制相互促进82.4 公司治理结构是内部会计控制的环境和前提82.5 内部会计控制的良好设置是公司治理结构加强的必要条件83 公司治理结构下内部会计控制存在的主要问题103.1 公司治理结构不健全103.1.1 董事会不能发挥应有的作用103.1.2 监事会的作用非常有限103.2 财务、会计责任与权利控制不合理113.2.1 会计责任与权利不对等113.2.2 公司财务与会计的组织机构设置不合理113.3 预算控制制度存在缺陷123.3.1 预算管理编制主体有待于改进123.3.2 预算与公司的实践相脱节，缺乏必要的客观性123.3.3 不注重预算的执行，使其不能够做到“有令必行”124 完善公司治理结构下内部会计控制的相关措施164.1 进一步完善公司的治理结构164.1.1 按照现代企业制度，建立完善的公司治理结构164.1.2 强化董事会的主导地位164.1.3 加强监事会的监督作用174.2 加强会计责权控制184.2.1 明确财务与会计的职责184.2.2 按照内部牵制原则，重新设置财务与会计组织184.2.3 采取薪金优厚与违法严惩相结合的内部激励机制184.3 完善公司预算管理制度194.3.1 建立健全预算管理组织194.3.2 确立“面向市场”的理念，使预算指标经得起市场的检验194.3.3 有效执行预算，适时调整预算204.4 强化风险控制204.4.1 强化公司经营的风险意识，提高风险管理水平204.4.2 公司根据实际情况，设立风险管理部门204.4.3 针对不同的风险，采用不同的预警和控制措施21结 论25致 谢26参考文献27附 录 A29附 录 B32公司治理结构与内部会计控制研究引 言当前，随着我国加入 WTO，来自外界特别是跨国公司的激烈竞争，我国的公司面临的竞争压力越来越大。如何提高自身的竞争力，以一种更积极的状态参与到世界竞争的潮流中去，是我国公司面临的主要问题。因而加强公司治理结构和内部会计控制对我国企业来说已显得越来越重要。内部会计控制作为公司重要的内部控制措施，是完善公司治理结构的有效途径。从目前我国公司管理的现状来看，当务之急是建立和完善公司的内部会计控制。健全的内部会计控制有利于保护公司资产的安全完整，保证会计信息的真实可靠，保障国家法律、法规、规章得以遵循和公司内部经营管理目标得以实现。良好的内部会计控制有利于企业公司治理结构的完善，能够有效地解决一些企业内部管理松弛、控制弱化和贪污腐化的问题。内部会计控制系统必须具备成本低和效益高的特点。公司治理结构是企业内部会计控制最重要的外部环境因素。内部会计控制与公司治理结构相互作用，必将促进我国企业的发展。1 公司治理结构与内部会计控制概述1.1 公司治理结构的概述1.1.1 公司治理结构的基本概念公司治理结构，又称公司治理机制、公司治理等，指的是公司所有利益相关者之间为确定、监督和控制各自的责任、权利和利益而做出的制度安排，是公司正常运行的基础和框架。公司治理结构有广义和狭义之分，广义的公司治理涉及广泛的利益相关者，包括股东、债权人、供应商、雇员、政府和社区等与公司有利益关系的集团。本文所说的公司治理结构是人们常说的公司治理结构即狭义的公司治理结构。它是基于公司法人财产的委托代理制，建立在所有权和经营权相分离的基础上，有关各利益相关者(包括股东、董事会、监事会和公司经营者以及职工)之间权利分配和制衡关系的一种制度安排和运行机制。而这种制度的安排和机制的有效运作必须以公司财务为依托，内部会计控制作为联系权利与利益的纽带成为公司治理结构的一个核心1。1.1.2 公司治理结构的理论基础委托代理理论是公司治理的主要理论依据。现代企业制度的主要特征是所有权与经营权的分离，由此形成了所有者与经营者之间的委托代理关系。委托人授权代理人为他们的利益而从事某些活动，代理人则通过完成委托人指定的活动而获得应得的报酬。在这里公司的出资者或股东是委托人，代理人是公司的各级经理人员。委托人和代理人都被假设是有独立利益行为目标的有理性的“经济人”，各自有自己的利益追求，都在寻求各自的效用最大化。