企业所得税法与企业所得税会计准则的研究与应用毕业论文.doc

企业所得税法与企业所得税会计准则的研究与应用 【摘要】先分析企业所得税法和企业所得税会计准则产生差异的原因，再在理论基础和实务方面的主要差异进行分析，最后总结所得税差异的处理。【关键词】企业所得税法 企业所得税会计准则 差异  处理【内容】一引言2二、企业所得税法与企业所得税会计准则的差异产生的原因3 2.1出发点不同 2.2规范对象不同三、企业所得税法与企业所得税会计准则的理论基础的差异33.1、会计要素确认差异3.2、计量属性差异3.3、会计政策选择权差异四、企业所得税法与企业所得税会计准则的实务方面的差异44.1资产差异分析 4.1.1存货的差异 4.1.2固定资产的差异 4.1.3无形资产的差异 4.2收入差异分析4.3费用差异分析五、企业所得税法与企业所得税会计准则差异的处理8 5.1企业所得税法与企业所得税会计准则的差异处理方法 5.2企业所得税法与企业所得税会计准则的差异处理示例六、结论9 参考文献一、引言我国财政部于2006年2月15日正式发布了新的会计准则。2007年3月16日全国人民代表大会通过了中华人民共和国企业所得税法，统一了内、外资企业所得税，建立了各类企业统一适用的、具有现代税制特点的企业所得税制度。 中华人民共和国企业所得税法对于企业会计准则的发展将产生重要的影响。所得税缴纳的依据是企业所得税法，企业所得税核算的依据是企业会计准则，两者之间存在着理论基础的差异以及实务方面的差异。纳税人不仅要按照会计准则体系的要求对会计要素进行确认、计量和报告，还要严格按照税法的要求进行计算和申报，为了减轻纳税人财务核算成本、纳税遵从成本以及降低税收管理成本，在新企业所得税法中已经进行一部分差异的协调，但是由于企业会计准则和企业所得税法在微观层面的复杂性，差异项目还是有很多。在新企业所得税准则中，要求对暂时性差异统一采用资产负债表债务法进行会计核算，并将会计与企业税法的差异结果通过核算方法体现出来。本论文将对所得税准则与所得税法之间的差异进行比较分析，并对两者差异进行协调处理。二、企业所得税法与企业所得税会计准则的差异产生的原因2.1出发点不同企业所得税法是为了保证国家强制、无偿、固定地取得财政收入，依据公平税负、方便征管的原则，确保国家税收及时、足额征收。企业所得税会计准则是为了真实公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。2.2规范对象不同企业所得税法规范的是国家税务机关征税行为和纳税人的纳税行为，发挥所得税的调控作用。企业所得税会计准则是为了规范企业所得税的确认、记录、计量和报告。三、企业所得税法与所得税会计准则的理论基础的差异3.1、会计要素确认差异在资产方面，企业所得税法没有对资产整体给出定义，但对资产计提的减值准备税法不予认可。因此，资产的账面价值与计税基础经常会出现差异。而企业所得税会计准则规定资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。在负债方面，企业所得税法将负债区分为法定义务和推定义务，法定义务而产生的费用符合税法规定的允许在税前扣除，而推定义务产生的费用不允许在税前扣除。而企业所得税会计准则规定负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。在所有者权益方面，企业所得税法对于不同来源的所有者权益处理是不同的，所有者投入的资本不计入企业的应纳税所得额，而直接记入所有者权益的利得或损失则在未来期间可能计入应纳税所得额征收企业所得税。而企业所得税会计准则规定，所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。在收入方面，企业所得税法规定收入有收入总额、不征税收入和免税收入之别。而企业所得税会计准则规定收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。在费用方面，在企业所得税法中费用主要表现为各项扣除，可以区分为全额扣除项目、按一定标准和范围扣除的项目、不得扣除的项目。而企业所得税会计准则规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。在利润方面，企业所得税法规定利润为应纳税所得税额。而企业所得税会计准则规定利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。3.2计量属性的差异分析企业所得税法以历史成本计量属性为主，在某些方面也采用了公允价值和重置成本计量属性。企业所得税会计准则体系中采用了历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值五种计量属性，确保所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。3.3会计政策选择权的差异企业所得税法规定，固定资产的折旧必须在法定使用年限内依直线法计算，只有在特定情况下才允许采取加速折旧方法，对未经批准而采取加速折旧或直线法以外的其他折旧方法，纳税时必须进行纳税调整。企业所得税会计准则在资产折旧、存货的计价方法有多种选择。四、企业所得税法与所得税会计准则的实务方面的差异4.1资产差异分析 4.1.1存货差异分析税务处理上，企业所得税法规定存货按照以下方法确定成本：一.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；二.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；三.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。 