第05章 持有至到期投资和长期股权投资.ppt

第五章 持有至到期投资与长期股权投资,第一节 持有至到期投资第二节 长期股权投资,资产负债表,第一节 持有至到期投资,一、持有至到期投资概述二、持有至到期投资的取得 三、持有至到期投资的收益及摊余成本四、持有至到期投资的到期兑现五、持有至到期投资的减值,一、持有至到期投资概述,1、定义 持有至到期投资是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。2、特征到期日固定、回收金额固定或可确定 有明确意图持有至到期 有能力持有至到期,一、持有至到期投资概述,3、分类（1）到期一次还本付息；（2）到期一次还本分期付息；（3）分期还本分期付息。说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计量方法。4、科目设置：为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，可以设置“持有至到期投资”科目，并设置“面值”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目。,二、持有至到期投资的取得,（一）债券溢折价的原因（二）持有至到期投资的初始投资成本,（一）债券溢折价的原因,债券面值=购买价票面利率市场利率，债券面值购买价（溢价）票面利率市场利率，债券面值购买价（溢价）债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。,溢折价作为“持有至到期投资利息调整”入账。,公允价值,交易费用,应收未收利息,（一）债券溢折价的原因,债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。,当债券票面利率高于金融市场利率时，投资者会因较高的票面利率而获得较多的利息，这样其也会愿意为此付出高于票面金额的价格购买债券，从而导致债券溢价。而这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，投资者会因较低的票面利率而获得较多的利息，这样也只会愿意为此付出低于票面金额的价格购买债券，从而导致债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。溢折价作为“持有至到期投资利息调整”入账。,（二）持有至到期投资的初始投资成本,持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。会计处理 借：持有至到期投资面值（票面面值）利息调整（差额）贷：银行存款等（实际支付的金额）,企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行处理。到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资应计利息”科目；分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应收利息”科目。会计处理：借：持有至到期投资面值（票面面值）利息调整（差额）应收利息（已到付息期尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）,三、持有至到期投资的后续计量,企业持有至到期投资收益的主要来源是利息收入。企业购入不同还本付息方式的债券，投资收益的核算方法有所不同。到期一次还本付息债券分期付息债券分期还本分期付息债券,三、持有至到期投资的后续计量,摊余成本与投资收益的确定,VS.,直线法,实际利率法,一次还本付息债券：借：持有至到期投资应计利息（债券面值票面利率）持有至到期投资利息调整（溢折价/年限）贷：投资收益（挤兑额）分期付息，一次还本债券：借：应收利息（债券面值票面利率）持有至到期投资利息调整（溢折价/年限）贷：投资收益（挤兑额）,直线法摊余成本与投资收益的确定,【例】203年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，面值为110万元，划分为持有至到期投资，买价（公允价值）为90万元，交易费用为5万元，每年末按票面利率可收得固定利息4万元。该债券在第五年末兑付(不能提前兑付)时可得本金110万元。要求：（1）按票面利率法计算甲公司各年应确认的投资收益；按直线法摊销溢折价。（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。,企业应当采用实际利率法，按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。实际利率 r 购买价=（到期面值+到期利息）（P/F，r，年限）=到期值（面值）（P/F，r，年限）+每期利息（P/A,r，年限）确认投资收益（期初摊余成本实际利率）按照初始投资成本或摊余成本乘以实际利率计算利息收入，确认投资收益。,三、持有至到期投资的后续计量,实际利率法：,一般为市场利率，可直接给出,企业应当采用实际利率法，按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。摊余成本=持有至到期投资的期末账面价值=债券投资未来现金流量的现值,三、持有至到期投资的后续计量,实际利率法：,计算摊余成本 初始确认金额经下列调整后的结果:1.扣除已偿还的本金；2.加上或减去采用实际利率法调整应计利息和溢折价形成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）,期末摊 期初摊 已收回 利息调整的 已发生的余成本 余成本 本金 累计摊销额 减值损失,期末摊余成本,该期期初持有至到期投资的账面净值,面值利息调整应计利息减值准备,实际利率法下：资产负债表日，计提债券利息时一次还本付息债券：借：持有至到期投资应计利息（票面利息：债券面值票面利率）持有至到期投资利息调整 贷：投资收益（实际利息：期初摊余成本实际利率）,（挤兑额）,后续计量方法比较,四、持有至到期投资的到期兑现,持有至到期投资的到期兑现，是指一次还本债券的到期兑现。如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。此时,“持有至到期投资利息调整”已经摊销完毕。