这样，就不可避免地出现代理人的目标函数与委托人的目标函数不一致的情况，进而表现为委托代理关系中的矛盾和冲突，由此产生了代理问题。委托代理理论针对两权分离下的利益冲突、制衡和激励，提出针对合约或信息的不完备性、不对称性，遏制“败德行为”而必须采取的治理措施。通过合理配置公司的剩余控制权和剩余索取权来达到协调、约束和激励的目标，实现公司利益最大化。在不同的市场环境和政府政策导引下会有不同的委托代理关系。股票市场、金融市场的发达和规范程度会影响公司与股东、债权人之间的关系；经理市场、劳动力市场和产品市场则会制约公司与经营者、雇员、顾客之间的关系。政府的宏观经济政策也会直接或间接地影响公司的制度安排以适应市场的要求。因此，在一定的外部环境下，公司内部会形成相适应的组织形式和管理体制，构成相应的公司治理框架。公司外部的不同市场环境，公司内部在利益上的分享和制衡不同，会形成不同的管理方法和约束制度，出现不同的公司治理结构2。1.2 内部会计控制概述1.2.1 内部会计控制的概念所谓内部会计控制是指的是“单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。它是现代企业管理的重要组成部分。因此，完善内部会计控制制度，提高会计信息质量，对于改善企业内部控制环境，提高经营管理水平有着重要的意义3。1.2.2 内部会计控制目标的设定内部会计控制的目标，是指内部会计控制要达到的预期效果和基本任务。建立和完善公司的内部会计控制框架，首要任务是制定内部会计控制的目标。只有目标明确后，整个会计控制才能够有的放矢，相关的控制原则、内容、方法、程序等才能有参照和依据。有效的内部会计控制，管理当局应能合理的保证董事会及管理阶层了解该公司实现其经营目标的程度、对外公开的财务报告可靠、符合相关的法律法规。针对我国内部会计控制制度不完善，内部会计控制亟待加强的现实。对于建立内部会计控制，可从内部会计控制基本目标入手来设定。具体来说，建立内部会计控制可设立以下几个目标。1、保证会计资料真实、完整，防止舞弊现象。会计是对各个单位的经济业务进行确认、计量、记录和报告，并在收集、加工和提供会计信息的过程中参与预测和决策，实行监督，旨在实现最佳经济效益的一种经济管理活动。会计的作用是向有关利益方提供有价值的会计信息。健全、有效的内部会计控制，可以通过制定和执行恰当的业务控制程序，科学、合理地划分职责范围，建立相互协调、相互制约的机制和及时、畅通的信息反馈系统，保证提供及时准确的经营管理信息，尽可能避免或减少会计活动中的差错。然而在我国建立和完善社会主义市场经济体制的过程中，会计工作仍存在着不少问题，如会计行为不规范，会计资料因制度和人为因素而严重失真，财务舞弊现象严重，会计监督软弱无力等，所以在我国内部会计控制的着眼点更多在于防止财务舞弊的发生，保证会计资料真实、完整。2、保证公司资产的安全完整。保证财产安全完整，既是财产经管和使用部门及人员的内控目标，又是财会部门的内控职责，还是公司出资者及管理当局的内部会计控制目标。因为，从内部会计控制原理上看，公司资产的安全完整包含着资本的安全完整，资产是资本赖以存在的自然形态，资产还是对公司未来经济效益有用的经济资源，实现资本保值增值也有赖于资产的安全完整，它要求公司会计在稳健等会计原则基础上遵循会计职业道德，在尽可能防范和抵御未来资产风险的基础上，从事会计核算及监督工作，在制定各项投资及其它经营决策时要充分考虑投资及其它决策的风险因素。可见，财产安全完整既是自然物质和权力形态的安全完整，更是财产价值形态的安全完整，因此，财产安全完整是公司各部门的共同内控目标和职责。只有健全的内部会计控制，可以堵塞漏洞、消除隐患，防止公司资产因浪费、盗窃、不当经营决策等原因导致损失，保护公司财产的安全、完整。3、确保国家有关法律、法规和公司内部规章制度的贯彻执行。公司的经营活动必须在法律法规的约束下进行，公司的交易活动要符合公司内部制定的规章制度。通过有效的授权、复核、内部审计等程序，可以避免公司违反有关法律法规。4、促使经济效益不断提高。