在会计处理上，企业所得税会计准则规定：存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。4.1.2固定资产差异分析在税务处理上，企业所得税法规定企业应当按照下列原则确定固定资产的计税基础：一.外购的固定资产，按购买价款和相关税费作为计税基础；二.自行建造的固定资产，按竣工结算前实际发生的支出作为计税基础；三.融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值中孰低者，加上承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用，作为计税基础；四.盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值作为计税基础；五.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的固定资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。在会计处理上，所得税会计准则规定固定资产应当按照成本进行初始计量。一.外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等；二.自行建造固定资产的成本包括建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成；三.投资者投入固定资产的成本包括按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。4.1.3无形资产差异分析在税务处理上，企业所得税法规定无形资产按照以下方法确定计税基础：一.外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；二.自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；三.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。 在会计处理上，企业所得税会计准则规定无形资产应当按照成本进行初始计量。其中，一.外购无形资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出；二.自行开发的无形资产，其成本包括达到预定用途前所发生的支出总额；三.投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外；四.企业合并、非货币性资产交换、债务重组、政府补助等取得无形资产的成本，应当按照相关规定确定。4.2收入差异分析所得税法对于销售商品应税收入的确认体现了权责发生制的确认原则，但不考虑纳税人收入的风险问题和继续管理权问题。所得税法规定收入总额包括销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入及其他收入。企业所得税会计准则规定企业销售商品收入的金额应按照从购货方已收取或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。4.3费用差异分析企业所得税法规定企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税会计准则规定费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。具体费用项目差异分析如下：（1）职工薪酬差异分析企业所得税法规定工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。企业所得税会计准则规定职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。（2）利息支出差异分析在税务处理上，对于企业发生与生产、经营有关的借款利息，除用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，计入固定资产的原价，及企业筹建期间发生的借款利息予以资本化外，按不高于一般商业贷款利率计算的部分可以在税前列支，而高于一般商业贷款利率计算的部分不能税前扣除。企业所得税会计准则规定企业为筹集经营所需资金等而发生的借款利息，除了用于购建固定资产的专门借款利息以及企业筹建期间发生的借款利息予以资本化外，日常经营发生的借款利息应作为企业的财务费用，均计入当期损益。（3）租赁费用差异分析企业所得税法规定企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：一，以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；二，以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。企业所得税会计准则规定：一，融资租赁的承租人，发生的未确认融资费用应当在租赁期内的各个期间进行分摊，当期的融资费用应当采用实际利率法计算确认；二，经营租赁的承租人，对于经营租金，应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益。（4）职工福利费支出差异分析企业所得税法规定企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。其中，残疾人工资加计100%扣除。 企业所得税会计准则规定职工福利费作为期间费用，直接计入当期损益。（5）业务招待费支出差异分析企业所得税法规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5；在会计处理上，企业实际发生的业务招待费是企业为业务经营的合理需要而支付的费用，属于企业的一项销售费用或管理费用，会计核算中按照实际发生额计入当期损益。