,处置持有至到期投资时 借：银行存款 贷：持有至到期投资面值 持有至到期投资应计利息,五、持有至到期投资的减值,企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。持有至到期投资发生减值时，借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余成本。,【例】203年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，面值为110万元，划分为持有至到期投资，买价（公允价值）为90万元，交易费用为5万元，每年末按票面利率应计利息4万元，到期还本付息。该债券在第五年末兑付(不能提前兑付)时可得本金110万元。要求：（1）按实际利率法计算甲公司各年应确认的投资收益；（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。,（一）到期一次还本付息债券,（1）在初始确认时，计算实际利率如下:（110+45）（P/F，5，r）95 计算结果：r6.47%（按四舍五入方式取数）,甲公司各年应确认的投资收益如下表：（单位：万元）,摊余成本实质上就是债券投资的未来现金流量的现值,（2）甲公司有关该项投资的会计分录如下：取得持有至到期投资时 借：持有至到期投资成本 1100000 贷：持有至到期投资利息调整 150000 银行存款 950000 203年末计提利息时：借：持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 21500 贷：投资收益 61500,204年末计提利息时：借：持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 25400 贷：投资收益 65400205年末计提利息时：借：持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 29700 贷：投资收益 69700206年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 34200 贷：投资收益 74200,207年末计提利息时：借：持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 39200 贷：投资收益 79200207年末到期兑付时:借：银行存款 1300000 贷：持有至到期投资成本 1100000 持有至到期投资应计利息 200000,（二）分期付息债券,到期一次还本分期付息债券的投资收益确认与计量，与到期一次还本付息债券的投资收益确认与计量基本相同，只是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过“应收利息”科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率法两种方法。我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。实际利率法下，资产负债表日，计提债券利息时借：应收利息（票面利息：债券面值票面利率）持有至到期投资利息调整（挤兑额）贷：投资收益（实际利息：期初摊余成本实际利率）,【例】203年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，面值为110万元，划分为持有至到期投资，买价（公允价值）为90万元，交易费用为5万元，每年末按票面利率可收得固定利息4万元。该债券在第五年末兑付(不能提前兑付)时可得本金110万元。要求：（1）按实际利率法计算甲公司各年应确认的投资收益；（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。,（二）分期付息债券,（1）在初始确认时，计算实际利率如下:4(P/A,5，r）110（P/F，5，r）95 计算结果：r6.96%（按四舍五入方式取数）,甲公司各年应确认的投资收益如下表：（单位：万元）,（2）甲公司有关该项投资的会计分录如下：取得持有至到期投资时 借：持有至到期投资成本 1100000 贷：持有至到期投资利息调整 150000 银行存款 950000 203年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 26100 贷：投资收益 66100 借：银行存款 40000 贷：应收利息 40000,204年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 27900 贷：投资收益 67900借：银行存款 40000 贷：应收利息 40000205年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 29900 贷：投资收益 69900借：银行存款 40000 贷：应收利息 40000,206年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 31900 贷：投资收益 71900借：银行存款 40000 贷：应收利息 40000,207年末计提利息时：借：应收利息 40000 持有至到期投资利息调整 34200 贷：投资收益 74200207年末到期兑付时:借：银行存款 1140000 贷：持有至到期投资成本 1100000 应收利息 40000,（三）分期还本分期付息债券,分期还本分期付息债券，利息和本金一并分期偿付，其溢、折价的摊销，可以采用直线法或实际利率法。1、分期还本债券溢、折价摊销的直线法与一次还本债券溢、折价摊销的直线法有所不同。在分期还本的条件下，由于债券各期的面值余额不同，因而不能简单地将溢、折价差额在各期平均摊销，而应按债券各期面值余额占各期面值余额之和的比例摊销。2、采用实际利率法，结转投资收益时，应首先根据期初债券投资账面价值和实际利率计算实际利息，即投资收益；然后根据尚未偿还的本金和票面利率计算票面利息；最后根据各期实际利息与票面利息的差额，计算溢、折价摊销额。,甲股份有限公司203年1月1日购入乙公司当日发行的五年期债券，准备持有至到期。债券的票面利率为12%，债券面值1 000元，企业按每张1 050元的价格购入80张。该债券每年年末付息一次，最后一年还本并付最后一次利息。