这是整个经济管理的基本目标，也是公司内部会计控制的目标，这是实施公司内部会计控制，确保单位经济管理目标实现的总体要求，也是公司内部会计控制好坏的最终标准。合理的内部控制，使各个部门和环节密切配合，协调一致，可以发挥资源的潜力，充分有效地使用资源，提高经营绩效。如预算控制是内部会计控制的重要方法，它通过对公司的销售、生产、分配以及筹资等活动确定明确的目标，进而据以执行与控制，分析并调节差异，指导公司在市场竞争中趋利避险，全面实现公司战略目标4。1.2.3 内部会计控制建立遵循的基本原则要建立一个科学有效的内部会计控制就必须有正确的原则指导，内部会计控制的基本原则就是指导建立内部会计控制的法则和标准。1、 合法性原则内部会计控制的建立要符合国家有关法律法规以及公司的实际情况，合法性原则是每个公司建立和健全内部会计控制的前提条件。公司建立和完善内部会计控制的过程中，必须遵循会计法及相关的法律、法规，并把有关法律、法规落实到内部会计控制制度中去，按照内部会计控制规范的要求实施内部会计控制，而不得与国家有关法律、法规相抵触。在遵守法律的基础上，结合公司的实际情况，因地制宜地建立和实施内部会计控制制度。只有建立在符合自身特点基础上的内部会计控制制度，并按照本公司的实际情况实施的内部会计控制才是有效的，才能真正实现其目标。2、 成本效益原则内部会计控制对防范经济活动的错弊实现只能起到“合理保证”。“合理保证是指控制成本不能超过因实施控制而获得利益，这就是成本效益原则。”成本效益原则要求公司在建立和完善内部会计控制制度时，必须要考虑成本效益原则，即要有目的、有重点、正确而精心地选择控制点，因为控制点太多则不经济，太少则会失去内部控制的有效性。在保证内部会计控制的有效性的前提下，尽量精简机构和人员，改进控制方法和手段，减少过于繁琐的程序和手续，避免重复劳动，提高公司的工作效率，节约费用。因此内部会计控制应遵循成本效益原则，以合理的控制成本达到最佳的控制效果。3、 内部牵制原则内部牵制的原则指公司在建立和健全内部会计控制中应当保证公司内部涉及会计工作的机构、岗位的合理设置及其职责的合理划分，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督。内部牵制是指公司内部矛盾在部门与部门之间、员工与员工之间、岗位与岗位之间所建立的相互验证、相互监督、相互制约的关系，是内部会计控制的一个重要组成部分。4、 全面性原则内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并针对业务处理中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节。它不仅包括公司的最高管理者用来进行授权与指挥、从事经济活动的各种方式，方法，也包括核算、审核、分析各种信息资料及报告的程序与步骤，还包括为公司进行经济决策、综合计划、控制和评价而制定或设置的各种规章制度。5、 全员管理原则内部会计控制应当约束公司内部涉及会计工作的所有人员，任何个人都不得拥有超越内部会计控制的权利。公司的每一位员工既是内部会计控制的主体，又是内部会计控制的客体；既对所负责的业务实施控制，又受到其他人员或制度的监督与制约。因此，必须充分调动每一个部门和每一位员工的主动性和积极性，从人的角度出发防范错弊，杜绝浪费或盗窃行为。另外，内部会计控制制度对公司的每一位员工都是有效，从公司的管理层，到普通的员工都必须无条件地遵循这一制度。内部会计控制作为公司的管理制度安排与设计的重要内部控制措施，是由董事会、经理层和其他员工实施的。为提高业务活动的效果和效率、增强财务报告的可靠性和有关法律、法规的遵从性而提供合理保证的一个控制过程。可见，各利益关系方在公司治理中的作用必须依靠健全的内部会计控制5。2 公司治理结构与内部会计控制的关系2.1 公司治理结构与内部会计控制目标一致内部会计控制是内部控制的一个重要组成部分，内部会计控制规范基本规范(试行)中指出建立内部控制的目标在于：建立和完善符合现代管理要求的内部组织结构，形成科学的决策。