（6）广告费和业务宣传费支出差异分析 企业所得税法规定企业发生的符合条件的广告费和业务费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除；会计处理上，广告费和业务宣传费支出作为期间费用，直接计入当期损益。（7）捐赠支出差异分析 企业所得税法规定企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。在会计处理上，捐赠支出均列入营业外支出。（8）资产损失差异分析企业所得税法规定损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。对企业发生的合理损失允许企业在税前扣除，但企业发生的财产损失需要报经税务机关审核批准后，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。凡未经税务机关批准的资产损失，企业不得在所得税前扣除。企业所得税会计准则将资产损失计入营业外支出、管理费用等项目，作为会计利润的抵减项。（9）开发新产品、新技术、新工艺的研究开发费用差异分析.企业所得税法规定开发新产品、新技术、新工艺的研究开发费用，未形成无形资产的，可按研究开发费加计50%扣除；形成无形资产的，按无形资产成本的150%摊销。企业所得税会计准则规定研发费用计入当期损益，符合无形资产定义的开发费用计入无形资产成本，按期摊销。五. 企业所得税法与企业所得税会计准则差异处理5.1 企业所得税法与企业所得税会计准则差异处理方法在所得税会计核算中，企业以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，依照企业所得税法的有关规定确定应纳税所得额。具体程序如下：（1）确定资产负债表中有关资产和负债项目的账面价值企业先按会计准则规定确定除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。对于计提了减值准备的各项资产，应是账面余额减去已计提的减值准备后的金额。（2）确定资产负债表中有关资产和负债项目的计税基础企业所得税会计准则规定以适用的税收法规为基础，确定资产负债表有关资产、负债的计税基础。资产计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。（3）比较资产、负债的账面价值和计税基础，分析差异，确认递延所得税当资产的账面价值大于计税基础或负债的账面价值小于计税基础，应将账面价值和计税基础之间的差异确认为应纳税暂时性差异，反之确认为可抵扣暂时性差异，根据适用税率确认资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期的递延所得税负债和递延所得税资产金额或应予转销的金额，作为递延所得税。（4）确认当期应交所得税 企业根据企业所得税法规定计算确定当期应纳税所得额，再根据适用的所得税税率确认当期应纳所得税。企业在确定当期应纳所得税时，由于会计处理与税收处理的差异，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行纳税调整，计算出应纳税所得额。（5）确定利润表中的所得税费用 利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分，企业在确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和或之差，是利润表中的所得税费用。5.2 企业所得税法与企业所得税会计准则差异处理示例某企业（一般纳税人）在2010纳税年度内，共发生下列收入事项：（1）产品销售收入5000万元；（2）清理固定资产盘盈50万元；（3）转让商标使用权收入50万元；（4）国债利息收入20万元；发生各项支出如下：（1）产品销售成本3000万元；（2）产品销售费用200万元；（3）产品销售税金300万元；（4）管理费用530万元，其中含业务招待费35万元，新产品开发费用60万元；（5）职工工资总额960万元，按标准提取福利费134.4万元，工会经费19.2万元，教育经费14.4万元；（6）残疾员工全年工资15万元；（7）税收滞纳金1万元。计算该企业应缴纳的企业所得税税额。解：1.会计利润=（5000+50+150+20）-（3000+200+300+530+960+134.4+19.2+14.4） =62（万元）2.国债收入是免税收入，应调减20万元。3.根据税法规定，业务招待费扣除不超过5000*0.5%=25万元，应调增35-14=14万元。4. 新产品开发费用加计50%扣除，调减60*50%=30万元。5.残疾人工资加计100%扣除，调减15万元6.税收滞纳金不得税前扣除，调增1万元。7.应纳税所得额=62-20+14-30-15+1=12万元8.应纳税额=12*25%=3万元六结语 税法是调整国家与纳税人权利和义务关系的法律规范，也是纳税人履行纳税义务的法律依据。企业会计准则是国家以法定形式制定的，是规范企业生产经营活动的核算过程和反映会计管理活动的依据。由于企业所得税与企业所得税会计准则的出发点与规范对象等不同，两者必然存在差异。在实际工作中，我们既要依法纳税，又要依法如实反映会计信息，所以必须对两者进行协调。参考文献(1)王海燕 中国税制暨南大学出版社 2008年1月(2)财政部会计资格评价中心初级会计实务中国财政经济出版2009年11月(3)陈梅容企业所得税法与企业所得税会计准则的差异探讨经济科学出版社2011年02(4)聂慧荃，史霞税法与会计制度差异成因分析东北财经大学出版社 2009年8月(5)会计从业资格考试教材编写组会计基础中国财经出版社2008年7月