假设甲公司按年计算利息。假定不考虑相关税费。该债券的实际利率为10.66%。要求：做出甲公司有关上述债券投资的会计处理（计算结果保留整数）。,第四节 长期股权投资,一、长期股权投资概述二、长期股权投资的取得三、长期股权投资核算的成本法四、长期股权投资核算的权益法五、长期股权投资的减值六、长期股权投资的处置七、长期股权投资成本法与权益法的转换,一、长期股权投资概述,（一）长期股权投资的性质（二）投资企业与被投资企业的关系,（一）长期股权投资的性质,长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资。主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。企业进行长期股权投资后，成为被投资企业的股东，有参与被投资企业经营决策的权利。,（二）投资企业与被投资企业,按照投资企业对被投资企业的影响程度，投资企业与被投资企业的关系可以分为以下几种类型：1控制:对子公司的投资 2共同控制：对合营企业的投资 3重大影响：对联营企业的投资 4无重大影响,1控制 控制是指投资企业有权决定被投资企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。一般为对子公司投资。直接或者间接持有被投资企业半数以上表决权资本如果未持有被投资企业半数以上表决权资本：(1)通过章程、协议、法律等其他方式拥有半数以上表决权(2)根据章程或协议，有权控制被投资单位的财务和经营政策(3)能够任免董事会多数成员(4)在董事会中拥有半数以上投票权,2共同控制共同控制是指按照合同约定与其他投资者对被投资企业所共有的控制。一般来说，具有共同控制权的各投资方所持有的表决权资本相同。被投资企业的重要财务和经营决策只有在分享控制权的投资方一致同意时才能通过。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业的合营企业。,3重大影响重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有参与的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。一般来说，投资企业在被投资企业的董事会中派有董事，或能够参与被投资企业的财务和经营决策的制定，则对被投资企业形成重大影响。被投资企业如果受到投资企业的重大影响，一般称为投资企业的联营企业。,4无重大影响无重大影响是指投资企业对被投资企业不具有控制和共同控制权，也不具有重大影响。,二、长期股权投资的取得,企业的长期股权投资，可以分为两大类：企业合并：指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。同一控制下企业合并 非同一控制下企业合并 不同方式取得的长期股权投资，会计处理方法有所不同。非企业合并：投资企业和被投资企业仍为两个报告主体。,二、长期股权投资的取得,（一）同一控制下企业合并取得的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并取得的长期股权投资（三）非企业合并取得的长期股权投资,（一）同一控制下企业合并,同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方 最终控制，且该控制并非暂时性的。【例】M集团公司为甲公司和A公司的母公司，M集团公司将其持有A公司60%的股权转让给甲公司。转让股权后，甲公司持有A公司60%的股权，但甲公司和A公司仍由M集团公司所控制。,账 面 价 值,同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。,1、合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权 借：长期股权投资投资成本（权益账面价值的份额）贷：银行存款 资本公积资本溢价（挤兑额）投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。,资本公积、盈余公积、利润分配（挤兑额）,同一控制下企业合并的会计处理,2、合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权 借：长期股权投资投资成本（权益账面价值的份额）贷：股本（股票面值）资本公积资本溢价（挤兑额）,资本公积、盈余公积、利润分配（挤兑额）,同一控制下企业合并的会计处理,3、合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益.借:管理费用 贷:银行存款4、合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,【例1】甲公司和A公司均为M集团公司内的子公司，2007年1月1日，甲公司以1300万元购入A公司60%的普通股权，并准备长期持有，甲公司同时支付相关税费10万元。A公司2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元，可辨认净资产的公允价值为2400万元。,借：长期股权投资 1200（=200060%）资本公积 100 贷：银行存款 1300借：管理费用 10 贷：银行存款 10,【例2】A、B两家公司同属甲公司的子公司。A公司于207年3月1日以发行股票方式从B公司的股东手中取得B公司70的股份。A公司定向增发2000万股普通股股票，该股票每股面值为1元，市价为6元。B公司在207年3月1日所有者权益为3000万。,借：长期股权投资 2100（=300070%）贷：股本 2000 资本公积股本溢价 100此时，若有发行费用，则：借：资本公积股本溢价 贷：银行存款,（二）非同一控制下企业合并,非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。,公 允 价 值,非同一控制下的企业合并，购买方在购买日以支付现金的方式取得被购买方的股权。借：长期股权投资投资成本 贷：银行存款购买方在购买日以付出货币资金以外的资产或者负债取得被购买方的股权 借：长期股权投资投资成本（公允价值之和）贷：主营业务收入（主营产品）其他业务收入（原材料）应交税费应交增值税,非同一控制下企业合并会计处理,购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用也应计入长期股权投资成本。