执行和监督机制，确保企业经营管理目标的实现；建立行之有效的风险控制系统，强化风险管理，确保企业各项业务活动的健康运行；堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现和纠正各种欺诈、舞弊行为，保护企业财产的安全完整；规范企业会计行为，保证会计资料真实、完整，提高会计信息质量；确保国家有关法律和企业内部规章制度的贯彻执行；及时向所有者提供为企业所有者接受的财务报告及其他会计信息。可见，公司治理结构的目标在于：确保公司恰当地经营；确保公司不会有财务违规现象，使董事会能提供一个真实而公平的公司财务业绩；保护股东利益；确保公司持续发展，实现股东利益最大化及综合实力的提高。可见，公司治理结构与内部会计控制主要目的是要求企业管理层要提供真实、完整、有用的财务报告。2.2 公司治理结构与内部会计控制产生的基础都是委托代理关系首先，公司治理结构是在企业所有权和经营分离的基础上产生的委托代理关系契约；内部会计控制作为系统的制约机制，实施所有者对经营者及经营者对经营过程的控制，其根源是所有者与经营者间、上下级间的代理行为。代理的目的都是为了提高企业的经营管理效果。其次，健全有效的内部会计控制有利于所有者和经营者权力的制衡。对于企业所有者来说，他们期望获得真实的会计信息，并据此客观评价企业的经营成果。正确估计其财务状况以进行未来投资决策；他们还希望能够控制会计政策使其向维护所有者利益方面倾斜，比如贯彻谨慎性原则，足额并加速补偿固定资产成本等。而对于经营者来说，则可能因其不会过多地关心企业长远发展而采取与所有者相反的会计政策，因为在多数情况下，他们会更看重短期经营效益给自己带来的利益，这种短期利益驱动体现在会计上则为张扬或夸大受托经营成果，掩盖决策失误和经营损失，侵占或者损害所有者利益，如提前确认收入、不足额提取费用、产生过度的职务消费等。企业经营者成了现实的会计控制主体，直接控制着会计信息的生成和利用，而所有者对经营者的控制则主要是通过由经营者所提供的财务会计信息来实现的。健全有效的内部会计控制使真实，公允的信息的产生成为可能。会计控制能够协调所有者与经营者之间的利益冲突，使控制双方建立起相互信任的关系，从而保证公司治理的有效发挥6。2.3 公司治理结构与内部会计控制相互促进公司治理结构的本质首先是一种关系合约，它包括签约、履约、计量和评价，再签约一系列过程。在这一系列过程中，计量和评价工作是由会计系统完成的，会计作为一个控制系统，是公司治理结构中的重要环节，也就是说完善的公司治理结构有利于内部会计控制制度的建立和执行；健全的内部会计控制系统也将促进公司治理结构的完善和现代企业制度的建立。公司治理结构不健全，公司必然缺乏一套有效的监督机制，使内部会计控制失败。公司治理结构完善，内部控制就可以行之有效。公司治理结构是确保会计信息质量的内部制度安排，健全的公司治理既可防范舞弊行为，也有助于提高会计信息的可靠性。2.4 公司治理结构是内部会计控制的环境和前提公司治理机制有效，是保证公司资金安全、资产完整，保证会计信息真实、及时、完整的基本条件；建立健全公司治理结构能保证内部控制有效，保证不同层次会计控制目标的一致性，促进科学决策和效率经营；只有从源头上实施会计控制，达到各利益主体之间的协调和平衡，才能维护各利益主体的正当权益，最终实现公司价值最大化。在现代企业制度的公司治理结构下，企业是自负盈亏、自我完善和发展的经济组织，内部会计控制的设计与实施必须能够保证企业政策的实施和管理目标的实现，因此，内部会计控制的演变正是公司治理结构作用的结果7。2.5 内部会计控制的良好设置是公司治理结构加强的必要条件公司治理结构的核心是权力的分立和制衡，一个健全、完善的治理结构关键在于股东大会、董事会、经理层和监事会的健全，相互之间的权力、责任和利益明确，以形成各司其职、各负其责、协调运作、有效制衡的机制。有效的内部会计控制能够通过内部牵制、授权批准等内部会计控制措施保证董事会、经理层的权利分立和制衡，从而为公司治理机制正常运转提供保障，没有完善的内部会计控制就不可能有良好的公司治理机制。