,营业外收入投资收益,营业外支出投资收益,管理费用,【例3】A公司于2008年1月1日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请了专业评估机构，支付评估费用300万元。A公司合并支付了专利技术原价9600万元，至合并时已累计摊销1200万元，其评估的公允价值为8600万元。另支付银行存款2400万元。合并前，A、B公司不存在任何关联方关系。,借：长期股权投资 11000 管理费用 300 累计摊销 1200 贷：无形资产专利技术 9600 银行存款 2700 营业外收入 200,（三）非企业合并,非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。支付现金的：按实际成本计量；发行权益性证券的：发行权益性证券的公允价值；投资者投入的：合同约定价值（如果约定价值不公允，应采用公允价值）；非货币性交换取得的：执行第号：非货币性资产交换，即原则上以换出资产公允价值计量；债务重组方式取得的：执行第12号：债务重组，即以享有股份的公允价值计量投资企业为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用应计入长期股权投资成本,公 允 价 值,甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于208年3月1日以发行股票方式从乙公司的股东手中取得乙公司60的股份。甲公司发行1500万股普通股股票，该股票每股面值为1元。乙公司在208年3月1日所有者权益为2000万，甲公司在208年3月1日资本公积为180万元，盈余公积为100万元，未分配利润为200万元。甲公司该项长期股权投资的成本为（）万元。甲公司出资1 000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的账面净资产价值为1 500万元，甲、乙公司合并前后同受一方控制。则甲公司确认的长期股权投资成本为（）万元。,甲公司2010年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2010年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还短期贷款义务200万元。,借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费 应交增值税（销项税额）85,借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400,2011年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（非同一控制），占丙公司注册资本的70%，该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为3200万元，公允价值变动为-200万元），公允价值为3100万元。不考虑其他相关税费。,借：长期股权投资 3100 可供出售金融资产 公允价值变动 200 贷：可供出售金融资产 成本 3200 投资收益 100,借：投资收益 200 贷：资本公积 其他资本公积 200,成本法和权益法适用范围,成本法，是指投资按成本计价的方法。权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。,三、长期股权投资核算的成本法,成本法，是指投资按成本计价的方法。（一）成本法的适用范围（二）成本法下投资成本的后续计量,（一）成本法的适用范围,1控制。投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资。投资企业对子公司的长期股权投资采用成本法核算，在编制合并财务报表时按照权益法进行调整。2无重大影响。投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。,国际会计准则27号合并财务报表和单独财务报表,（二）成本法下投资成本的后续计量,成本法下，仅设置“长期股权投资”科目。追加或收回投资：调整长期股权投资的成本。宣告分派利润或股利：确认当期投资收益 现金股利 借：应收股利 贷：投资收益 股票股利，则只调整持股数量，降低每股成本，不作账务处理。,四、长期股权投资核算的权益法,（一）权益法的适用范围（二）权益法核算的科目设置（三）权益法下初始投资成本的调整（四）权益法下投资损益的确认（五）权益法下被投资单位分派股利的调整（六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整,权益法的定义,权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。,被投资企业权益,投资企业“长投”账面价值,（一）权益法的适用范围,1.共同控制。投资企业对被投资企业具有共同控制的长期股权投资2.重大影响。投资企业对被投资企业具有重大影响的长期股权投资权益法下，投资企业不编制合并财务报表根据重要性原则，由于在被投资企业中占有较大的份额，长期股权投资的账面价值要随着被投资企业的所有者权益变动而相应变动。,（二）权益法核算的科目设置,采用权益法进行长期股权投资的核算，可以在“长期股权投资”科目下，设置“投资成本”、“损益调整”、“其他权益变动”等明细科目。“长期股权投资”科目的余额，反映全部投资成本。“投资成本”反映购入股权时在被投资企业按公允价值确定的所有者权益中占有的份额“损益调整”反映购入股权以后随着被投资企业留存收益的增减变动而享有份额的调整数“其他权益变动”明细科目反映购入股权以后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的调整数。,（三）权益法下初始投资成本调整,采用权益法进行长期股权投资的核算，应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。可辨认净资产的公允价值，是指被投资企业可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。,初始投资成本,可辨认净资产公允价值,？,（三）权益法下初始投资成本调整,初始投资成本,可辨认净资产公允价值,不予调整,商誉,？,（三）权益法下初始投资成本调整,初始投资成本,可辨认净资产公允价值,予以调整,被投资方的妥协“营业外收入”,例1：甲公司2007年1月1日，以860万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资C公司成本 860 贷：银行存款 860,例2：在例1中，假定甲公司2007年1月1日，以760万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资C公司成本 800 贷：银行存款 760 营业外收入 40,（四）权益法下投资损益的确认,1投资收益的确认2投资损失的确认,权益法类型,简单权益法：按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益。购买法权益法：在账面净利润的基础上，考虑了被投资单位可辨认资产公允价值与账面价值的差额对当期损益的影响。完全权益法：在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易。,1投资收益的确认,企业持有的对联营企业或合营企业的投资，按享有的份额确认投资收益，并调整增加长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益注意：通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资企业固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资企业净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行调整。,例3a：甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30的股权，D公司2007年度利润表中净利润为600万元。,2007年末：借：长期股权投资D损益调整 180（60030%）贷：投资收益 180,例3b：甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30的股权，取得投资时D公司的固定资产公允价值为1000万元，账面价值为500万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。D公司2007年度利润表中净利润为600万元。,调整后的净利润为550（60050）万元，甲公司按照持股比例计算2007年度应确认的投资收益应为165（55030）万元。借：长期股权投资D（损益调整）165 贷：投资收益 165,2投资损失的确认,如果被投资企业发生亏损，投资企业也应按持股比例确认应分担的损失。（1）减记长期股权投资的账面价值。借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整,长期股权投资账面价值为零,投资成本损益调整其他权益变动,（2）实质上构成对被投资企业的长期权益项目，如企业对被投资企业的长期应收款。借：投资收益贷：长期应收款,长期权益项目为零,（3）按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的金额。借：投资收益贷：预计负债（4）按照以上顺序处理后，如果仍有尚未确认的投资损失，投资企业应在备查簿上登记，在被投资企业以后期间实现盈利时，在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。被投资企业的净亏损也应以其各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定。,额外义务减至为零,例4：甲公司持有F公司40%的股权，207年12月31日投资的账面价值为1200万元。F公司208年发生净亏损4000万元。甲公司账上有应收F公司长期应收款300万元（符合长期权益的条件）；同时，根据投资合同的约定，甲公司需要承担F公司额外的损失弥补义务50万元，且符合预计负债的确认条件。假定取得投资时被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。,208年度甲公司应分担损失400040%1600万元 投资账面价值1200万元首先，冲减长期股权投资账面价值：借：投资收益 1200 贷：长期股权投资F公司损益调整1200其次，因甲公司账上有应收F公司长期应收款300万元，则应进一步确认损失：借：投资收益 300 贷：长期应收款 300,再次，甲公司需要承担额外的损失弥补义务50万元，且符合预计负债的确认条件：借：投资收益 50 贷：预计负债 50208年度甲公司应确认的投资损失1200300+501550（万元）（长期股权投资和长期权益的账面价值均减至0，还有未确认投资损失50万元备查登记。以后年度盈利时，按反向顺序依次作相反分录）,（五）权益法下被投资单位分派股利的调整,采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业分派的现金股利应视为投资的收回。投资企业应按照被投资企业宣告分派的现金股利持股比例计算的应分得现金股利，相应减少长期股权投资的账面价值。借：应收股利 贷：长期股权投资损益调整,例3a：甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30的股权，D公司2007年度利润表中净利润为600万元。并于2008年3月1日分配现金股利500万元。,2007年末：借：长期股权投资D损益调整 180（60030%）贷：投资收益 180,2008年3月1日 借：应收股利 150（=50030%）贷：长期股权投资D损益调整 150,例3b：甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30的股权，取得投资时D公司的固定资产公允价值为1000万元，账面价值为500万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。D公司2007年度利润表中净利润为600万元。,调整后的净利润为550（60050）万元，甲公司按照持股比例计算2007年度应确认的投资收益应为165（55030）万元。