完善公司治理结构是一项长期而艰巨的任务，不可能在短时间内一蹴而就，所以在目前公司治理结构不合理的情况下要遏制各种问题的出现就必须使用内部会计控制，从现阶段来看内部会计控制是公司治理结构的主体8。总体来说，内部会计控制与公司治理之间的关系是系统与环境的关系。公司治理结构是内部会计控制的前提，内部会计控制是公司治理结构的保障，二者内在一致。3 公司治理结构下内部会计控制存在的主要问题综上所述，内部会计控制与公司治理不能割裂，公司治理机制有效，才能保证不同层次控制目标的一致性；只有从源头实施内部会计控制，才能维护各利益相关者的权益。因此，需将内部会计控制与公司治理结构有机结合起来，以公司治理结构为基础，建立和实施内部会计控制。3.1 公司治理结构不健全公司治理结构是公司的所有者和经营者权责利的一种制度安排。3.1.1 董事会不能发挥应有的作用公司法人治理结构是公司制的核心，而规范的公司法人治理结构，关键要看董事会能否充分发挥作用。但在我国现阶段，公司的法人治理结构“形备而实不至”，尤其体现在董事会这一重要机构没有发挥应有的职能。不少公司在改革过程中，一味地“放权让利”，致使原厂长负责制的领导班子现在既是经理层又进入董事会，董事会成员和经理成员高度重叠。有的公司董事长和总经理一人兼任，在避免领导层内部矛盾的同时放弃制衡；有的董事会成员与经理成员高度重合，再一次削减内部控制的约束力；还有的对董事会集体决策、个人负责的议事规则不以为然，严格的信托责任制度未能形成。而在我国现阶段，大多数上市公司的法人治理结构是“有其名而无其实”，那些未上市公司的情况就更可想而知了，这也是导致我国公司中“内部人控制”现象十分普遍的重要原因。3.1.2 监事会的作用非常有限中国的公司采用的是单层董事会制度，与董事会平行的公司监事会仅有部分监督权，而无控制权和战略决策权，无权任免董事会或经理班子的成员，无权参与和否决董事会与经理班子的决策。由于我国公司法等法规在规范公司治理结构方面以股东价值为导向，在重视董事会作用的同时，忽视了监事会的地位，使监事会实际上只是一个受到董事会控制的议事机构。例如，在投资与筹资决策、重大资金调拨、会计信息披露等方面董事会违规操作的案例不在少数，但监事会公开制止的却寥寥可数9。3.2 财务、会计责任与权利控制不合理内部会计控制系统需要财务和会计部门为管理决策提供有效的信息。而目前我国部分公司中会计人员的责任和权利不对等，财务与会计的职能没有很好的定位，使得内部会计控制不能有效发挥作用。3.2.1 会计责任与权利不对等权利、义务对等是责权控制的基本原则之一。按照会计法要求，会计的工作是代表国家执行行政监督职责，同时为公司领导加强经营管理、提高经济效益提供服务。在这种双向服务机制中，会计的经济责任和义务确定大于其实际的功能和拥有的权力，会计置于一个两难的境地。同时，我国会计人员执业规范尚未出台，会计人员的责权没有细化的标准可供参考。会计人员究竟拥有多大的权力和应承担多大的义务，理论上和实践中都没有明确，造成现实中会计要根据管理者意图作假账，提供虚假信息，也使得内部会计控制不能发挥应有的效果10。3.2.2 公司财务与会计的组织机构设置不合理公司的财务部往往执行财务与会计两种职能，财务监督具体运作和操纵是公司内部的事务，负责投资、筹资和收益分配事项，涉及的时间跨度大（包括过去、现在与将来），采用的方法特殊（如分析、考核等）的服务，其报务对象是公司的所有公司内部会计控制建立和完善的研究者；而会计监督的按照会计法、企业会计制度的规定提供真实、可靠的财务信息，其服务对象是企业内部和外部利益关系人；两者的工作范围及服务对象不同，将两者混在一起，必然影响会计信息的公允性。另外，这种组织机构的设置，违背不相容职务分离的内部会计控制原则。由财会部门的主管人员既管理财务收支又进行会计信息处理，极易导致基于财务收支需要而捏造会计信息；财务的对象为物流系统，而会计的对象是信息系统，财务与会计合并一处也不符合实物管理与会计记录分离原则。随着理财业务量的增大，对财会部门内部不相容职务的划分提出了更高的要求，划分不当，容易产生个人舞弊11。