借：长期股权投资D（损益调整）165 贷：投资收益 165若D公司2008年3月分配现金股利500万元,若D公司2008年3月分配现金股利500万元：甲公司处理如下：借：应收股利 150（=50030%）贷：长期股权投资D（损益调整）150,（六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整,被投资企业除净损益以外所有者权益的增加（如因增资扩股而增加的资本溢价、可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积等），投资企业应调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积 借：长期股权投资其他权益变动 贷：资本公积其他资本公积,例5：甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30的股权。12月31日，D公司一项可供出售金融资产公允价值为500万元（原账面价值为400万元）。甲公司：借：长期股权投资D其他权益变动 30 贷：资本公积其他资本公积 30,五、长期股权投资的减值,(一)长期股权投资的可收回金额 如果长期股权投资可收回金额的计量结果表明其可收回金额低于账面价值，说明长期股权投资已经发生减值损失，应当将其账面价值减记至可收回金额。（二）长期股权投资减值损失借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回,六、长期股权投资的处置,账面价值与实际取得价款之间的差额计入当期损益（投资收益）。借：银行存款等（实际收到的金额）长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资（账面余额）投资收益（挤兑额）权益法下，除损益以外的所有者权益其他变动额，按长期投资处置比例调整损益（即一并结转至投资收益）。借：资本公积其他资本公积 贷：投资收益,投资成本损益调整其他权益变动,七、长期股权投资成本法与权益法的转换,（一）成本法转换为权益法（二）权益法转换为成本法（三）控制下的成本法与无重大影响下的成本法之间的转换,（一）成本法转换为权益法,因追加投资能够对被投资单位实施共同控制或重大影响的；或因处置投资导致对被投资单位的影响力由控制转为重大影响或共同控制的，改按权益法核算。要点：追溯调整，将初始投资视同权益法进行后续核算。,例6：2007年1月1日，甲公司以350万元取得A公司10的股权，款项以银行存款支付，A公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为3000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对A公司不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2007年A公司实现净利润600万元，未分派现金股利。2008年1月1日，甲公司又以840万元取得A公司20的股权，款项以银行存款支付，当日A公司可辨认净资产公允价值总额为4000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对A公司施加重大影响，因此甲公司将对A公司的股权投资转为权益法核算。,（1）2007年1月1日 借：长期股权投资A公司（成本）350 贷：银行存款 350（2）2008年1月1日 购入20%股权时：借：长期股权投资A公司（成本）840 贷：银行存款 840,调整长期股权投资的账面价值 借：长期股权投资损益调整 60 60010%其他权益变动 40（40003000600）10%贷：盈余公积 6（60010%10%）利润分配未分配利润 54（60010%6）资本公积其他资本公积 40（40003000600）10%,（二）权益法转换为成本法,因减少投资等原因不再具有共同控制或重大影响；或因追加投资导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，改按成本法核算。要点：增资时，追溯调整；减资时，不追溯调整，以权益法下的账面成本作为成本法的初始投资成本；,例7：2007年1月1日，甲公司以1500万元取得C公司30的股权，款项以银行存款支付，C公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2007年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。2008年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对C公司实施控制，因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。,（1）2007年1月1日借：长期股权投资 1500 贷：银行存款 1500（2）2007年末：借：长期股权投资C公司（损益调整）300 贷：投资收益 300,（3）2008年1月1日购入30%股权时：借：长期股权投资C公司 1800 贷：银行存款 1800调整长期股权投资的账面价值 借：盈余公积 30（30010%）利润分配未分配利润 270（30030）贷：长期股权投资C公司 300,（三）控制下的成本法与无重大影响下的成本法之间的转换,投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有控制，也不具有共同控制或重大影响，仍应按成本法进行核算，长期股权投资的账面价值不需进行调整。但原在合并财务报表中采用权益法确认的损益等应进行相应的调整。投资企业因追加投资等原因能够对被投资企业实施控制，也应继续采用成本法进行核算。如果属于同一控制下的企业合并，应按照享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与转换前长期股权投资账面价值之间的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。如果属于非同一控制下的企业合并，应按照长期股权投资的公允价值作为初始投资成本，将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。,