3.3 预算控制制度存在缺陷预算是管理会计的重要内容，就定义而言，预算是以数量化方式表述的对某一主体或项目的一个未来时期的计划或预测，是设定目标、促进对后续业绩评价的活动。预算是一种综合性的财务计划，包括经营预算、资本预算和财务预算。从目前公司内部会计控制体系的发展趋势来看，内部会计控制的作用不仅是保证会计信息真实，确保财产安全完整，而且是致力于追求公司经济效益，提高公司管理水平。前一个作用是基础和前提，后一个作用是提高和进步。这样，预算管理就应运而生，成为加强公司内部管理，健全公司内部会计控制的一种重要手段12。一个现代公司，如果想要加强内部控制，提高公司经济效益，实现公司管理目标，就需要实行全面预算体系，推行预算管理。但是公司在编制和和施行预算管理的过程中，存在以下问题：3.3.1 预算管理编制主体有待于改进在实践中，由于董事会在多数公司中如同虚设，缺乏权威性，所以大多数公司的预算是由总经理组织编制，报董事会批准后实施的，由于信息不对称，董事会不可能对预算提出实质性意见，预算管理中董事会职权弱化的现象十分突出，从而兹生了预算管理中的内部人控制现象，削弱了预算管理的计划、协调和控制的作用，为内部控制留下了隐患。3.3.2 预算与公司的实践相脱节，缺乏必要的客观性有些预算，往往是根据编制人员的主观经验来编制，缺乏科学的依据。管理人员往往忽视对市场的调研与预测，使很多预算指标与公司外部环境不相容，整个预算指标体系难以被市场接受。而且由于预算指标缺乏弹性，缺乏对市场的应变能力，预算指标值缺乏客观性，使公司的预算工作难以推行，难以成为考核和评价员工的有效基准。3.3.3 不注重预算的执行，使其不能够做到“有令必行”以预算标准考核责任单位和责任人，并以考核结果来执行奖惩时，被考核方会过多地强调了客观因素对绩效的不利影响，故意回避了主观方面的原因；考核方则常常参杂个人情感，尽管公司已经建立了一整套比较完善的预算制度，但是由于这些预算在实际中并没有得到很好的执行，往往出现预算目标被不断改变的现象13。4 完善公司治理结构下内部会计控制的相关措施4.1 进一步完善公司的治理结构通过完善公司治理结构，可以创造良好的控制环境，有利于公司加强内部会计控制。4.1.1 按照现代企业制度，建立完善的公司治理结构现代企业制度是符合现代化大生产要求，适应市场经济运行规则的企业制度。在我国，现代企业制度的建立，应按照公司法等有关规定和“产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学”规则的要求运行。其规范结构是：所有者通过法定形式进入企业行使职能，通过企业内的权力机构、决策机构、监督机构和执行机构保障所有者对企业的最终控制权，形成所有者、经营者和劳动者之间的激励和控制机制，并通过建立科学的领导体制、决策程序和责任制度，使相互的权利得到保障、行为受到约束。完善内部会计控制，就必须进一步完善现代企业制度，理顺公司治理结构。首先是建立规范的法人治理结构。规范的法人治理结构由股东会、董事会和经理层组成，股东会、董事会、监事会和经理层之间产生了一整套有关权力、责任、义务、利益的各种安排，从而形成了相互制衡的法人治理结构；其次是建立健全各项规章制度，明确各级管理机构的职员权限和激励机制并建立严格的考评制度，赏罚分明。4.1.2 强化董事会的主导地位首先要强化董事会在公司治理结构中的主导地位，突出董事会在建立和完善内部会计控制过程中的核心作用；其次是实行独立董事制度，通过对董事会这一内部机构的适当外部化，引入外部的独立董事，内部董事是股东大会选举产生，是股东的代表。独立董事一般是指独立于公司股东，且不在公司内部任职的董事。他既不代表出资人，也不代表公司管理层，能够客观、公正地对公司战略、运作、资源、经营标准以及一些重大问题，做出自己独立的判断。独立董事的加入，不仅能够降低执行董事在董事会成员中的比例，而且有利于公司内部的检查、评判、监督和约束，弥补内部董事不独立的缺陷，从而对内部人形成一定的监督制约力，最大限度地维护所有股东的权益；其次是明确董事会内部分工，设立专门委员会，从而加强内部管理控制。这些专门委员会应包括审计委员会、预算管理委员会和投资委员会等，应该由专门董事充当这些委员会的委员，使其在内部审计、预算编制和控制、投融资决策等一系列对内部控制至关重要的活动中发挥监控作用，从而有利于公司会计信息真实性的提高、公司经营管理目标的实现及保护所有者资产的安全和完整。在加强内部董事建设的基础上，将内部董事与独立董事结合起来，但要注意保持合理的比例，独立董事的人数不能太多，否则会出现独立董事控制内部董事的局面。另外真正赋予独立董事参与董事会工作的权限，创造没有经理班子和内部董事干扰的工作环境，使外部董事能行使其职权。4.1.3 加强监事会的监督作用监事会是对董事会、董事和经理人员等管理人员行使监督职能的机关，其主要职权包括：检查公司财务、对董事和经理执行公司职务时违反法律和章程的行为进行监督等。在公司的章程中必须赋予监事会监督的完全独立性，一经股东大会授权，就应独立行使监督权，不受其他机构的干预。只有这样才能发挥其监督公司经营管理决策、日常经营管理活动及行为，保证会计信息真实完整，确保股东及股东大会公司内部会计控制建立和完善的研究目标的实现。4.2 加强会计责权控制4.2.1 明确财务与会计的职责就宏观而言，针对目前会计法规还不够同步协调、具有一定滞后性的现状，国家要进一步修改有关会计法规，加快配套制度的建设，并且其具有一定的前瞻性。首先，应对会计法中对会计人员的双重身份要求进行修改，使会计人员摆脱两难境地，只在公司管理者的指挥下工作，为会计充分发挥服务作用提供宽松的环境。其次，在已有的会计法和会计业务规范的基础上，加快制订颁布会计人员职业行为规范，细化会计人员的责权，以约束会计人员的行为。基于公司管理水平的现状，有条件的可借鉴同行业的规范公司作为范式自行建立；会计基础比较薄弱的公司，可委托社会审计部门代为制订。4.2.2 按照内部牵制原则，重新设置财务与会计组织内部牵制的原则指公司在建立和健全内部会计控制中应当保证公司内部涉及会计工作的机构、岗位的合理设置及其职责的合理划分，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督。实践中公司分别设置财务部门和会计部门，分别隶属于公司经理领导。本着物流系统和信息流系统相分离的原则，划分各部门的职责如下：财务部门负责（1）现金管理（2）融资（3）信贷管理（4）股利支付等。而会计部门主要负责（1）按照会计准则和企业会计制度要求记录公司的经济业务（2）向管理当局、投资者、债权人和其他外部机构提供财务会计信息（3）通过记录和报告对经营部门进行控制等16。4.2.3 采取薪金优厚与违法严惩相结合的内部激励机制鉴于会计人员专业素质要求较高、承担的社会责任较重大，而会计中的主观估计、判断、会计政策的可选择性及利害关系者的人为干扰，又增加了会计工作的风险程度，因而，应对会计人员赋以高薪待遇，其奖金与工作质量挂钩，以促使发挥积极性，创造性。对于违反内部会计控制制度的规定，导致会计信息失真的会计人员，无论其出发点如何，除按有关规定处罚外，对会计人员按造成的有关损失的档次进行经济处罚。在理论上加强会计人员职业道德教育、各种监督力量不断加强而会计信息仍有虚假的情况下，加大对行为者个人的经济处罚，动摇其切身利益，应是可行之道。4.3 完善公司预算管理制度目前，内部会计控制已不仅仅满足于传统意义上的查弊纠错和保护资产安全，其目标已延伸到提高效率和效益、保证管理政策和目标的实现。为此，预算控制已成为内部控制的重要方式。预算是保证内部控制结构运行质量的监督手段。预算管理是将公司的目标及其资源的配置方式以预算方式加以量化，并使之得以实现的公司内部控制活动或过程的总称。预算管理由预算编制、预算执行与控制、预算考评等环节构成。在一个信息无成本、信息可观察、计算能力无限的理想公司环境中，公司最高决策者可以适时制定出最优方案并通过内部控制保证其不折不扣地得到贯彻，在这种情况下预算的作用可能有限。4.3.1 建立健全预算管理组织公司必须建立健全的预算管理组织，在西方国家的公司中，大致有专门预算部门、独立的预算协调机构、预算管理委员会、机动的专项小组和首席预算官五种形式，最常见的是设立预算管理委员会，并建立相应的辅助机构。一个有效的公司治理是预算方案的制定权在董事会，组织实施权在总经理，所以建议我国的公司在董事会应下设预算管理委员会，具体负责预算的制订、实施过程中的监控等工作，只有这样，才能使预算制订权真正掌握在董事会手中。4.3.2 确立“面向市场”的理念，使预算指标经得起市场的检验1、公司在实施预算管理之前，应该认真进行市场调研和公司资源分析，明确自己的长期发展目标，以此为基础编制各期的预算，这样可以使公司各期的预算前后衔接起来，避免预算工作的盲目性。2、确立“面向未来和基于经营活动分解作预算”的理念，使预算指标客观公正，易于接受。公司的经营活动是公司收入的源泉和成本费用的动因，公司未来的活动则是公司预算数值大小的直接决定因素。以公司未来活动的预测为基础，并将这些活动在各部门之间进行合理的分解，才能使公司的预算指标接近实际。保障公司各项增值活动的顺利实施。3、公司制定的预算指标应该具有一定的弹性。公司总预算的基础是销售预算，只有预计的销售额确定了，一定时期的生产预算、采购预算、直接材料预算、直接人工预算、间接制造费用预算、期间费用预算才能最终确定下来。可见，整个公司预算体系的基础是对市场情况的预测与分析。为了应对市场的变化，公司制定的预算指标应该具有一定的弹性，为预算工作的顺利开展留有余地，减少预算过大所带来的风险17。4.3.3 有效执行预算，适时调整预算在公司生产经营管理过程中，预算提供了公司绩效的评价标准，便于考核，强化了内部会计控制。严格考核不仅是为了将预算指标值与预算的实际执行结果进行比较，肯定成绩，找出问题，分析原因，而且有利于改进以后的工作。公司只有严格执行预算，使预算成为公司的“硬约束”，才能真正达到预算管理控制的目的。公司的预算是基于一系列假设的量化预测，当原先的假设条件发生变化时，原来的预算与实际的偏差就有可能超出公司的承受范围，这时就应当考虑调整预算。一般而言，当外部市场发生了变化、内部管理者有更高的要求和公司目标作出了重大调整这三种情况发生时，进行调整预算。在预算执行过程中需做重大调整的预算必须经公司预算管理委员会决策，以保持预算的原则性18。4.4 强化风险控制公司必须树立风险意识，针对各个风险控制点，建立有效的风险管理系统，通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施，对财务风险和经营风险进行全面防范和控制。4.4.1 强化公司经营的风险意识，提高风险管理水平公司采取各种经营决策时，往往很少考虑可能存在的风险。面对市场经济条件下的各种风险，必须加强公司的风险意识，只有公司意识到了风险，才会主动采取措施，加强内部控制。风险的存在是实施控制的根本原因。内部控制强调评估经营管理活动中突出的风险，建议经营管理人员针对这些风险点实施必要的控制活动19。4.4.2 公司根据实际情况，设立风险管理部门公司进行风险管理和风险控制，首先要设置专门的风险管理部门或配备相应的风险管理人员。公司风险管理部门的设立，应根据公司情况相应的形式和权限设立。一般地，根据部门权限的大小有三种类型。第一种是独立型。公司专门设立风险管理部门，并配备专门的风险管理人员，赋予该部门相当的权力，凡是公司中涉及风险的项目都应该参与，风险管理部门直接对董事会负责。这种类型主要适用于大中型公司，便于科学、有效地管理公司。第二种是直线型。风险管理部门的权力和职责由董事会指派几个高层管理人员总负责，进行自上而下的风险管理。这种类型一般适用于小型公司。第三种是附属型，即公司设立风险管理部门，但不赋予权力，仅是作为公司高层的咨询部门，为公司的风险管理提出建议20。4.4.3 针对不同的风险，采用不同的预警和控制措施风险一般是指不利事件或损失发生的可能性。从公司本身来看，按风险形成的原因可将公司特有风险分为经营风险和财务风险。对于经营风险，公司可以采用市场细分策略和多角化经营来防范和分散风险。市场细分，就是根据消费者的需要、购买动机和习惯